臺灣花蓮地方法院刑事判決 105年度訴字第341號公 訴 人 臺灣花蓮地方法院檢察署檢察官被 告 方啓華上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（ 105年度偵字第915號），本院判決如下：
主 文方啓華共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、方啓華依其智識程度及成年之社會生活經驗，應能預見不法份子為掩飾犯罪行為經常誘使他人提供身分證件等資料作為公司掛名負責人，及受他人之邀約，不須投注任何資金或技術即擔任公司之名義負責人，該他人可能成立空頭公司，並以公司名義虛偽開立不實之會計憑證即統一發票予其他營業人申報扣抵稅額，供其他營業人逃漏稅捐之用，仍不違背其本意，而與王永冀（未據起訴）共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由方啟華於民國101年5月
7 日起，擔任址設桃園縣中壢市（現已改制為桃園市○○區○○○○街○○ 號2樓「禹誠興業有限公司」（營利事業統一編號：00000000，下稱禹誠公司）之名義負責人，王永冀擔任實際負責人，上開二人均為商業會計法之商業負責人及稅捐稽徵法之納稅義務人。方啟華將禹誠公司的大、小章及統一發票等，交給王永冀使用，並自101 年11月間起至同年12月間止，明知禹誠公司並無實際銷貨之事實，竟開立不實統一發票共6紙，銷售額共新臺幣（下同）3,293,000元，交付予如附表二所示之楓采創意行銷有限公司（下稱楓采公司）、宇恒企業有限公司（下稱宇恒公司）等營業人充當進貨憑證，據以向稅捐稽徵機關申報該6張統一發票，銷售額共3,293,000元，以此方式幫助上開營業人逃漏稅額共164,650 元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐資料查核管理及課稅之正確性。
二、案經財政部北區國稅局函送臺灣新北地方法院檢察署陳請臺灣高等法院檢察署檢察長函移轉臺灣花蓮地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序部分：
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文。
惟被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第 159條之1至第159 條之4規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159 條之5第1項亦有明文。本判決所引用認定犯罪事實之傳聞證據，經檢察官、被告於本院準備程序時表示同意做為證據（見本院卷第32頁反面），本院審酌該等陳述作成時之情況及與本案待證事實間之關聯性，認以之作為證據要屬適當，是依前述規定，該等傳聞證據自有證據能力。
二、傳聞法則乃對於被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述而為之規範。本判決所引用之非供述證據，無刑事訴訟法第159條第1項傳聞法則之適用，本院審酌上開證據資料作成時之情況，因與本案待證事實具有關聯性，且無證據證明係公務員違法取得之物，依法自得作為本案之證據。
貳、實體部分：
一、訊據被告方啓華固坦承有自101 年5月7日起擔任禹誠公司名義負責人，及自101 年11月間起至同年12月間止禹誠公司曾持如附表一所示不實統一發票申報營業稅扣抵稅額，並交付如附表二所示統一發票予楓采公司、宇恒公司逃漏營業稅等情，惟否認有何違反稅捐稽徵法、商業會計法等犯行，辯稱：當時是看報紙說可以幫助貸款，才跟王永冀聯繫，他說要當公司負責人比較容易去貸款，故於101 年間由王永冀帶我去變更禹誠公司負責人為我的名義，但公司大小章都是王永冀在管理，我都沒有碰過，發票如何處理也不知情，只是掛名負責人而已等語，惟查：
（一）被告自101 年5月7日起因受王永冀所託，擔任禹誠公司登記負責人，而禹誠公司於被告擔任負責人即101 年11月間起至同年12月期間，並無實際銷貨之事實，而開立不實統一發票共6紙，銷售額共3,293,000元，交付予如附表二所示之楓采公司、宇恒公司等營業人充當進貨憑證，據以向稅捐稽徵機關申報該6張統一發票，銷售額共3,293,000元，以此方式幫助上開營業人逃漏稅額共164,650 元，業據被告自承明確，並有財政部北區國稅局104年3月19日北區國稅審四字第1040004554號函及所附刑事案件移送書、查緝案件稽查報告、該局中壢稽徵所103年4月28日北區國稅中壢銷稽字第1030595453號書函及附件資料、同所101年8月16日北區國稅中壢三字第1013007615號書函及附件資料、禹誠公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、營業人變更登記查簽表、營業人設立（變更）登記申請書、有限公司變更登記表、該局領用統一發票購票證申請書、該所課稅資料調查表、申報書（按年度）查詢、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、葳寶公司申報書（按年度）查詢、銷項去路明細專案申請調檔統一發票查核名冊、承諾書、財政部中區國稅局裁處書等在卷可憑（見臺灣新北地方法院檢察署104年度偵字第9381號卷第1至49頁、第72至90頁，下稱新北偵卷），此部分事實應堪認定。
（二）被告雖以前詞置辯，然查：
1.按公司為營利事業，須依法繳納營業稅，並按加值型及非加值型營業稅法規定，於銷售貨物或勞務時，開立統一發票並交付予買受人作交易憑證；統一發票不僅作為公司營業進項收入會計經過之憑證，且能使購買貨物或勞務之事業，在收受發票後，據為申報營業稅時，用以申報扣抵銷項金額與稅額，此乃稅捐稽徵機關經常宣導，為一般社會上具備通常智識及正常交易經驗之人所週知之事，是倘公司與他人無交易事實，卻開立不實之統一發票交予他營利事業使用，將幫助其他營利事業逃漏營業稅捐，亦為至明之理。
2.又擔任一般公司代表人並無特別限制，如係基於正當目的而有設立公司行號之必要，設立人得以自己名義申請辦理即可，本無假手他人之必要；又利用他人名義作為公司行號負責人，虛設行號以開立統一發票，用來虛構交易事實，提供他人申報而逃漏稅捐，並隱匿真正犯罪者身分及資金流向之犯罪模式，此乃一般使用掛名負責人常見之非法利用類型，復經大眾傳播媒體再三披露。被告係智慮健全之成年人，於101 年間擔任公司負責人時已年逾30歲，參酌被告自承自高中就開始工作等情，衡情當時已有相當之社會經驗，對於公司行號與他人進銷貨（即買進賣出）時，應開立發票作為交易憑證並申報稅捐一節，當亦有所認識，而其既應允擔任公司負責人，即有義務參與審核以該公司及其負責人名義所開具之交易憑證即統一發票之真實性，以免涉法，然其竟全無參與禹誠公司之實際營運，對於發票使用情形亦毫不在意，以其智識程度，自可預見實際負責禹誠公司營運之王永冀可能以該公司名義虛偽開立不實之統一發票給其他納稅義務人申報扣抵銷項稅額，而幫助該納稅義務人逃漏稅捐之情形。參以被告又自承：當時擔任禹誠公司負責人是因為工作找不到，想到試看看能否申辦貸款，自己也覺得很奇怪，後曾於101年9月間向中壢玉山銀行辦理貸款，但未通過故沒有拿到錢，就回去繼續工作，想說要再等等看等語（見本院卷第49頁反面），是被告雖辯稱擔任負責人目的是要辦理貸款，然卻於貸款辦理失敗後，亦未主動要求變更公司負責人，仍持續擔任，足認其主觀上具有填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之不確定故意甚明。
3.按共同正犯之行為人已形成一個犯罪共同體，彼此相互利用，並以其行為互為補充，以完成共同之犯罪目的。故其所實行之行為，非僅就自己實行之行為負其責任，並在犯意聯絡之範圍內，對於他共同正犯所實行之行為，亦應共同負責（最高法院100 年度台上字第5925號判決意旨可資參照）。本案雖無直接證據證明被告有親自取得不實之統一發票記載於會計表冊上，開立不實統一發票並交付予如附表二所示營業人，然被告擔任名義負責人，使王永冀及其他共犯得為前述犯行，自足見被告與王永冀及其他共犯彼此相互利用，並以其行為互為補充，以完成共同開立不實統一發票並交付予如附表二所示營業人之犯罪目的，是被告自應對於全部所發生之結果，共同負責。另被告請求調查禹誠公司當時為何人經營、承租等情，已有前述國稅局資料在卷可憑，被告亦不爭執係受王永冀之邀同意擔任負責人，至何人承租部分，核與本案事實認定無關，均無調查必要，附此說明。
4.綜上所述，被告犯行應堪認定，應依法論科。
二、論罪科刑：
（一）被告行為後，稅捐稽徵法第43 條雖於103年6月4日修正公布，並自同年月6 日生效施行，惟修正後之規定僅係將原第1項後段規定移至第2項及將原第2項規定移至第3項並刪除「除觸犯刑法者移送法辦外」之文字，屬文字條項之異動，而非刑法第2條之法律變更，自無庸為新舊法比較，先予敘明。
（二）按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71 條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。被告既於前揭時間擔任禹誠公司之負責人，當屬公司法第8 條所規定之公司負責人，而為商業會計法所稱之商業負責人。故核被告上開所為，係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。
（三）被告應王永冀所邀，掛名擔任公司負責人，是被告與王永冀間就前開犯行有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條規定，論以共同正犯。而刑法第56條連續犯之規定雖經刪除，惟行為若符合接續犯之要件，仍得論以接續犯。本案既然是要被告出名擔任禹誠公司負責人，且在此期間內密接的以公司名義填具不實憑證幫助數個營業人逃漏稅捐，可認各次行為時空甚為密接，侵害同一法益，數舉動間之獨立性極為薄弱，且依一般社會通念，應認係出自同一犯意，可視其數舉動為犯罪之接續實施，故附表二所示多次填製不實會計憑證、幫助多數營業人逃漏稅捐之行為，均屬接續犯。又被告所犯填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐兩罪間，行為間有局部重合，堪認被告前開所為，係基於單一犯罪故意，以一行為觸犯填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐兩罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。再被告前因妨害兵役條例案件，經本院判處徒刑確定，於99 年8月15日執行完畢，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可佐（見本院卷第7至14頁），其受有期徒刑執行完畢後，5年以內故意再犯本案有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第47條第1項規定，加重其刑。
（四）爰以行為人之責任為基礎，審酌被告已預見充當公司之名義負責人，可能因此幫助他人逃漏稅捐或為其他不法行為，竟仍容任禹誠公司多次以不實發票逃漏稅捐，又幫助他人逃漏稅捐，造成國家財政損失，影響稅賦管理之公平性，且助長我國人頭歪風盛行，犯罪所生危害非輕，兼衡本案犯罪所生損害及違反義務程度即填載不實發票暨幫助逃漏稅捐之額度不高，暨被告前有贓物、搶奪、妨害兵役等前科，此有前述前案紀錄表可參，其素行普通，自承高中畢業之智識程度、曾做過水電及工程等工作，需扶養父親及經濟狀況不好等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。
（五）另被告係擔任禹誠公司名義負責人，業經本院認定明確，依本案卷內證據，無從證明被告有從本件虛開不實發票幫助他人逃漏稅捐中獲取報酬，是既無積極證據可以證明被告實際獲有犯罪所得，自無從依修正後刑法第38條之1 第
1 項之規定為犯罪所得為沒收之宣告，附此說明。
參、不另為無罪諭知部分：
一、公訴意旨略以：被告方啟華可預見提供自身資料擔任虛設公司之人頭負責人，可能使他人利用虛設之公司開立無實際交易內容之不實統一發票，以幫助他人逃漏稅捐，竟與王永冀共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由方啟華於101 年5月7日起，擔任禹誠公司之名義負責人，王永冀擔任實際負責人，上開二人均為商業會計法之商業負責人及稅捐稽徵法之納稅義務人，方啟華將禹誠公司的大、小章及統一發票等，交給王永冀使用，並自101 年11月間起至同年12月間止，明知禹誠公司並無實際進貨之事實，竟自翔盈公司、葳寶公司等營業人取得無實際交易之如附表一所示之統一發票共10紙，並將上開不實之進貨發票充當進項憑證，記載於會計表冊上，並以上開不實之資料向稅捐稽徵機關申報扣抵稅額共159,996 元等語，因認被告亦涉犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪嫌。
二、按公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為。又營業人銷售額與稅額申報書，係公司、行號每2 月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證（最高法院95年度台上字第1477號判決意旨參照）。又按行為人為虛設行號販賣統一發票牟利，於虛設之公司辦理設立登記後，據以領取該虛設公司之統一發票，嗣再將該虛設公司所領取實際並無交易事實之統一發票，連續售予需要進項憑證抵銷銷項稅額之公司資以牟利，即係以不正當方法幫助購買發票者逃漏營業稅及營利事業所得稅。至行為人為製造該虛設公司確有營業假象，乃與其餘虛設公司行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司取得發票之情形，因該虛設公司並無實際營業行為，要無逃漏稅捐之情形，且實際有營業行為之公司開立發票予虛設公司行號，亦無幫助逃漏稅捐可言（同院99年度台非字第70號判決意旨參照）。
三、經查，禹誠公司於101年至102年間並無實際銷貨之事實等情，有上述北區國稅局函文、查緝案件稽查報告、營業人進銷項交易對象彙加明細表在卷可憑（見新北偵卷第1至6頁、第49頁），是禹誠公司取得如附表一各編號所示虛偽不實統一發票，並充當進項憑證而向稅捐稽徵機關申報不實進項金額、稅額，惟依前開說明，禹誠公司並無實際營業行為，且公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅並非業務行為，且營業人銷售額與稅額申報書，亦非證明會計事項發生之會計憑證，是被告游峻復縱以前開不實統一發票充當進項憑證，並持以申報營業稅而行使之部分，仍無構成商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪嫌之問題。
四、從而，依檢察官所舉之證據，尚不足證明被告有此部份公訴意旨所指之商業負責人填製不實會計憑證及納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐等犯行。然公訴意旨認此部分若成立犯罪，與前開經本院認定有罪之部分具有集合犯之實質上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第47條第1項、第55條、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1第1項，判決如主文。
本案經檢察官黃蘭雅偵查起訴，檢察官簡淑如到庭執行職務。
中 華 民 國 106 年 4 月 6 日
刑事第二庭 審判長 法 官 黃光進
法 官 黃柏憲法 官 王國耀以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 106 年 4 月 6 日
書記官 林政良附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）教唆或幫助犯第1條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表一：禹誠公司取得不實之進項憑證明細表（幣別：新臺幣）┌──┬─────┬──────┬──────┬─────┐│編號│營業人名稱│統一發票張數│銷售額（元）│稅額（元）│├──┼─────┼──────┼──────┼─────┤│ 1 │翔盈多媒體│ 2 │ 500,000 │ 25,000 ││ │企業有限公│ │ │ ││ │司 │ │ │ │├──┼─────┼──────┼──────┼─────┤│ 2 │葳寶實業有│ 8 │ 2,699,889 │ 134,996 ││ │限公司 │ │ │ │├──┼─────┼──────┼──────┼─────┤│合計│ │ 10 │ 3,199,889 │ 159,996 │└──┴─────┴──────┴──────┴─────┘附表二：禹誠公司偽開不實發票與幫助逃漏營業稅額明細表（幣別：新臺幣）┌─┬─────┬────────────┬────────────┐│編│營業人名稱│開立統一發票銷售額明細 │提出扣抵稅額 ││號│ ├─┬─────┬────┼─┬─────┬────┤│ │ │張│銷售額 │稅額 │張│銷售額 │稅額 ││ │ │數│ │ │數│ │ │├─┼─────┼─┼─────┼────┼─┼─────┼────┤│1 │楓采創意行│2 │1,750,000 │ 87,500 │2 │1,750,000 │ 87,500 ││ │銷有限公司│ │ │ │ │ │ │├─┼─────┼─┼─────┼────┼─┼─────┼────┤│2 │宇恒企業有│4 │1,543,000 │ 77,150 │4 │1,543,000 │ 77,150 ││ │限公司 │ │ │ │ │ │ │├─┼─────┼─┼─────┼────┼─┼─────┼────┤│合│ │6 │3,293,000 │164,650 │6 │3,293,000 │164,650 ││計│ │ │ │ │ │ │ │└─┴─────┴─┴─────┴────┴─┴─────┴────┘附錄本案論罪科刑所犯法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。