臺灣高等法院花蓮分院刑事判決 100年度上易字第152號上 訴 人 臺灣花蓮地方法院檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 吳思儀選任辯護人 吳明益律師
許嚴中律師上 訴 人即 被 告 陳冠騰
陳炫杰被 告 許慶文選任辯護人 林國泰律師上列上訴人因被告等偽造文書等案件，不服臺灣花蓮地方法院九十九年度易字第一八二號中華民國一百年六月三十日第一審判決（起訴案號：臺灣花蓮地方法院檢察署九十八年度偵字第二一八五號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
理 由
一、本案經本院審理結果，認第一審判決對被告許慶文、陳冠騰、陳炫杰為共同連續犯行使業務登載不實罪；對被告吳思儀為犯共同行使業務登載不實罪，被告許慶文、陳冠騰各量處有期徒刑一年減為六月；被告陳炫杰量處有期徒刑十月減為五月；被告吳思儀量處有期徒刑八月減為四月，並均諭知易科罰金之折算標準為銀元三百元即新臺幣九百元折算一日，認事用法並無不當，量刑亦稱妥適，應予維持，並引用如附件第一審判決書記載之事實、證據及理由。
二、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第一百五十九條之五第一項定有明文。查本件檢察官、被告許慶文等人及其等之辯護人於本院準備程序時，同意下列引用之人證及書證均有證據能力（見本院卷第九十八頁背面、第九十九頁），且經本院審酌該等言詞陳述作成時之情況及證據取得過程等節，並無違法取證或其他不適當之情形，認為上開證據，均有證據能力，可以作為認定事實之依據。
三、檢察官上訴意旨略以：
（一）按以遊藝或義賣等名義發售募券，應當場或利用其他場所公開競賣，不得派送。關於勸募時所發之臨時收據，及前款之券票，概應由經募機關團體編號蓋章，額面有價格者，不得折扣，統一捐募運動辦法第四條第三款、第四款分別定有明文（統一捐募運動辦法業於民國九十六年一月十九日廢止）；各級政府機關（構）得基於公益目的接受所屬人員或外界主動捐贈，不得發起勸募。但遇重大災害或國際救援時，不在此限。各級政府機關（構）辦理前條第二項之勸募應開立收據，公益勸募條例第五條第二項、第六條第一項第一款分別定有明文。被告許慶文以遊藝名義發售募券，券票額面有價格依前揭規定自不得折扣。
（二）被告陳炫杰向鄒琳娟、林名怡表明客戶所認購之門票將全數捐給花蓮縣花蓮市公所（下稱花蓮市公所），花蓮市公所將會出具公文表示已收到捐贈，公文上會以票面價格計算，而客戶只須以票面價格之百分之三十左右之價格認購，其中之差額即可作為節稅來源。被告許慶文等人明知客戶所認購之門票價格少於票面價格，而仍出具認購清冊予受贈者，使接受捐贈之政府機關依票面價格出具收據（即感謝函），顯有使公務員登載不實事項於公文書，並指導認購之客戶將政府機關出具之收據送交稅捐機關抵稅，顯有行使上開文書之犯行，原審判決認被告許慶文等人關於行使使公務員登載不實文書罪嫌部分無罪（不另為無罪之諭知），顯有謬誤，應予撤銷云云。
四、上訴人即被告陳冠騰、陳炫杰（下稱被告）上訴意旨略以：
（一）原審判決認定被告陳冠騰、陳炫杰有行使業務上登載不實文罪之事實有錯誤之處：
⑴查業務上文書登載不實罪，係指製作人對該文書原屬有權
製作，僅因該文書乃其基於業務上應據實製作，竟故為不實之登載，使足當之；與偽造私（公）文書罪之無製作權，而冒用他人名義製作者不同。是犇紳實業有限公司（下稱犇紳公司）之業務是否包括開立認購證明，亦即犇紳公司是否有權製作認購憑證，即成疑問。
⑵按「花蓮極凍飄雪天地」活動，乃由中華文化經濟統一促
進會主辦，犇紳公司乃是協辦，理論上需要由主辦單位開立認購證明，因中華文化經濟統一促進會為「基金會」，其才有資格與花蓮縣政府、獅子會等類似之公益團體開立認購證明或捐贈證明供捐贈者報稅之用。但犇紳公司為依公司法成立之公司，其本身業務並未包括任何接受捐贈在內，更不包括開立認購證明，即使犇紳公司開立認購證明，在法律上或稅捐機關認定上，也絕不會被認為捐贈而得以申報，是所謂認購證明不可能是犇紳公司之業務，何來有違反刑法第二百十四條之規定。原判決未察，率爾認定犇紳公司製作業務上不實之文書，顯有錯誤。
（二）又原審判決認「認購證明」之內容，係犇紳公司依據花蓮市公所之感謝狀內容而製作，若花蓮市公所不涉及偽造公文書，何以犇紳公司憑之製作感謝憑證會構成不實？難道是只准州官放火，不許百姓點燈？況本案捐贈者所持花蓮市公所出具之感謝函方得以由捐贈者申報，犇紳公司製作之感謝憑證根本不會被稅捐機關接受，犇紳公司製作之「認購證明」，乃是捐贈者要求證明確實交付門票給花蓮市公所而已，焉有所謂使國稅局陷於錯誤之虞。
（三）綜上所述，被告陳冠騰、陳炫杰所為之方式與購買道路土地等贈與政府相同，不可諱言乃是在作節稅之用，該筆捐贈是否被國稅局接受，但待其實質審核。況犇紳公司之認購證明根本不會被認定捐贈，已如前述，則就卷內資料顯示，並無證據證明被告陳冠騰、陳炫杰有製作不實之業務上文書，更未加以行使，應予無罪之判決云云。
五、上訴人即被告吳思儀（下稱被告）上訴意旨略以：
（一）犇紳公司所開立之「認購證明」，其製作目的係為使認購人相信犇紳公司確有舉辦此項活動，並無使認購人持之報稅之意思，業據共同被告陳冠騰、陳炫杰於原審供述明確，且依被告吳思儀及證人高麗貞認知，申報所得稅亦僅憑花蓮市公所及嘉義市政府所出具之「感謝函」即可，而不需提供系爭「認購證明」。是高麗貞為納稅義務人陳宇天報稅時，並未附上系爭「認購證明」，而是在國稅局要求提供當初該二筆捐贈的交易證明時，高麗貞方自行將系爭認購證明提供予國稅局，故被告吳思儀雖有轉交「認購證明」之客觀事實，惟「持認購證明向國稅局報稅」乙事，並不在被告吳思儀之認知範圍內，被告吳思儀並無「行使業務登載不實文書」之犯意。
（二）檢察官上訴認被告吳思儀尚另涉有使公務員登載不實文書罪，惟自嘉義市政府及花蓮市公所之函文可知，感謝函之金額均係承辦人員自行以總張數乘以每張金額計算之，形式上已難認有何不實之處。且該等感謝函之製作係嘉義市政府及花蓮市公所自行主動發函，甚至自行創稿，並非應其他共同被告之要求，嘉義市政府及花蓮市公所並無製作感謝函之義務，故其他共同被告應不該當「使公務員登載不實」之罪，而被告吳思儀並未參與其中，更不能以該罪相繩。又統一捐募運動辦法第四條第四款及公益勸募條例第五條第二項、第六條第一項第一款係規範「收據」，而非「感謝函」，其客體已有不同，被告等自不該當使公務員登載不實罪。
（三）綜上所述，被告吳思儀與其他共同被告間素昧平生，並不相識，係因一時失察，誤信人言，方涉入本案，如今已深受警惕，並非明知不法而為，故請予無罪之判決。
六、上訴駁回之理由：
甲、檢察官上訴部分，經查：
（一）證人章震聲於偵查中證稱：九十六年間北區國稅局函詢花蓮市公所捐贈名冊是伊回函的，伊是從原來林如佐歸檔的發函資料抄錄住址等，再回國稅局的函，伊所抄錄林如佐所發的函是當時花蓮市公所發給捐贈人的感謝函等語（見九十八年度偵字第一０六七號卷第二十頁）；又證人林如佐於偵查中證稱：伊在東機組之筆錄內容與伊所述都是一致，伊是看過筆錄才簽名蓋指印；捐贈的門票伊有點收，應該有做紀錄，許慶文好像有交一個何人捐多少、捐贈張數及捐贈人地址的資料，按道理應該是資料對了伊就會發公文，收到門票後是交給陳俐蓉處理；回覆國稅局的捐贈人名冊不是伊寫的，但許慶文要拿捐贈人姓名、通訊地址、門票捐贈張數等資料給伊，伊才能依該資料上簽公函稿請市長核准發文，當時許慶文給伊的原始資料有無併卷已忘記了，但伊應該有自行另外製作捐贈紀錄；捐贈人的姓名、通訊地址及門票編號來源是許慶文或他公司的人拿名單及門票來花蓮市公所給伊核對及點算門票張數後，伊再做相關紀錄，依照伊自己製作的紀錄擬稿核發函給捐贈者；伊是依門票面額認定捐贈金額，但伊不知道捐贈者實際購票金額等語（見九十七年度他字第三一一號卷二第一九０頁、第一九二頁、第一八二頁）。證人陳俐蓉於偵查中證稱：伊並不知有捐贈門票的事情，是城鄉課人員將門票拿來給伊等蓋「招待券」的章，拿很多的門票來，伊等有好幾個人幫忙蓋，蓋完後又拿回去；當時數量很多，所以沒有清點，也沒有造冊，有空的人就幫忙，蓋完後就拿走等語（見九十八年度偵字第一０六七號卷第二十頁）。是由上開證人之證述可知，被告許慶文等人將捐贈門票交給花蓮市公所時，僅係將捐贈人之姓名、通訊地址及門票張數之清冊交予證人林如佐，並未將捐贈金額列在清冊上，亦未提出犇紳公司出具之「認購證明」，而花蓮市公所出具之感謝函上之金額，是由證人林如佐依據票面金額自行乘以張數而得，非被告許慶文等人所提供，足認被告許慶文等人所提供之捐贈人姓名、通訊地址及門票張數清冊並無不實之處，尚不致造成花蓮市公所之承辦公務人員為不實之登載。
（二）花蓮市公所函文載明：本所收到捐贈門票而知悉有捐贈之事，經清點門票張數而確定捐贈門票之數額，並以門票數量及面額計算出總計金額，並未詢問捐贈者或犇紳公司實際售票金額為何。本所主動發函感謝捐贈人及捐贈標的內容，並不清楚受文者是否得以上揭書函做為報稅證明之用；犇紳公司除提供捐贈門票外，另附有載明捐贈人、捐贈地址、捐贈張數之清單，因承辦人員未將清單併函稿歸檔，事隔數年而未予保留。本所承辦人員於製作感謝函時，因捐贈為門票，非屬捐款及捐物，法無明文規定辦理方式，且承辦人為初次辦理，乃依據清單所載內容及所供之門票數量大致清點，予以認定等語，有該所九十九年九月十六日花市行字第０九九００二一四六五號函、九十九年十一月二十四日花市行字第０九九００二六五二三號函附卷可憑（見原審卷第一一三頁、第一四一頁）。上開函文內容亦可證明被告許慶文等人確僅係將記載捐贈人姓名、通訊地址及門票張數之清冊交予花蓮市公所人員，並未將捐贈金額列在清冊上，亦未提出犇紳公司出具之「認購證明」。
（三）嘉義市政府函文載明：本府九十三年十二月三十日府民行字第０九四０一二一０三０號函係由當時承辦人於門票發完後，自動發函致謝，至於捐贈門票之數額是由本府發出後的總數計算得之。前開函文以為犇紳公司之負責人係陳宇天，其地址根據門票上所印之犇紳公司地址發文，誤認為是陳宇天之地址，而金額總數是用張數乘以每張門票新臺幣（下同）一百五十元得之。犇紳公司提供門票時，並無提出認購證明或收據，本府僅收到門票包裹，研判是單純宣傳行為並對市民有優待福利，故未做形式審查就以無計名方式發送市民。本案發函道謝是由本府民政局（現為民政處）主動發函，並未應陳宇天或犇紳公司之要求，至於陳宇天為何人、實際上以多少金額購買門票，本府未曾詢問過陳宇天或犇紳公司等語，有該市政府九十九年十一月八日府民行字第０九九五０四八九五六號函在卷可按（見原審卷第一三九頁、第一四０頁）。由上開函文內容亦可證明被告許慶文等人確僅係將捐贈門票寄送予嘉義市政府，並未載明捐贈金額，亦未提出犇紳公司出具之「認購證明」。
（四）綜上所述，被告許慶文等人僅係提供記載捐贈人之姓名、通訊地址及門票張數之清冊交予花蓮市公所及嘉義市政府人員，並未將捐贈金額列在清冊上，亦未提出犇紳公司出具之「認購證明」，並無違反統一捐募運動辦法第四條第三款、第四款、公益勸募條例第五條第二項、第六條第一項第一款之規定，而有使公務員登載不實，進而行使該不實文書犯行。是原審認定並無違誤，檢察官之上訴無理由，應予駁回。
乙、被告陳冠騰、陳炫杰上訴部分：
（一）被告陳冠騰、陳炫杰辯稱：「花蓮極凍飄雪天地」活動是由中華文化經濟統一促進會主辦，犇紳公司係協辦，並無開立「認購證明」之業務，該認購書在法律上或稅捐機關認定上也不會被認定為捐贈而得以申報，故犇紳公司出具「認購證明」非係其業務上製作不實之文書，且「認購證明」在法律上及稅捐機關認定上，也不會被認定為捐贈而得申報云云，惟查：
１、按刑法第二百十五條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上作成之文書者而言，最高法院著有四十七年台上字第五一五號判例。次按刑法第二百十五條業務上文書登載不實罪之成立，以從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，為其構成之要件。而此所稱之「業務上作成之文書」，係指從事業務之人本於其業務上之行為關係所製作之文書而言（最高法院九十年台上字第五０七二號判決意旨參照）。查「花蓮極凍飄雪天地」活動雖由中華文化經濟統一促進會主辦，而犇紳公司係協辦單位，惟主辦單位僅是掛名而已，活動門票均係由犇紳公司所印製，並由犇紳公司負責銷售，被告許慶文並為犇紳公司之負責人，業據被告許慶文於偵查中及本院審理時供述明確（見九十八年度偵字第一０六七號卷第二十四頁、第十六頁、本院卷第九十八頁），是被告許慶文在其業務上自有為犇紳公司出具「認購證明」之權限。
２、又上開「認購證明」係用以證明捐贈者有購買捐贈門票之交易事實，而非係直接用以報稅之用，稅捐機關於審核捐贈者之扣除額時，亦均要求捐贈者提出捐贈物品之交易證明，以證明有該項支出，是「認購證明」自足以影響捐贈者是否符合捐贈而得以列為扣除額之認定。
３、綜上所述，被告陳冠騰、陳炫杰辯稱：犇紳公司無權出具「認購證明」，其出具「認購證明」非屬犇紳公司業務上之行為，及「認講證明」不會被認為是捐贈而得申報云云，即無可採。
（二）被告陳冠騰、陳炫杰又辯稱：犇紳公司出具之「認講證明」內容，係依據花蓮市公所出具之感謝函內容所為，若花蓮市公所不涉及偽造文書，何以犇紳公司會構成不實。且捐贈者申報稅捐係以花蓮市公所之感謝函，犇紳公司出具之「認購證明」僅是捐贈者要求證明確實交付門票給花蓮市公所而已，不會使國稅局陷於錯誤云云。惟查：
１、花蓮市公所人員於出具感謝函時，並未詢問被告許慶文或犇紳公司，已如前述，是承辦之公務員並不知受文者實際以多少金額購買門票，而以門票之張數乘以門票面額而計算其捐贈金額。至於犇紳公司雖分別依據上開感謝函出具「認購證明」，然被告許慶文及陳冠騰、陳炫杰均知悉前開感謝函之捐贈者實際上係以門票面額百分之二十至三十之價額購買門票，而仍由犇紳公司之名義出具全額之「認購證明」，以證明捐贈者係以足額之價額購買門票，其等仍有將不實之事項登載於業務上作成之文書甚明。
２、捐贈者申報稅捐扣除捐贈政府之扣除額時，雖需提出上開感謝函，惟稅捐機關於審核捐贈扣除額時，亦均要求捐贈者提出捐贈物品之交易證明，以查明是否有該項支出，是犇紳公司出具之「認購證明」自足以影響稅捐機關之認定，而有使稅捐機關陷於錯誤之可能。
３、綜上所述，被告陳冠騰、陳炫杰前揭所辯，亦無可採。
（三）揆諸前揭說明，原審判決核無違誤，被告陳冠騰、陳炫杰之上訴並無理由，應予駁回。
丙、被告吳思儀上訴部分：被告吳思儀辯稱：申報所得稅僅憑花蓮市公所及嘉義市政府出具之感謝狀即可，不需犇紳公司出具之「認購證明」；且伊雖有轉交「認購證明」之客觀事實，惟「持認購證明向國稅局報稅」乙事，並不在被告吳思儀之認知範圍內，被告吳思儀並無「行使業務登載不實文書」之犯意云云。惟查：
（一）按捐贈者申報稅捐扣除捐贈政府之扣除額，雖需提出上開感謝函，惟稅捐機關於審核捐贈扣除額時，亦均要求捐贈者提出捐贈物品之交易證明，以查明是否有該項支出，被告吳思儀身為會計師，焉能委為不知。況被告吳思儀於東機組調查時亦供稱：「認購證明」及收據是伊向陳冠騰索取後，再交給高麗貞以便作為交易的證明，因為在申報捐贈扣除額時，國稅局會要求提供購買捐贈物品的證明等語（見九十七年度他字第三三一號卷二第八十三頁）。更足以證明被告吳思儀知悉犇紳公司出具之「認購證明」其用途為何，焉有不知高麗貞會因稅捐機關之要求而將「認購證明」提出作為有門票交易證明之理。
（二）證人高麗貞於原審雖證稱：吳思儀告訴伊說有家公司在花蓮辦活動，看伊要不要贊助，買他們的門票捐給市政府，到時候可以用市政府的感謝狀來節稅。再於東機組證稱：九十四年間伊幫陳宇天申報九十三年綜合所得稅時，就拿花蓮市公所及嘉義市政府的感謝函當作所得扣除的證明文件，後來國稅局要求陳宇天提供該二筆捐贈的交易證明，伊才將二張認購證明、收據及六張支票提供予國稅局等語。惟被告吳思儀於東機組供稱：九十三年八月間陳冠騰告訴伊有一個活動是以捐贈花蓮市公所辦理節稅，伊就將該訊息告訴高麗貞，高麗貞再告訴陳宇天，經陳宇天同意後，伊就替高麗貞與陳冠騰接洽後續捐贈事宜，在「花蓮極凍飄雪天地」的活動認購面額三百五十元之門票一萬九千張，合計六百六十五萬元，但實際上支付之金額為面額的百分之二十五，伊拿到六萬元之介紹費用；同年十一月間陳冠騰又告訴伊有一個活動是以捐贈嘉義市政府辦理節稅，伊依舊將該訊息告訴高麗貞，之後陳宇天認購面額一百五十元之「高雄冰燈暨美食展」門票六萬六千六百六十七張，合計一千萬元，但實際上支付金額也是百分之二十五，伊拿到十萬元之介紹費用；犇紳公司出具之「認購證明」是伊向陳冠騰索取後，再交給高麗貞的等語（見九十七年度他字第三三一號卷二第八十二頁、第八十三頁）。再於偵查中供稱：伊是會計師，是陳冠騰告訴伊他們有辦活動，可以捐贈門票的方式節稅，就介紹給高麗貞，在花蓮部分是六百多萬元，實際捐贈金額是百分之二十五，伊拿佣金六萬元；高雄部分是一千萬元，實際捐贈金額也是百分之二十五，伊拿佣金十萬元；犇紳公司收錢的證明應該有「認購證明」及收據，都是陳冠騰交給伊，伊再交給高麗貞等語（見上開偵卷第一０二頁、第一０三頁）。再被告等人明知陳宇天係以百分之二十五之價格購買門票，簽發「認購證明」如係為了證明確有該項活動，而非自行印製門票，則被告許慶文等人以犇紳公司名義出具之「認購證明」金額，應係陳宇天所購買之價格，而非係門票之全額，堪認犇紳公司出具之「認購證明」係為供報稅證明確有交易之用。是被告吳思儀明知陳冠騰交給他之犇紳公司出具之「認講證明」所載之內容，仍屬不實之記載，並用以將來報稅時證明確有交易之用，仍將上開不實之文書交予高麗貞作為陳宇天申報所得稅時，供作證明其有捐贈上開門票之交易證明。
（三）綜上所述，被告吳思儀辯稱申報所得稅不需上開「認購證明」，及無行使業務上登載不實文書犯行云云，均不可採。原審判決核無違誤，被告吳思儀之上訴並無理由，應予駁回。
（四）至原審判決雖認被告吳思儀係非從事業務之人與從事業務之許慶文、陳冠騰等人共犯行使業務上登載不實文書罪，依刑法第三十一條第一項之規定論以行使業務上登載不實文書罪之共同正犯，並於據上論斷欄引用刑法第三十一條第一項（見原審判決書二十五頁、第三十二頁）。惟按刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪之成立，並不以行為人具有從事業務之身分為必要。是以行為人不論是否具有從事該項業務之身分，均得與具有該項身分或不具有該項身分之人成立該罪之共同正犯，並無援引刑法第三十一條第一項之規定，而論以共同正犯之必要（最高法院九十一年度台上字第六八七七號判決意旨參照）。是原審判決援引刑法第三十一條第一項之規定，論以共同正犯，核無必要，惟原判決此部分之記載，並不影響原判決之本旨，核無撤銷改判之必要，併予敘明。
丁、被告吳思儀、陳冠騰、陳炫杰、許慶文等人經合法傳喚，無正當理由不到庭，爰不待其陳述逕行判決。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百七十一條、第三百七十三條、第三百六十八條，判決如主文。
本案經檢察官葉淑文到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 12 月 29 日
刑事庭審判長法 官 何方興
法 官 王紋瑩法 官 陳秋錦以上正本證明與原本無異。
本件不得上訴。
中 華 民 國 100 年 12 月 29 日
書記官 吳璧娟