高雄高等行政法院判決地方行政訴訟庭第二庭115年度稅簡字第7號原 告 蔡天贊訴訟代理人 柯尊仁律師被 告 臺南市政府財政稅務局代 表 人 陳家慶訴訟代理人 林佳億
鄭騏慶林淑華上列當事人間地價稅事件，原告不服臺南市政府中華民國113年12月10日府法濟字第1132484119號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告以其所有臺南市○區○○段00○0000○0000地號土地(下稱系爭土地)，向被告申請課徵田賦，被告認為系爭土地上使用分區均為住宅區，部分面積(1239、0、1.5平方公尺)公共設施已完竣，與土地稅法第22條課徵田賦規定未合，應依一般用地稅率課徵地價；公共設施未完竣面積部分(1214.02、32.12、19.63平方公尺)仍作農業用地使用依土地稅法第22條第1項第2款規定按田賦課徵地價稅，併同原告其他同段土地共134筆核定課徵民國111年地價稅新臺幣(下同)42,044元(下稱原處分)。原告申請復查，被告112年7月12日南市裁執字第1123219218號復查決定(下稱112年復查決定)維持上開核定，嗣原告提起訴願經臺南市政府113年5月10日府法濟字第1130636627號訴願決定書撤銷112年復查決定。被告再以113年7月1日南市財授南字第1133219406號重為復查決定為駁回(下稱113年復查決定)，原告不服提起訴願，臺南市政府以113年12月10日府法濟字第1132484119號駁回訴願(下稱訴願決定)。原告不服，提起本件行政訴訟。
二、原告主張要旨及聲明：系爭土地經都市計畫劃定為住宅區，附帶條件規定應以市地重劃方式開發。從釋字第742號解釋理由可知都市計畫無論是主要計畫或細部計畫均屬法規命令之性質。原告於完成市地重劃前因無法確定系爭土地坐落位置地號，無法依建築法第31條及第32條規定申請建築執照，事實上無法建築，自屬有依法不能建築或限制建築之情形，且現況仍作為農業使用，為土地稅法第22條第1項第3、4款、平均地權條例第22條第1項第3、4款徵收田賦之範圍等語。並聲明：原處分(含113年復查決定)及訴願決定關於臺南市○區○○段00地號(134筆)111年度地價稅部分均撤銷。
三、被告答辯要旨及聲明：臺南市政府都發局(下稱都發局)112年6月20日南市都管字第1120817967號函表示系爭土地無禁限建之規定，故系爭土地無「平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築界定作業原則」第1點及第2點之情形。系爭土地雖有應以市地重劃方式開發之附帶條件，但該附帶條件不具有限制建築之法律效力，非屬依法不能或限制建築，與土地稅法第22條第1項第3款或第4款規定亦不符。
縱主管機關對系爭土地之都市計畫屬於行政處分，亦係屬依行政處分限制建築之土地，非依法限制建築之土地，與土地稅法22條第1項第3、4款課徵田賦之規定不合等語。並聲明：原告之訴駁回。
四、本院之判斷：㈠事實概要欄所載內容，有系爭土地謄本（處分卷第87至98頁
），都發局都市計畫土地使用分區證明書（原處分卷第123頁）、111年地價稅課稅明細表（原處分卷第3至21頁）、原處分（原處分卷第2頁）、復查決定（原處分卷第23至34頁）、訴願決定書（原處分卷第37至55頁），堪信為真實。
㈡應適用之法令：
1.土地稅法：⑴第10條第1項：本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地
農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍(藏)庫、農機中心、蠶種製造(繁殖)場、集貨場、檢驗場等用地。
⑵第14條：已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。
⑶第22條第1項第3、4款：非都市土地依法編定之農業用地或未
規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同：三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。
2.平均地權條例第22條第1項第3、4款：非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同：三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。
㈢財政部85年4月8日台財稅第000000000號函主旨略以：附帶規
定並不具限制建築之法律效力，其於依法辦理市地重劃前，如有地主申請建照，則除有法律之原因外，主管機關不得任意拒絕。是以，已發布細部計畫地區，似不宜視為依法限制建築或依法不能建築地區。又內政部99年4月28日台內地字第0990071114號令修正之「平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則」規定略以：一、依法限制建築，仍作農業用地使用者，指依法令規定有明確期間禁止其作建築使用仍作農業使用之土地。前項法令包括平均地權條例第53條及第59條、土地徵收條例第37條、農地重劃條例第9條、農村社區土地重劃條例第8條、都市更新條例第24條及第33條、國民住宅條例第10條、獎勵民間參與交通建設條例第17條、促進民間參與公共建設法第21條、都市計畫法第81條、九二一震災重建暫行條例第6條及其他確有明文禁止建築使用之法條。二、依法不能建築，仍作農業用地使用者，指依法令規定無明確期間禁止其作建築使用，仍作農業用地使用之土地。前項法令包括都市計畫法第17條、建築法第47條、大眾捷運法第45條、公路法第59條、土壤及地下水污染整治法第14條及其他確有明文禁止建築使用之法條等語。準此可知，已發布細部計畫地區，其都市計畫如有應以市地重劃方式開發之附帶規定，因該附帶規定並不具限制建築之法律效力，故非屬土地稅法第22條第1項第3、4款及平均地權條例第22條第1項第3、4款規定「依法限制建築」或「依法不能建築」地區，自不能適用上開規定課徵田賦（本院100年度簡字第195號判決意旨參照）。
㈣系爭土地經都市計畫劃定為住四住宅區，附帶條件為應以市
地重劃方式開發，有都發局111年12月2日南市都管字第1111558111號函、都市計畫土地使用分區證明書、112年5月18日南市都管字第1120654492號函(原處分卷第121至125頁)。又系爭土地分別有部分面積1239、0、1.5平方公尺之公共設施已完竣等情，為兩造所不爭執(地訴卷第49、161頁)。堪認系爭土地有「應以市地重劃方式開發」之附帶條件。然揆諸前引說明，此附帶條件規定並不具限制建築之法律效力。故系爭土地公共設施已完竣部分非屬土地稅法第22條第1項第3、4款及平均地權條例第22條第1項第3、4款規定依法限制建築或依法不能建築地區。
㈤釋字第742號理由書固表示定期通盤檢討對原都市計畫之主要
計畫或細部計畫所作必要變更，屬法規性質，並非行政處分等語。雖據此可謂系爭土地應以市地重劃方式開發之附帶條件屬於釋字第742號理由書所稱具有法規性質者，但該附帶條件也未禁止或限制系爭土地建築。況在111年地價稅課徵期間系爭土地之市地重劃尚未完成確定。又系爭土地位屬臺南市政府108年11月7日公告發布實施之「變更台南市北區都市計畫（細部計畫）通盤檢討案」之住四住宅區，依據都市計畫書內規定應以市地重劃方式開發，都市計畫內尚無禁限建規定等情，有都發局112年6月20日南市都管字第1120817967號函在卷可佐（原處分卷第155頁）。而系爭土地可否申請建築執照乙節，經臺南市政府工務局(下稱工務局)114年10月14日南市工管一字第1141359763號函回覆略稱：辦理市地重劃前，如申請建照，應請地方政府詳予說明辦理市地重劃目的，以及建築可能造成之損害，婉予勸導暫緩申請等語(地訴卷第173、174頁)，足見系爭土地無禁限建規定，雖恐與市地重劃相悖，但客觀上非不能申請建照；另都發局114年10月9日南市都綜字第1141362361號函則略以：如未完成市地重劃即核准開發，原土地所有權人未依土地受益比例共同分擔公共設施之興建，致公共設施用地難以取得並開闢，發生妨礙當地都市計畫之使用情形，會違反都市計畫法第6條、第22條及細部計畫，得依建築法第35條規定辦理等語(地訴卷第171、172頁)。是倘未按市地重劃開發建築恐受有行政罰之虞。然而，系爭土地於111年度地價稅課徵期間市地重劃尚未完成，該時亦無法確認完成時間而未能確定是否能實現原告預想中之建築樣貌，或有疑慮，若市地重劃完成內容與使用現況不同，有面臨拆除或相關責任之可能，惟此係系爭土地所有權人之原告自行評估如何使用系爭土地之主觀動機與風險考量，包含建築類型及預估使用時間與方式等，系爭土地仍得依相關法規作適當使用，客觀上非有無法或限制建築之情事。
㈥綜上，系爭土地公共設施已完竣部分非屬土地稅法第22條第1
項第3、4款及平均地權條例第22條第1項第3、4款規定依法限制建築或依法不能建築地區，客觀上也無不能或限制建築之情事。從而，被告就系爭土地公共設施已完竣部分以一般稅率課徵地價稅（公共設施未完竣部分仍課徵田賦），並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
六、結論：原告之訴無理由。中 華 民 國 115 年 9 月 24 日
法 官 楊詠惠以上正本與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實）。其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內，向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並繳納上訴裁判費新臺幣3,000元；如未按期補提上訴理由書，則逕以裁定駁回上訴。
中 華 民 國 115 年 9 月 24 日
書記官 吳 天