臺灣高等法院花蓮分院民事判決 97年度上字第9號上 訴 人即被上訴人 甲○○訴訟代理人 吳漢成律師被上訴人即上訴人 川楓鐵材有限公司法定代理人 乙○○訴訟代理人 籃健銘律師
林政雄律師上列當事人間請求損害賠償等事件，上訴人對於中華民國97年2月13日臺灣臺東地方法院95年訴字第187號第一審判決提起上訴，本院於97年8月19日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原判決關於命上訴人甲○○給付部分，暨訴訟費用之裁判均廢棄。
上開廢棄部分，被上訴人川楓鐵材有限公司在第一審之訴駁回。
其餘上訴駁回。
第一、二審訴訟費用由被上訴人川楓鐵材有限公司負擔。
事 實
甲、上訴人即被上訴人（被告）甲○○部分
一、聲明：
（一）上訴聲明：㈠原判決不利於上訴人部分廢棄。
㈡上開廢棄部分，被上訴人在原審之訴及執行之聲請均駁回。
㈢第一、二審訴訟費用由被上訴人負擔；
（二）答辯聲明：㈠上訴駁回。
㈡上訴訴訟費用由上訴人負擔。
二、陳述：除與原判決相同，茲予引用外，另補陳：
（一）不同意被上訴人（即原告）川楓鐵材有限公司（以下稱川楓公司）在原審所為之訴之變更追加。因就訴訟標的而言，其起訴之聲明是基於「不當得利」之法律關係，且上訴人（即被告）於歷次書狀均表明為能集中審理，便於防禦，均在此一訴訟標的前提下為答辯，而被上訴人嗣於96年11月4日案件已進行1年後，始「追加」類推民法有關委任契約即第546條第2、3項規定據以請求上訴人給付1,178,151元之損害賠償，此乃訴訟標的之追加，並非單純不變更訴訟標的而為擴張聲明，故此項追加於法自有未合。
２、被上訴人川楓公司主張上訴人應負損害賠償責任，亦無理由。蓋受任人處理委任事務，因非可歸責於己之事由，致受損害者，得向委任人請求賠償，以該損害之發生為非可歸責於受任人事由而致生為其要件，亦即受任人對於損害之發生須無故意或過失可言。本件被上訴人川楓公司既明知上訴人出售系爭房地予其負責人之配偶駱瑞蓮，如依其主張認為當時應依法開立統一發票，並向主管稽徵機關申報銷售額及未分配盈餘，然竟始未為申報，此乃被上訴人川楓公司具有違反加值型及非加值型營業稅法及所得稅法之故意。縱認被上訴人川楓公司主觀上對於系爭房地之辦理過戶登記是否應視為銷售貨物行為仍存有疑義，仍非不可參考相關法令規定，或向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，或先行開立及申報，於事後發現適用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，再申請退還，然被上訴人川楓公司捨此不由，未依規定開立統一發票並向主管稽徵機關申報銷售額及未分配盈餘，自難謂無應注意、能注意而不注意之過失責任。是以其因漏報未分配盈餘所得稅及營業稅，而經稅捐稽徵機關通知後仍未繳納，所生罰鍰、滯納金及滯納利息，係可歸責於被上訴人川楓公司之事由所生，其主張上訴人應負損害賠償責任云云，自屬無據。
３、系爭不動產係於92年3月5日出售，上訴人早於84年間即退出被上訴人川楓公司之經營，被上訴人川楓公司之公司大、小章及統一發票等會計、稅務業務，均由負責人乙○○及本件買受人駱瑞蓮夫妻掌管，則如確有因出售系爭不動產必須繳納營業稅，其「納稅義務人」亦為被上訴人川楓公司，上訴人既退出經營，根本無從得知有此營業稅，亦無能力取得公司大、小章以開立統一發票。反觀本件買賣之買受人駱瑞蓮即被上訴人川楓公司負責人配偶，其掌管會計、稅務、大小章，如認須開立統一發票，買受人駱瑞蓮應知之甚稔，其不予開立，上訴人如何開立統一發票？且上開買賣不動產如認有營業所得稅，則在92年3月5日出售後，被上訴人川楓公司應在93年5月申報，依前說明，仍應由被上訴人川楓公司之買受人駱瑞蓮辦理，上訴人並無權代辦。再者，如認有所謂「未分配盈餘」款項，亦同營業所得稅，應一併申報，其納稅義務人仍為被上訴人川楓公司，此由系爭不動產之買賣契約第6條約定「有關稅賦」均須各自負擔，足證如認此筆買賣不動產需繳付上開稅款，亦為買受人須繳付，非可推予上訴人支付。尤其從卷附買賣契約書觀之，系爭不動產之所以僅以1,807萬元賣斷，即係賣清之意，亦即上訴人只需支付土地增值稅而已，若有其他稅款則應由買受人支付。
４、又民法不當得利規定，係以無法律上原因而受有利益為要件，所稱無法律上原因，學說及實務均採非統一說，應就所請求事件之類型為區分，亦即就因給付之事由而受利益，或給付以外之事由而受利益作認定，因給付以外之事由而受有利益，有無法律上之原因，自應就受益人之受益是否與法律所定利益之歸屬有無矛盾為斷。經查，上訴人為系爭房地實際所有權人，乃係借用被上訴人川楓公司名義登記為所有權人，此乃原判決認定之事實，對於出售系爭房地本無所謂營業稅99,220元、營業所得稅109,679元及未分配盈餘所得稅979,702元可言，退而言之，縱依國稅局之認定，此稅款之產生，均是因出售系爭房地獲取價金而產生之稅捐，然被上訴人川楓公司尚未就此等稅款全部支出，其尚無所謂一方受有利益致一方受有損害可言。
５、又系爭不動產乃上訴人個人收益，此見不動產買賣契約書第3條收款人簽章欄中上訴人之簽名可稽，則系爭不動產之出售僅係個人出售所得，除依法應納之契稅、土增稅、印花稅等外，別無重複課以「營業稅、營利所得稅」之問題，上訴人「沒有所謂免受行政執行」之利益可言，原判決竟以上訴人因而受有金錢債務消滅之利益，認該利益與法律所定上訴人應負最終責任有所矛盾，故認上訴人受有利益顯無法律上原因，而屬不當得利，其認事用法俱有未合。
６、且如認被上訴人川楓公司有應繳納稅額、滯納金、滯納利息及罰鍰金額，因其逾期未繳納，經國稅局移送法務部行政執行署花蓮執行處執行，現正執行中，而依所調閱之執行卷宗，僅分別自臺灣土地銀行臺東分行、臺灣中小企業銀行臺東分行收收被上訴人川楓公司存款800元、78,320元，此亦有花蓮執行處執行命令及上開銀行函文在卷可考，故就被上訴人川楓公司而言，迄今僅受有79,120元之損害，豈可向上訴人請求1,188,522元？況被上訴人川楓公司負責人乙○○夫妻自93年間起即將所有原川楓公司業務移至另一家成立之鐵材公司營運，被上訴人川楓公司已形同虛設，行政執行處最多亦僅能執行上開金額，如依原判決被上訴人川楓公司既因執行無效果免再付款，而又可向上訴人請求全部之款項，豈非平白受有上開差額之利益。
７、系爭不動產座落於臺東市之「工業區」，當初本為上訴人甲○○個人出資購買，僅因土地坐落於工業區，個人無法取得所有權，只有公司才能取得所有權，方「借用川楓公司之名義」購買，此乃兩造所不爭執之事實，故既為借名契約，實際出資者為上訴人甲○○，非被上訴人川楓公司，則事後上訴人甲○○出售系爭不動產根本不是被上訴人川楓公司盈餘，自無必須分配盈餘的問題，原判決認此係被上訴人川楓公司之營業行為，出售不動產為被上訴人川楓公司未分配盈餘，應有誤解。且系爭不動產出售所支付款項，係支付上訴人甲○○個人而非進入被上訴人川楓公司帳戶，此由不動產買賣契約第3條付款約定收款人均為上訴人甲○○即明。而買受人駱瑞蓮即為被上訴人川楓公司之股東兼負責人之配偶，其掌管公司會計、稅務、大、小章，亦知該筆款項並非被上訴人川楓公司所得，亦非被上訴人川楓公司之未分配盈餘，被上訴人川楓公司自不能推稱此乃公司此項盈餘所得，否則，豈有事隔多年均未要求歸還公司？而買受系爭不動產時，駱瑞蓮既身兼雙重身分，其竟未要求將款項匯入被上訴人川楓公司帳戶內，反由上訴人甲○○個人收受，豈不怪哉？此均足以證明款項並非被上訴人川楓公司之未分配盈餘甚明，從而原判決認定上開出售之不動產所得乃被上訴人川楓公司之未分配盈餘，理由自有矛盾而不可採，故認被上訴人川楓公司得以此為由對上訴人依不當得利請求返還，亦於法無據。
８、況本件被上訴人若依一般程序申訴，應不致受罰，本件買賣後，亦有2筆仍以被上訴人川楓公司名義登記之不動產（房屋及土地），以被上訴人川楓公司名義出售予上訴人之子林郁閔，國稅局通知被上訴人川楓公司補稅後，經被上訴人川楓公司告知上訴人甲○○，上訴人甲○○請求被上訴人川楓公司申覆，被上訴人公司依法申覆結果國稅局通知不需繳納營業稅，故本件只需依行政程序申覆即可免稅，被上訴人川楓公司未依程序申覆，致造成本件之結果。且上訴人甲○○自86年間起即因精神疾病退出公司經營，既未參與被上訴人川楓公司之業務，稅捐稽徵機關之補稅通知亦係對被上訴人川楓公司，非通知上訴人，故上訴人根本無從得悉上開事項，且因受處分之對象既為被上訴人川楓公司，上訴人亦從提出申復。
三、證據：除提出上訴人甲○○之診斷證明書及重大傷病卡影本外，其餘與原判決相同，茲予引用。
乙、被上訴人即上訴人（原告）川楓鐵材有限公司部分
一、聲明：
（一）上訴部分：㈠原判決第二項關於其餘之訴駁回部分廢棄。
㈡上開廢棄部分，被上訴人應再給付上訴人新台幣（下同）
975,841元，及自民國96年12月13日起至清償日止，按年息百分之5計付利息。
㈢訴訟費用由被上訴人負擔。
㈣願供擔保，請准宣告執執行。
（二）答辯聲明：㈠上訴駁回。
㈡第二審訴訟費用由上訴人負擔。
二、陳述：
（一）上訴部分：除與原判決相同，茲予引用外，另補陳：
１、本件上訴人（即原告）川楓鐵材有限公司為法人組織，乙○○僅係被借名充任法定代理人而已，實際負責人為被上訴人（即被告）甲○○，於民國92年3月間上訴人公司出售房地予訴外人駱瑞蓮，未向國稅局申報遭裁罰衍生未分配盈餘滯納金146,955元、滯納利息22,201元、營業稅罰鍰297,600元部分，因係上訴人公司實際負責人即被上訴人甲○○漏未申報相關稅捐之結果，兩者間具有因果關係，被上訴人（即被告）自應對上訴人公司負損害賠償或返還不當得利。
２、原判決似將上訴人川楓公司之法人組織體與法定代理人乙○○之自然人混為一談，誤認是乙○○漏未申報，認乙○○不得向被上訴人請求滯納金、罰鍰，適用法則難謂適當。
（二）答辯部分：除與原判決相同，茲予引用外，另補陳：
１、按不當得利係一方無法律上原因而受有財產上利益，致他人受有損害，所謂「財產上利益」為因一定事實之結果即以該事實之現在財產總額，與若無該事實時之財產總額相較，決定有無利益存在，因此積極增加財產總額固屬得利，即使消極減免財產損失，如減少債務之負擔等亦屬之。上訴人（即被告）甲○○為系爭房地實際所有權人，買賣價金亦為其收受，就對出售系爭房地所產生之稅捐部分 (營業稅99,220元、營業所得稅109,679元、未分配盈餘所得稅979,702元），因均屬出售系爭房地獲取價金而生之稅捐，上訴人甲○○自應負擔最終責任。另又因系爭房地登記名義人為被上訴人川楓公司，致被上訴人川楓公司負擔前揭稅捐，且其財產正因上開課稅而執行，自有負擔本非由其應當負擔之債務而受有損害，反之，上訴人甲○○卻因被上訴人川楓公司負擔前揭稅捐債務，得免於負擔該稅捐而減少債務之負擔，誠屬消極地減免財產損失，自屬受有利益。且前述被上訴人川楓公司受有損害及上訴人甲○○受有利益均係因上訴人甲○○買賣系爭房地之行為而生，兩者間自有因果關係，且如原審判決所述，依非統一說，上訴人甲○○受有利益亦無法律上原因，故原審就「稅捐」部分認定被上訴人川楓公司得依民法第179條向上訴人甲○○請求，應無違誤。至「營業稅及營業所得稅」部分，亦屬上訴人甲○○買賣系爭房地之行為而生，即伴隨上訴人甲○○委請被上訴人川楓公司為系爭土地登記名義人，並於嗣後為買賣移轉登記所生之稅捐，自無可能僅由上訴人甲○○取得系爭買賣價金之利益，徒享借名登記之便利，而毋庸負擔任何登記名義人於系爭土地買賣中所需負擔之其他稅捐，職是，上訴人甲○○所辯不僅與法未合，且有失誠信、公允。
２、按借名登記契約，係屬無名契約之一種，指當事人間約定一方所有應經登記之財產，以他方名義為登記名義人之契約，單純借名契約並未違反法律強制規定或公序良俗，依契約自由原則，應屬有效。上訴人甲○○將系爭房地暫時登記於被上訴人川楓公司名下，並無移轉財產權之真義，其管理、使用、處分權仍屬上訴人甲○○，核其性質應為借名登記契約，應得類推適用委任關係之規定，被上訴人川楓公司應得類推適用民法第546條第3項，請求上訴人甲○○賠償因負擔系爭房屋買賣所生所有稅捐及衍生之罰鍰、滯納金、滯納利息等損害。被上訴人川楓公司收到本件課稅處分，已洽詢會計師並請渠告知上訴人甲○○應繳納系爭課稅，又核以上訴人訴訟代理人於書狀上亦承認收到國稅局之處分書時有請被上訴人川楓公司複查抗辯非營利行為等等，足徵其已自認上訴人甲○○已受被上訴人川楓公司通知其繳納相關稅捐，上訴人甲○○既已受被上訴人川楓公司通知繳納相關稅捐，是被上訴人川楓公司對於處理受任事務而生課徵稅捐等損害，自無可歸責於己之情事，應可爰用民法第546條第3項向上訴人甲○○為本件之請求。況爾後若非上訴人甲○○置之不理，任損害擴大，被上訴人川楓公司焉會於此時受有稅捐、罰鍰、滯納金等共達2百餘萬元之損害，此等均屬被上訴人川楓公司處理委任事務之損害，上訴人甲○○自不得僅以被上訴人川楓公司另有行政救濟程序可循為由，主張可歸責於被上訴人川楓公司而卸其責。且本件稅捐爭議若非上訴人甲○○出面告以國稅局系爭房地買賣之始末，並與國稅局核對其所應繳交之真正稅捐，國稅局僅得以表面證據，即以不動產買賣契約所載為據課徵相關稅捐，是以倘無上訴人甲○○之協助，被上訴人川楓公司本即難脫遭課徵營業所得等稅捐，然被上訴人川楓公司已通知上訴人甲○○繳交前揭稅捐，上訴人甲○○本得選擇自行吸收繳納該稅捐，抑或向國稅局詳加說明，並請該單位另行課以正確之稅捐，然上訴人甲○○均捨此不為，豈可於事後僅以業已通知被上訴人川楓公司循行政救濟即免除類推委任關係之規定對被上訴人川楓公司所應負擔之損害。
３、縱使前揭損害係因可歸責於被上訴人川楓公司，然詳究兩造間之借名登記契約內容，可知被上訴人川楓公司之受任義務範圍係「以被上訴人公司為系爭登記名義人之名義，並以買賣契約為原因關係，辦理系爭房地之移轉登記」，上訴人甲○○既藉由借名登記契約，將系爭房地登記於被上訴人川楓公司名下，嗣作成系爭土地買賣，而上訴人甲○○既借被上訴人川楓公司名義為買賣行為，必然會生公司營業及所得等稅捐，且若不予繳納，將衍生相關罰鍰、滯納金之問題，此均屬處理委任事務所負擔之必要債務。又查，被上訴人川楓公司收到本件課稅處分，已洽詢會計師並請渠告以上訴人甲○○應繳納系爭課稅，又衡諸兩造借名契約之契約內容，被上訴人川楓公司所負之義務固有協助辦理系爭房地所有權移轉之義務，然應不包含代為繳交稅金之義務，是被上訴人川楓公司通知上訴人甲○○繳納稅金應已盡其受任義務。嗣後上訴人甲○○置若罔聞，拒不繳納，致使被上訴人川楓公司負擔前揭稅捐等義務，此均屬被上訴人川楓公司處理委任事務所負擔之債務，是被上訴人川楓公司爰引法第546條第2項規定請求上訴人甲○○代為向國稅局清償前揭稅捐、滯納金、罰鍰等債務，應屬有據。
４、依上訴人之訴訟代理人於準備程序及原審之陳稱，足以認定上訴人甲○○確有受被上訴人川楓公司所委請會計師事務所職員通知繳納相關稅金，始有後續請求被上訴人川楓公司依法律程序複查之事，可認上訴人甲○○對此事實已有自認。至上訴人甲○○雖一再主張其非執行業務股東及在收到國稅局處分書時，有請被上訴人川楓公司循法律程序復查抗辯非營利行為，惟按兩造間成立借名登記契約，得類推適用委任關係之規定，此經原審判決確認無訛，而被上訴人川楓公司是否因可歸責於己而不能依民法第546條第3項向上訴人甲○○請求損害賠償，需視兩造間類似委任之法律關係範圍，依兩造間成立類似委任關係者，應係系爭房地之買賣及所有權移轉登記方面，並不及於被上訴人川楓公司應為上訴人甲○○處理系爭房地買賣後稅金之問題，是以被上訴人川楓公司所負之義務固有協助辦理系爭房地所有權移轉之義務，然應不包含處理或代為繳交稅金之義務，從而被上訴人川楓公司既已通知上訴人甲○○繳納稅金，應無可歸責之情事，自得依法向上訴人甲○○請求損害賠償。至上訴人甲○○所稱請被上訴人川楓公司循法律程序複查抗辯非營利行為等，則涉及兩造間是否針對處理稅金再成立另一委任關係，與本案之請求無涉，就此有利於上訴人甲○○之法律關係成立與否即應由上訴人就此事實負舉證責任。
５、上訴人甲○○既已自認確實收到被上訴人川楓公司就國稅局課稅及應為適當處理之通知，且既對土地移轉之始末知之甚詳，應負有自行前往稅捐稽徵機關說明土地移轉實質上係贈與一事，其捨此不為，自難謂被上訴人川楓公司有何「可歸責」之情事。既上訴人甲○○已受通知，卻明知若不主動出面向稅捐稽徵機關說明，將逃避相關稅法強行規定而漏繳贈與稅，卻拒不主動說明本件稅捐課納之違誤，致生損害於被上訴人川楓公司之權益及國家賦稅公平性。衡以個案之公平正義，若本件被上訴人川楓公司敗訴，則身為本件借名登記中之實際所有權人甲○○，利用借名登記契約所為之贈與行為，不僅享有借名登記之所有利益，且將因行政課稅決定已告確定，而本件民事亦無須對被上訴人川楓公司負擔其所生損害，將致使未於借名登記中享有任何利益之被上訴人川楓公司受有嚴重之損害，實難謂合於情理之平。更有甚者，上訴人甲○○拒不對被上訴人川楓公司為利益之返回或損害賠償，又毋庸為其規避行為負擔任何稅捐 (營業所得稅及未分配營盈所得稅均由被上訴人負擔，上訴人亦毋庸負擔贈與稅)，衡諸國家賦稅公平原則，為贈與行為之上訴人甲○○理應為納稅義務人，一有此贈與行為，即生當然應負擔相關稅捐之法律效果，否則豈非任由納稅義務人藉由借名登記之名，行逃漏稅之實，致與立法本旨不符，更有違憲法第7條之平等要求，而破壞賦稅之公平性。
６、行政程序法為行政行為之基本法，而行政程序法第3條第1項規定「行政機關為行政行為時，除法律另有規定外，應依本法規定為之」，又該條第2項、第3項定有適用範圍之除外條款，就有關稅捐之稽徵程序並不在該條款之排除範圍，是以稅捐之稽徵程序應有行政程序法之適用。按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷，其上級機關亦得為之」，行政程序法第117條前段定有明文。又按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」行政程序法第36條亦定有明文。查稅捐稽徵機關之課稅決定核屬「負擔處分」，若有涉及違法、不當者，舉重以明輕，於法定救濟期間內行政機關尚可主動撤銷違法、不當之處分，以改正錯誤、回復適法狀態，貫徹依法行政原則之要求，實與司法程序中不告不理之被動立場有別，自難以比附援引之。又查，國家之賦稅係為助益於社會及政府機關之行為，具有強烈的公共利益性，故稅捐稽徵機關更應依法行政，以作成適法處分，又查，本件課予營業稅之課稅決定，乃係出於稅捐稽徵機關對於課稅事實之誤解，此乃兩造所不爭執者，既由錯誤事實而生課稅決定核屬違法、不當之行政處分，又行政機關之行政決定應依權詳加調查，注意有利或不利事項，再為正確之決定。若上訴人甲○○受被上訴人川楓公司通知時，能主動至課徵機關說明本件借名登記之事實，衡以行政機關調查證據及注意有利當事人事項之職權，以及恪守「依法行政原則」之法治國要求，應能促使稅捐稽徵機關釐清正確之事實，並為主動撤銷原違法、不當之處分 (營業所得稅及未分配盈餘所得稅之處分)，另行作成課予贈與稅之決定。衡以本案被上訴人川楓公司係營業所得稅及未分配盈餘所得之納稅義人，贈與稅則涉及對被上訴人川楓公司有利，卻不利於上訴人甲○○之課稅決定，殊無可能僅憑被上訴人川楓公司片面之說明，即促使稅捐稽徵機關變更其原課稅決定，是以，若非上訴人甲○○協助出面說明，則稅捐稽徵機關斷無可能變更其原處分決定。再者，請求稅捐稽徵機關變更原處分決定，改為課贈與稅處分，則係對被上訴人川楓公司有利，對上訴人甲○○不利之處分，若由上訴人甲○○主動提出說明、提供資料，並表明願意接受該負擔處分，稅捐稽徵機關應會同意撤銷原違法、不當之處分，再為適法、適當之處分。
７、本件倘上訴人甲○○前往稅捐稽徵機關主動為前揭說明，應可促使稅捐稽徵機關於其調查程序中查明實情，核課正確之賦稅，另一相似案例亦為上訴人甲○○將位於臺東市○○路第3194地號土地及其地上物借名登記與被上訴人川楓公司名下，並於94年3月11日由上訴人甲○○贈與其子林郁閔，而由登記名義人川楓公司與林郁閔佯以訂立買賣契約，而為上開房地所有權之移轉登記，終係以課予上訴人甲○○贈與稅，惟促成稅捐稽徵機關改變原先欲課予被上訴人川楓公司營業稅，而改課予上訴人甲○○贈與稅係因上訴人甲○○於本案一審敗訴後，恐負擔高額稅捐，自行向稅捐稽徵機關說明土地登記及移轉之實情，並提供相關資料以資證明，並非被上訴人川楓公司申復之結果。
三、證據：除提出川楓公司營業登記證影本外，其餘與原判決相同，茲予引用。
丙、本院依上訴人甲○○聲請向財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局函查登記於川楓公司名下之臺東市○○段第3194號土地及其地上物（位於臺東市○○路○○○號、132巷2號）於94年3月11日由川楓公司與林郁閔訂立買賣契約，原課營業稅，經申復後之處理結果。
理 由
一、本件被上訴人即原告（亦為上訴人）川楓公司起訴主張：上訴人（即被告、被上訴人）甲○○為被上訴人公司股東，將其所有坐落於臺東縣臺東市○○段第3189地號土地，及其上之臺東縣臺東市○○段第3269號建物（即門牌號碼臺東市○○路○○○巷○號，以下稱系爭房地）登記於被上訴人名下。於92年3月間，上訴人將系爭房地出售予訴外人駱瑞蓮，並取得買賣價金。於94年間，財政部臺灣省南區國稅局（下稱國稅局）認被上訴人出售系爭房地，短報92年未分配盈餘所得稅979,702元、營業所得稅109,600元，及營業稅99,220元，並課以被上訴人罰鍰、滯納金及滯納利息，合計共2,164,363元（詳細金額如附表所示）。上訴人為系爭房地實際所有權人，自應負擔因買賣所生之稅捐，卻拒不負擔繳納，使被上訴人經國稅局移送強制執行，上訴人顯無法律上原因而受有利益，致被上訴人受有損害。況上訴人將系爭房地登記於被上訴人名下，兩造間成立借名登記之無名契約，得類推適用民法委任之規定。被上訴人多次告知上訴人請其繳納上開稅捐及罰鍰，上訴人均置若罔聞，拒不繳納，始致被上訴人受有高額罰鍰之損害，此等損害係被上訴人處理委任事務時，因非可歸責被上訴人之事由所致，為此爰依民法第179條及類推適用民法第546條第3項規定，請求上訴人返還上開款項及加付之法定利息等語。又如認兩造間不成立不當得利法律關係，或不得類推適用民法第546條第3項，則上開稅捐及罰鍰均是被上訴人履行借名登記契約義務，辦理系爭房地移轉登記之行為所致，核屬被上訴人處理委任事務所負擔之債務，自得依類推適用民法第546條第2項請求上訴人代為向國稅局清償上開稅捐、罰鍰、滯納金及滯納利息等語，爰依不當得利及委任行為之法律關係請求上訴人給付上開金額及利息。上訴人即被告（亦為被上訴人）甲○○則以：其並未受領2,164,363元，不知被上訴人起訴主張上訴人無法律上原因而受有利益，究係何指？再者，上訴人於92年3月出售系爭房地，並非被上訴人之營業項目，根本不符合課徵之要件，被上訴人就國稅局之核課處分，本應循申復、訴願等行政爭訟程序要求撤銷處分，被上訴人卻捨此不為，任令處分確定，並移送強制執行，對於累積之滯納金及滯納利息等損害金額之擴大，被上訴人應自負其責，故均與上訴人無關等語置辯。
二、程序事項：按訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴，但請求之基礎事實同一、擴張或減縮應受判決事項之聲明者，不在此限，民事訴訟法第255條第1項但書第2、3款分別定有明文。本件被上訴人（即原告川楓公司）起訴請求上訴人（即被告甲○○）給付如聲明所示之款項，其原依不當得利法律關係，後改以委任契約之法律關係，先位主張請求給付上開款項，備位主張請求代為清償上開款項，核其先後主張訴訟標的之基本事實於社會生活上可認為有關，且就原請求之訴訟及證據資料，於審理繼續進行在相當程度範圍內具有一體性，得期待於後請求之審理予以利用，是其追加之訴訟標的與原起訴主張訴訟標的之基礎事實同一，並基於一次紛爭一次解決之原則，被上訴人川楓公司雖不同意訴之變更及追加，惟核諸前揭規定所示，於法並無不合，應予准許，先予敘明。
三、本件之爭點及本院判斷：
（一）系爭不動產係上訴人甲○○個人出資購買，僅因購買時土地坐落於工業區，無法登記為個人所有，故借用被上訴人川楓公司之名義購買，亦經證人駱瑞蓮於原審證述在卷，且為兩造所不爭執之事實，故本件確為借名契約，實際出資者為上訴人甲○○，非被上訴人川楓公司，此亦得自系爭不動產出售所支付款項，係由駱瑞蓮支付上訴人甲○○個人，並非進入被上訴人川楓公司帳戶，且依系爭不動產買賣契約第3條付款約定收款人均為上訴人甲○○即明。且上訴人甲○○與訴外人駱瑞蓮間確係買賣行為，亦得自上開價金交付之行為得以證明。則系爭不動產出售所得款項應係上訴人甲○○個人所得，並非被上訴人川楓公司營業行為所得，應無營業所得及分配盈餘等問題。
（二）且上訴人主張其自86年間起即因精神疾病退出公司經營，並未參與被上訴人川楓公司之業務，此亦有其所提出之上訴人甲○○之診斷證明書及重大傷病卡影本附卷可參，參以上訴人確自86年12月26日起即因上開疾病就醫，且87年及88年間均曾因該病住院治療，有卷附上開診斷證明書可參，則上訴人甲○○雖於被上訴人川楓公司董事、股東名冊上仍列名股東，惟實際上應無執行業務之可能，堪信上訴人甲○○主張其無從得悉或處理本件稅捐稽徵機關通知之事項為實在。且被上訴人川楓公司主張之其公司實際負責人為上訴人甲○○，係實際負責人即甲○○漏未申報稅捐云云即不可採信。
（三）再參以上開被上訴人川楓公司之董事、股東名單，上訴人甲○○雖與系爭房地之買受人駱瑞蓮同列為股東，惟公司董事為乙○○，並非上訴人甲○○，且上訴人甲○○之出資額甚至較訴外人駱瑞蓮即系爭不動產之買受人、亦為被上訴人川楓公司董事乙○○之配偶為少，亦有被上訴人川楓公司所提營業事業登記證及股東名冊影本等附卷可參，則被上訴人川楓公司之實際經營者應確如上訴人所主張之為董事乙○○及其妻即訴外人亦即系爭不動產買受人駱瑞蓮。
（四）而系爭不動產既係登記為被上訴人川楓公司之名義，並以被上訴人川楓公司名義與訴外人（亦為被上訴人川楓公司之大股東）駱瑞蓮訂立買賣契約，則不動產出售後所可能產生之各種稅賦及於法律上應踐行何種程序，如向稅捐機關核實申報等等程序，自非未參與被上訴人川楓公司營業行為之上訴人甲○○所得知悉或掌握，亦即稅捐稽徵機關之所有處分行為，如補稅通知應係對被上訴人川楓公司為之，不可能通知在系爭買賣契約上完全未列名之上訴人甲○○，故上訴人甲○○依現行稅捐稽徵之相關規定並無從得悉或處理上開買賣行為所產生之各種申報義務或稅捐稽徵機關之通知或處分事項。而本件系爭不動產之買受人駱瑞蓮並為被上訴人川楓公司之股東兼負責人之配偶，且依上開所述，訴外人駱瑞蓮並為被上訴人川楓公司之大股東，其配偶並為被上訴人川楓公司之董事，故上訴人甲○○稱訴外人駱瑞蓮實際掌管公司會計、稅務、大、小章等應可認為實在，且依其持股在被上訴人川楓公司中既占重要比例，對被上訴人川楓公司之事務當不可諉為不知，其既係系爭不動產買賣契約之當事人，亦深知上開買賣不動產之款項並非被上訴人川楓公司營業行為或所得，更非被上訴人川楓公司之未分配盈餘或盈餘所得甚為明確。
（五）按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅；將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物，加值型及非加值型營業稅法第1條、第3條第1項分別定有明文。次按營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人；營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額；納稅義務人，短報或漏報銷售額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業，加值型及非加值型營業稅法第32條第1項、第35條第1項及第51條第3款分別定有明文。惟如前所述，上訴人雖於92年3月5日以「川楓鐵材有限公司甲○○」之名義與訴外人駱瑞蓮就系爭房地簽立不動產買賣契約，並於92年5月26日以被上訴人川楓公司為出賣人，移轉登記上開土地及建物於訴外人駱瑞蓮所有之事實，此為兩造所不爭執，並有不動產買賣契約書及不動產過戶資料在卷可稽（見原審卷第7至29頁），再參以證人駱瑞蓮於原審證稱之：系爭房地因被告買受時不能登記在私人名下，所以登記給原告公司（即被上訴人川楓公司），被告（即上訴人甲○○）為實際所有權人，伊與被告買賣系爭房地只是單純買賣行為，並非股權移轉，全部買賣價金伊都以開立支票之方式交付被告等語明確（見原審卷第158、159頁）。則系爭不動產既確係上訴人甲○○個人所有，並確實與訴外人駱瑞蓮間有買賣行為，雖上訴人甲○○以被上訴人川楓公司名義移轉系爭房地所有權與訴外人駱瑞蓮以取得價金之行為外觀上符合加值型及非加值型營業稅法第3條第1項規定之銷售定義，惟實際上系爭不動產係上訴人甲○○個人所有，並非代表公司所為之營業行為，即非上開加值型及非加值型營業稅法第6條第1款所稱之營業人，僅係個人間之買賣行為，當不得認係屬營業行為。從而本件被上訴人川楓公司雖因上訴人甲○○以其名義出售系爭房地，經國稅局查獲短漏開統一發票並漏報系爭房地買賣價金1,984,391元，逃漏營業稅99,220元（計算式：1, 984, 391×5%=99,220），並經國稅局處以3倍罰鍰297, 600元（計算式：99,220元×3＝297,600元），因逾期未繳納，累積滯納金14,883元，滯納利息4,402元等情，雖有國稅局處分書及國稅局欠稅總歸戶查詢情形表在卷可稽（見原審卷第28頁、第198頁），上開稅額雖係因系爭房地買賣行為所產生，惟上訴人甲○○出售系爭不動產並非營業行為業如前述，雖稅捐稽徵機關依契約書之記載課以上開稅捐，然實際上既非營業行為，則應非得課以上開稅捐，上訴人甲○○並未因而受有任何利益，核其所為即與不當得利之要件不符。況上訴人甲○○主張曾通知被上訴人川楓公司應向稅捐稽徵機關申復，參以兩造於本院就確曾透過彼此之記帳業者通知之事實並不爭執，而上訴人甲○○受通知後既已委請被上訴人川楓公司提出申復，依兩造間所成立之借名登記關係類推適用委任關係，被上訴人川楓公司當依善良管理人之地位，就系爭不動產出售所產生之爭議向稅捐稽徵機關提出申復，此並非如被上訴人川楓公司所主張之係另一委任契約，應仍本於原借名契約所產生，然被上訴人川楓公司並未依善良管理人之地位向稽捐稽徵機關提出申復，反認於系爭稅捐稽徵機關處分上並無申訴權利之上訴人應以利害關係人之身份提出，顯屬無據。故本件被上訴人未盡善良管理人注意義務，就不應由被上訴人川楓公司負擔之稅捐向稅捐稽徵機關提出申復，以避免川楓公司平白負擔原本即無須負擔之稅負及罰鍰，乃上訴人川楓公司捨此不為，竟坐令申復期間經過，實屬咎由自取，自無從依民法179條不當得利規定或同法第546條第2、3項委任關係主張上訴人應負擔上開稅捐。
（六）再按納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納；納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰，所得稅法第71條第1項、第110條第1項分別定有明文。本件被上訴人川楓公司雖經國稅局查獲於辦理92年度營利事業所得稅結算申報時，短漏申報因出售系爭房地而增加收益1,984,391元，漏報所得額438,718元，致短漏報所得稅額109,679元，並經國稅局處以1倍罰鍰109,600元（計至百元止）等情，有國稅局處分書及國稅局欠稅總歸戶查詢情形表在卷可稽（見本院卷第13 1頁、第198頁），惟系爭買賣行為實際並不生營利事業所得稅，業如前述，縱上訴人甲○○以被上訴人川楓公司名義從事系爭房地買賣之營業行為，惟參以上訴人甲○○所提，其另不動產買賣亦採此方式，惟經通知被上訴人申復，被上訴人依規定申復結果，並不需負擔營利事業所得稅，亦有本院依上訴人甲○○聲請向財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局（以下稱南區國稅局）函查登記於川楓公司名下之臺東市○○段第3194號土地及其地上物（位於臺東市○○路○○○號、132巷2號）於94年3月11日由川楓公司與林郁閔訂立買賣契約，原課營業稅，經申復後認依當事人說明，並不涉及營業稅，有南區國稅局97年7月10日南區國稅東縣三字第0970014185號函在卷可參。至該件課贈與稅部分顯亦與本件確係買賣行為不同，被上訴人川楓公司所述系爭買賣行為若經當事人即上訴人甲○○自行向國稅局說明，當依贈與稅處理云云，顯有誤解。惟此足認本件原得不應課予上開稅捐，被上訴人川楓公司既受委任，即應盡善良管理人之注意義務，其疏未向稅捐稽徵單位提出申復，致令本件損害擴大，即需課稅、罰鍰及滯納金等，此原即非上訴人甲○○所應負擔之稅賦，被上訴人川楓公司自無向上訴人甲○○請求之權利。
（七）又營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報；營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰，所得稅法第102條之2第1項及第110條之2第1項分別定有明文。被上訴人川楓公司雖因上訴人甲○○以其名義出售系爭房地，經國稅局查獲該筆價金漏報應課稅所得額603, 595元，及未加計當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額9,463,696元，致短漏報未分配盈餘計9,797,025元，核有漏稅額979,702元，並經國稅局處以0.5倍罰鍰48 9,800元（979,702×0.5=489,800，計至百元止），又因逾期未繳納，累積滯納金146,995元，滯納利息22,20 1元等情，有國稅局處分書、國稅局
92 年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及國稅局欠稅總歸戶查詢情形表在卷可稽（見原審卷第84頁、第132頁及第198頁），惟系爭買賣並非被上訴人川楓公司之營利行為，自無所得及未分配盈餘，上訴人甲○○係個人，亦無上開稅捐之繳納義務，故被上訴人所為亦核與不當得利之要件不符。況該課稅係因出售系爭房地而增加收益所致，惟實際被上訴人川楓公司並未有收益，則實不應課稅，既不應課稅，則被上訴人川楓公司理應於收到該處分時即依所載方式向稅捐稽徵機關申復，其既未依法申復，事後當不得以此為由要求上訴人返還上開款項。
（八）再按民法不當得利規定，係以無法律上原因為要件，所稱無法律上原因，學說及實務均採非統一說，應就所請求事件之類型為區分，亦即就因給付之事由而受利益，或給付以外之事由而受利益作認定；因給付以外之事由而受有利益，有無法律上之原因，自應就受益人之受益是否與法律所定利益之歸屬有無矛盾為斷。經查，上訴人甲○○既為系爭房地實際所有權人，對於出售系爭房地所產生之稅捐雖應負擔最終責任，惟上訴人甲○○係個人，其出售系爭不動產之行為並不可能產生上開營業稅99,220元、營業所得稅109, 679元，及未分配盈餘所得稅979,702元，個人出售系爭房地出售並不會產生上開稅捐，自無由上訴人甲○○負擔原不應產生之稅捐之理由，縱因系爭房地登記名義人為被上訴人川楓公司，致形式上產生有上開稅捐，然只需被上訴人川楓公司依法所接獲處分書所載方式提出申復，稅捐稽徵機關自會依法通知上訴人甲○○說明，並不可能產生上開稅捐，故上訴人甲○○財產並未因上開課稅而有得免受執行，或受有金錢債務消滅之利益，上訴人甲○○既未於本件並受有利益，顯無法律上原因之不當得利情形，是被上訴人川楓公司主張行使營業稅99,220元、營業所得稅109, 600元，及未分配盈餘所得稅979,702元之不當得利返還請求權等，洵屬無據。易言之，被上訴人上開稅捐、罰鍰、滯納金、及滯納利息之結果，並非上訴人甲○○行為所引起，兩者間無因果關係，且上訴人甲○○亦未因此受有利益，縱致生被上訴人川楓公司損害，因與不當得利要件不符，被上訴人川楓公司自無主張不當得利返還請求權之餘地。
（九）又所謂之借名登記契約，係屬無名契約之一種，指當事人之間，約定一方所有應經登記之財產，以他方名義為登記名義人之契約，單純借名登記契約，並未違反法律之強制規定或公序良俗，依契約自由原則，應屬有效。本件上訴人甲○○將系爭房地，暫時登記於被上訴人川楓公司名下，並無移轉財產權之真義，其管理、使用、處分權仍屬於上訴人，核其性質為借名登記契約，應類推適用委任關係之規定。按受任人處理委任事務，因非可歸責於自己之事由，致受損害者，得向委任人請求賠償，以該損害之發生為非可歸責於受任人事由而致生為其要件，亦即受任人對於損害之發生須無故意或過失可言。本件被上訴人川楓公司既明知上訴人甲○○以其名義出售系爭房地與訴外人駱瑞蓮，並依上訴人指示辦理移轉登記，惟此若係屬營業行為，自應依法開立統一發票，並向主管稽徵機關申報銷售額及未分配盈餘，被上訴人川楓公司既掌有公司大小章，且訴外人駱瑞蓮並係被上訴人川楓公司大股東及實際執行業務之人，其未為申報，難謂無違反加值型及非加值型營業稅法及所得稅法之故意。縱認被上訴人川楓公司主觀上對於系爭房地之辦理過戶登記是否應視為銷售貨物行為仍存有疑義，仍非不可參考相關法令規定，或向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報；或先行開立及申報，於事後發現適用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，再申請退還，然被上訴人川楓公司捨此不由，既未依規定開立統一發票並向主管稽徵機關申報銷售額及未分配盈餘，亦未依法提出申復主張系爭不動產買賣係個人行為，非公司營業行為，自難謂無應注意、能注意而不注意之過失責任。是以被上訴人川楓公司因漏報未分配盈餘所得稅及營業稅，而經稅捐機關通知後仍未繳納，所生之罰鍰、滯納金及滯納利息，係可歸責於被上訴人川楓公司之事由所生，則主張上訴人甲○○應負損害賠償責任云云，自屬無據。被上訴人川楓公司主張其受上訴人甲○○所託登記為系爭房地所有權人，嗣又依上訴人指示辦理系爭房地移轉登記予訴外人駱瑞蓮，因而產生之滯納金、滯納利息及罰鍰，屬被上訴人因處理委任事務所受之損害，自得類推適用民法第546條第3項之規定請求上訴人賠償等語，自屬無據。再按受任人因處理委任事務，負擔必要債務者，得請求委任人代其清償，未至清償期者，得請求委任人提出相當擔保，民法第546條第2項定有明文，所謂之必要債務，應以事務處理所必要者為限。被上訴人主張附表所示之滯納金、滯納利息及罰鍰均是上訴人履行借名登記契約義務，辦理系爭房地移轉登記之行為所致，核屬被上訴人處理委任事務所負擔之債務，自得請求上訴人代為清償等語，然查上開滯納金、滯納利息及罰鍰均是可歸責於被上訴人事由所生之債務，業如前述，故非上訴人處理系爭房地移轉登記事務，而負有之必要債務，從而，被上訴人主張上訴人應代為清償云云，亦非有據。
四、綜上所述，被上訴人川楓公司依不當得利及委任關係規定，請求上訴人甲○○給付如附表所示款項部分，依上開所述，系爭不動產買賣行為非被上訴人公司之營業行為，自無法課實際出售之個人即上訴人如附表所示之稅捐，被上訴人川楓公司尚不得依不當得利之法律關係向上訴人請求上開稅捐之繳納，且被上訴人並未依委任關係處理，致產生如附表所示之罰鍰及滯納金等費用，故其亦不得請求上訴人給付上開款項，上訴人甲○○之上訴為有理由，是原判決為上訴人甲○○就未分配盈餘所得稅、營業所得稅及營業稅等稅捐部分為敗訴之判決，尚有未當，上訴意旨指摘原判決不當，求予廢棄改判，此部分為有理由，該部分應予廢棄，上訴人川楓公司上訴部分則無理由，應予駁回。本件上訴人甲○○之上訴有理由，爰由本院予以廢棄改判如主文第二項所示，上訴人川楓公司上訴部分則無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造所為其他之主張，陳述並所提之證據，經審酌後，認均與本件之結論無礙，爰不一一論列，附此敘明。
六、據上論結，本件上訴人甲○○之上訴有理由，上訴人川楓公司之上訴無理由，依民事訴訟法第449條第1項、第450條、第78條，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 9 月 16 日
民事庭審判長法 官 何方興
法 官 林德盛法 官 王紋瑩以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有律師資格者，另應附具律師資格證書及釋明委任人與受任人有民事訴訟法第466條之1第1項但書或第2項（詳附註）所定關係之釋明文書影本。
書記官 楊明靜中 華 民 國 97 年 9 月 16 日附註：
民事訴訟法第466條之1(第1項、第2項)：
對於第二審判決上訴，上訴人應委任律師為訴訟代理人。但上訴人或其法定代理人具有律師資格者，不在此限。
上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親，或上訴人為法人、中央或地方機關時，其所屬委任人員具有律師資格並經法院認為適當者，亦得為第三審訴訟代理人。
本件上訴人如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者送達後20日內，向本院提出上訴狀。
附表：
┌──┬──────────┬─────┬───────────────┐│編號│課 徵 項 目│金額（新臺│計 算 式││ │ │幣） │ │├──┼──────────┼─────┼───────────────┤│1 │92年出售房屋未分配盈│1,148,858 │92年出售房屋未分配盈餘金額9,79││ │餘所得稅+滯納金+滯納│元 │7,025元×稅率10%=979,702元+ 滯││ │利息 │ │納金146,955元+至96年11月23日止││ │ │ │滯納利息22,201元。 │├──┼──────────┼─────┼───────────────┤│2 │92年出售房屋未分配盈│489,800元 │92年出售房屋未分配盈餘所得稅額││ │餘罰鍰 │ │979,702元×0.5倍＝498,800元。 │├──┼──────────┼─────┼───────────────┤│3 │92年建物出售營業所得│109,600元 │ ││ │稅額 │ │ │├──┼──────────┼─────┼───────────────┤│4 │92年營業稅欠稅+滯納 │118,505元 │92年營業稅欠稅99,220元+ 滯納金││ │金+滯納利息 │ │14,883元+ 至96年11月23日止滯納││ │ │ │利息4,402元。 │├──┼──────────┼─────┼───────────────┤│5 │92年營業稅欠稅罰鍰 │297,600元 │92年營業稅欠稅99,22 0元×3倍＝││ │ │ │297,600元。 │└──┴──────────┴─────┴───────────────┘