臺灣苗栗地方法院刑事判決 96年度訴字第189號公 訴 人 臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官被 告 丙○○
乙○○上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵續字第22號、96年度偵字第1007號），本院判決如下：
主 文丙○○納稅義務人以詐術逃漏稅捐，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
乙○○幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處拘役伍拾日，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、丙○○曾於民國89間因犯業務過失致死罪，經法院判處有期徒刑2年6月確定，入監執行後於91年2月8日縮短刑期假釋出監，至92年2月4日假釋期滿視為執行完畢。丙○○與劉運祥(於94年5 月14日過世)為同胞兄弟，共同生活於苗栗縣○○鎮○○里○○鄰○○路○○○ 號住處30餘年，而上開房屋○○○鎮○○段上埔小段112建號及坐落土地即同段165-9地號土地（以下簡稱上開房地），2 人之應有部分各為二分之一。詎丙○○、丙○○之配偶乙○○及劉運祥3 人，明知劉運祥尚有養女丁○○，且劉運祥生前即有意將其上開房地之應有部分贈與丙○○，惟以贈與為移轉原因時，上開土地依法應由受贈人繳納之土地增值稅為新臺幣（以下同）000000元，然若以買賣為移轉之原因時，土地增值稅僅須由出賣人繳納46
939 元。丙○○、乙○○、劉運祥3 人為逃漏上開應納較高之土地增值稅，竟共同基於使公務員登載不實之犯意聯絡，丙○○係納稅義務人基於以詐術逃漏稅捐之犯意，乙○○基於幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯意，於94年3 月11日一同至不知情之地政士甲○○之事務所，委託甲○○以買賣為原因，代為辦理上開房地應有部分之移轉登記，嗣於94年
4 月13日，提出土地登記申請書載明移轉登記原因為「買賣」，並檢附相關文件，向苗栗縣頭份地政事務所申請移轉登記，致使不知情之承辦公務員陷於錯誤，將此不實之買賣過戶事項登載於職務上所掌之土地建物登記簿冊上，足以生損害於頭份地政事務所對於地籍管理及稅捐稽徵機關對於土地增值稅課徵之正確性，並逃漏應納之土地增值稅110188元（原應繳納157127元─實際繳納46939 元＝110188元）。
二、案經丁○○告發後，由臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序部分：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第 159之1至第159之4 條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。刑事訴訟法第159之5條定有明文。證人甲○○、劉黃滿妹於後述94年度交查字第100 號卷中之證詞，係於檢察事務官訊問時所為之陳述，為被告以外之人於審判外之陳述，且不符刑事訴訟法第159之1至第159之4條之規定，原無證據能力，但檢察官及被告於本件言詞辯論終結前，均未對證人甲○○、劉黃滿妹證詞之證據能力表示異議。而本院依據該言詞陳述作成時之情況觀察，認無不適當之情形，依據上開法律之規定，本院自得將之採為認定犯罪事實之證據，合先敘明。
貳、實體部分：
一、訊據被告丙○○、乙○○對於其2 人於上揭時、地偕同劉運祥，一同至地政士甲○○之事務所，委託以買賣為原因，辦理上開房地應有部分之移轉登記，嗣後並提出土地登記申請書載明移轉登記原因為「買賣」並檢附相關文件，向苗栗縣頭份地政事務所申請移轉登記等事實坦承不諱，惟均矢口否認有以假買賣真贈與方式逃漏稅捐之犯行，均辯稱：劉運祥生前並未結婚而與被告2 人共同生活，父母及劉運祥幾乎都由被告2 人照顧，上開房地之稅捐也幾乎都由被告2人繳納。
有感於被告2 人多年之照顧，劉運祥表示願將與被告丙○○所共有之上開房地二分之一所有權贈與被告2 人。但考量劉運祥尚有養女丁○○，故希望被告2 人以便宜之價格購買，嗣後雙方以50萬元達成買賣協議，而該買賣價金，當時劉運祥並不要拿，而約定不論劉運祥是否在世，若丁○○需要時，再由被告2 人交付予丁○○。且劉運祥及被告丙○○之母劉黃滿妹及代書甲○○，皆曾聽聞劉運祥及被告丙○○談論上開房地買賣暨買賣價金50萬元事宜。劉運祥亡故不久後，丁○○即向被告2 人索取該50萬元，雙方於甲○○見證下並簽有1 份協議書，可知被告丙○○與劉運祥間就上開房地確實存有買賣關係等語。惟查：
（一）證人甲○○於偵查中證稱：「（問：劉運祥與丙○○辦理房地產過戶情形？）、、、丙○○、乙○○及劉運祥3 人確實一起到我的事務所，當時劉運祥的精神狀態非常好，我確定當時劉運祥的意識非常清楚。」（見94年交查字第
100 號卷第89頁）、「（問：代書費用是誰付給你？）是乙○○付給我的。增值稅跟契稅也是劉運祥叫乙○○來我這裡順便繳的。」等語（參95年偵續第22號卷第35頁）。
被告丙○○於偵查中供稱：「（問：房地移轉要登記成買賣，乙○○也知道？）是。」、「（問：據甲○○說，過戶當中一切手續都是乙○○處理？）是。只有第1 次劉運祥帶我去代書事務所。」等語（見95年偵續第22號卷第61頁）。被告乙○○於偵查中供稱：「（問：是誰跟代書接洽）第1 次去我跟我先生及劉運祥去，後來有時漏蓋印章，有時要繳會單、補稅都是我去的。」、「（問：辦理土地、房屋的過戶買賣是否都是你在處理的？）劉運祥說有交代代書有什麼稅金就交代我去繳，家裡的房屋稅、地價稅都是我在繳，辦理過戶的過程中，稅金比較便宜。」等語（以上見95年偵續第22號卷第61頁、審卷96年5 月23日審判筆錄第10頁）。
（二）由證人甲○○之上述證詞及被告2 人之前開供詞，可知就上開房地所有權之移轉，係由劉運祥偕同被告2 人同至證人甲○○之事務所，委由甲○○辦理相關事宜。而被告乙○○雖非上開房地之讓與人或受讓人，但其知悉並共同參與劉運祥及被告丙○○就上開房地劉運祥應有部分移轉之過程，並由其辦理過戶所需手續等事實，應可認定。
（三）被告丙○○、乙○○共同與劉運祥，委託證人甲○○辦理上開房地劉運祥之應有部分之移轉登記，已如上述，則本件所應探究者，係上開房地劉運祥應有部分之移轉原因，究係基於劉運祥單方無償贈與予被告丙○○，抑或如被告
2 人所辯解，係基於被告丙○○與劉運祥間有償之買賣關係等情。經查：
（1）證人甲○○先於檢察官偵查中證稱：「（問：94年劉運祥房地過戶給丙○○，是誰跟你接洽？）是丙○○先打電話說他哥哥要將房子過戶給他，需要哪些證件，丙○○、乙○○、劉運祥他們去戶政所請印鑑證明好之後就過來我事務所，他們說要辦過戶的事情，他們說要用買賣方式辦，我說你們兄弟之間如果沒有金錢往來就用贈與比較單純，但丙○○、劉運祥說要用買賣辦理，丙○○說這決定是他哥哥的決定。」、「（問：他們約定如何交付買賣價金？）我在當場沒有聽到他們如何約定，他們兩人說他們兄弟會私下解決。」、、、「（問：他們兄弟有說錢要如何交付？）當場他們都沒有提起。」（以上見95年偵續第22號卷第34頁）、「（問：所以本件登記為買賣過戶，並無實際價款交付？）我沒有看到他們交付價款。」等語（見94年交查字第100 號卷第89頁），復於本院審理時證稱：「（問：當時你承辦被告的房屋、土地過戶案件，你有要求被告提出買賣資金的證明嗎？）那是劉運祥講的，他們兄弟之間的情分，劉運祥說丙○○夫婦照顧家裡的老母親，會用比較便宜的價格來出售，我也有要求他們是否要寫個契約書面，他們說不必。」等語（見審卷96年5 月23日審判筆錄第4 頁）。是劉運祥與被告丙○○及乙○○偕同至證人甲○○之事務所，委託其代辦上開房地應有部分之移轉登記事宜時，僅以口頭告知證人甲○○以買賣為移轉登記之原因代為辦理，但未提出買賣契約或交付買賣價金之事實，應可認定。
（2）被告丙○○於偵查中供稱：「（問：為何劉運祥要在過逝前將土地賣給你？）我拿50萬給劉運祥，但劉運祥不要，因他感謝我照顧他20年，就沒有收我的錢，願意將土地以買賣的名義過戶給我，劉運祥於92年開始重病。」（見94年交查字第100 號卷第45頁）、「（問：這房地是買賣或贈與？）他說要買賣，他說我們兄弟共同生活20-30 年，我也很照顧他，吃喝都我是照顧他，我要拿錢給他，但他不要收我的錢，後來他往生我將50萬交給丁○○，她有收。」、「（問：劉運祥何時說不收你們的錢？）我們去廖代書回來後在家中，他跟我說的。」、、、「（問：既然他一開始，房屋、土地就要給你們，為何要去代書登記為買賣？）不知道，他這樣說的」等語（見95年偵續第22號卷第36頁至第37頁）。
（3）被告乙○○於偵查中供稱：「（問：這房地是買賣或贈與？）劉運祥是寫買賣但是我們要拿錢給他，他說我們兄弟共同生活20-30 年，是要給我們的。」、「（問：劉運祥何時不收你們的錢？）我們去廖代書回來要拿錢他時候，他單身只有收養一個養女，他說我們共同生活要給我們。」、「（問：你們要拿多少錢給他？）50萬。」、、、「（問：既然他一開始就要給你們，為何要去代書登記為買賣？）不知道，他交代代書要這樣。」、、、「（問：你們夫妻是否知道養女也有繼承權？）劉運祥說錢給她，房
子、土地給我們。他存摺印章都交給我保管，後來過世後我交給丁○○保管。劉運祥帳戶郵局大約20萬，第一銀行大約40萬左右，後來我們有拿50萬給丁○○，並且我們有寫協議書，因為她說寫。」等語（見95年偵續第22號卷第35頁至第36頁）。
（4）是由上述被告丙○○及乙○○之供述及證人甲○○之證詞可知，劉運來將上開房地應有部分二分之一移轉予被告丙○○之時，雖口頭告知證人甲○○以買賣為移轉登記之原因代為辦理，但實際上為感念被告2 人多年之照顧，並未向被告2 人收取買賣價金等情。參之被告丙○○於偵查中供稱：「（問：劉運祥與你一起買土地時，還有誰知道？）只有我們2 人知道，我有請劉運祥將買土地的事告訴丁○○，但劉運祥說千萬不要讓丁○○知道。」（見94年交查字第10 0號卷第47頁）、「（問：你們夫妻是否知道養女也有繼承權？）我是不知道，我有向劉運祥說這房地的事情要跟丁○○說，他說千萬不能說，我可以對天發誓。」等語（以上參95年偵續第22號卷第37頁）；證人劉黃滿妹於偵查中證稱：「（問：劉運祥過逝前，有無交待何事？）之前丁○○回來向他父親劉運祥要求，將房屋過戶給他，但劉運祥看情形不對，就與被告丙○○商議，過戶給丙○○，該筆房地是劉運祥及丙○○共同持有，丁○○生前並未盡到照顧他父親的義務，都是我兒子丙○○在照顧。」等語（見94年交查字第100 號卷第88頁）。並徵之卷附證人甲○○所提出之「辦理過戶經過」書中記載：「乙○○向代書提及劉運祥的女兒私生活不好，在外與人有私生女，也沒關心父親的病痛與生活，劉運祥的存摺、印章，乙○○說在亡者過逝後就交給其女、、、」（見94年交查字第100 號卷第29頁）等情，可知劉運祥係因其養女丁○○未盡孝道，於劉運祥病重之時，要求劉運祥將其名下之上開房地應有部分過戶於己，相較之下，被告丙○○與乙○○多年與劉運祥共同生活，對之照顧有加，有感於此，劉運祥遂將上開房地之應有部分無償讓與被告丙○○，且為免丁○○知悉上情而生爭議，故告知被告2 人勿告知丁○○上開房地移轉之事實，並非如被告2 人所述，係由被告丙○○以50萬元向劉運祥購買上開房地應有部分二分之一。
（5）至被告丙○○及乙○○以劉運祥過世後，曾給付丁○○50萬元，雙方於甲○○見證下並簽有1 份協議書，足認被告丙○○與劉運祥就上開房地應有部分之移轉係基於雙方間之買賣關係等情為辯。惟查：
1.就被告2 人所稱50萬元之買賣價金來源而言，被告丙○○於本院訊問時，就買賣價金之來源陳稱一概不知，雖辯稱家中經濟皆為被告乙○○打理，故其不知資金來源為何等情（參審卷96年5 月23日審判筆錄第9 頁）。惟依常理而言，50萬元對一般家庭而言，並非日常生活中隨時可能支出之數額，且買賣當事人既係被告丙○○，被告丙○○就資金之來源豈有不加詢問之理。參之被告乙○○就所稱50萬元之買賣價金，於偵查中先供稱：「我們剛好有標一個會40幾萬，再加上一些，在家中要給他50萬現金，但他不要拿，當時我婆婆劉黃滿妹、我先生有在場。」、、、「（問：你那50萬後來存到何處？）一些20幾萬存到我合作金庫頭份分行帳戶中，另外一些拿去加油、付給修理場、死會的會錢，、、、」等語（以上參95年偵續第22號卷第35頁至第36頁）。而後又改稱：「（問：有無其他陳述？）93年7 月8 日標到會，7 月9 日我存60萬到農會，94年3 月21日有領30萬出來要給我大哥劉運祥，他有收下，因我兒子要買車，他又隨手拿給我兒子買車。上次我說是合作金庫領出來是說錯了。」等語（參95年偵續第22號卷第63頁及第65頁以下所附之頭份鎮農會存摺封面及交易明細），由此可見被告乙○○就所稱之買賣價金之數額及流向先後之陳述明顯不一。而後被告乙○○於本院訊問時復又改稱：「（問：買賣的50萬元的現金從哪裡來的？）合作金庫領40萬元，新竹國際銀行領10萬元。」等語（參審卷96年5 月23日審判筆錄第10頁）。其於偵審程序中就買賣價金之供述一再反覆，其陳述之真實性已非無疑。
2.考之卷附被告2人所稱之「協議書」其中第2條記載：「本件土地及建物（即上開房地）乙方『乙方係指丁○○，此應係記載劉運祥，惟協議書誤載為乙方』生前同意過戶與甲方『甲方即丙○○』（即民國94年3 月22日），今甲方念著兄弟之情另將已過戶之土地與建物補貼新台幣50萬元給姪女」（見94年交查字第100號卷第50 頁）。並徵之證人甲○○於偵訊中證稱：「（問：提示甲○○所呈之辦理過戶經過，並問：其中提到為何要匆促過戶呢，是何意？）劉運祥在過戶過程中從未與我提到他有一位養女，但丁○○常到我的事務所來問我，為何劉運祥會將房地產過戶給丙○○，我說我不知道，但後來丁○○告訴我，劉運祥喝農藥自殺質問我，我才知道。他們提出來的戶口名簿只有劉運祥1 人，看不出來他另外有養女，且劉運祥有身份證是他自己提出，他自己拿到我事務所的影印機影印的。」、「（問：劉運祥是否在自由意識下辦理過戶的？有無遭到任何脅迫？）劉運祥確實是在自由意識下辦理過戶的，並無遭到任何脅迫，後來因為丁○○吵吵鬧鬧，才簽下
1 份協議書，協議書上所載的交付款項，告訴人丁○○都有收到。」等語（以上見94 年交查字第100號卷第89頁至第89-1頁）。復參酌及上述（4）之論證，顯見被告2人所稱給付予丁○○之50萬元，並非係基於其等所稱與劉運祥所約定之買賣價金，而係丁○○於劉運祥過世後，發現上開房地劉運祥之應有部分早已過戶予被告丙○○，因而與被告丙○○發生爭吵，而被告丙○○為免事態擴大，始行給付50萬元予丁○○，以求息事寧人，被告丙○○並為免日後再生枝節，故於證人甲○○見證下，始與丁○○訂定上開協議書，並非如被告所辯，係當時劉運祥不拿，而約定不論劉運祥是否在世，若丁○○需要時，再由被告2 人等交付予丁○○買賣價金50萬元等情。是被告2 人此部分所辯，非但不能作為對其有利之認定，反而更加證實上開房地之應有部分，係劉運祥以無償之方式移轉予被告丙○○。且徵諸被告乙○○所述：「劉運祥說錢給她，房子、土地給我們。他存摺印章都交給我保管，後來過世後我交給丁○○保管。劉運祥帳戶郵局大約20萬，第一銀行大約
40 萬 左右，後來我們有拿50萬給丁○○，並且我們有寫協議書，因為她說寫。」等語。顯見劉運祥於其病重但清醒之時，即就其財產以動產歸於丁○○繼承、不動產則贈與被告丙○○之方式加以分配。否則，依常理而言，若雙方之間果係存有買賣關係，則被告丙○○於買賣契約成立、上開房地應有部分移轉登記完成時，即應給付價金與劉運祥，且劉運祥已決定將其動產留與丁○○加以繼承，買賣之價金將來既歸丁○○繼承，劉運祥自應告知丁○○買賣之情事，但為何卻又告知被告丙○○勿讓丁○○知曉上開房地應有部分過戶之情事。準此，則丁○○將何以知悉得向被告丙○○請求被告2 人所稱之買賣價金。是丁○○既係於劉運祥過世後，始知上開房地之應有部分移轉情事，則被告2 人所稱，買賣價金係約定待日後丁○○請求時，始行給付等情，顯不符常理。
3.由上述1.、2.論證可知，被告2 人雖給付丁○○50萬元，但該50萬元並非係被告所辯稱之買賣價金，而係丁○○於劉運祥過世後，始發現上開房地劉運祥之應有部分早已過戶予被告丙○○，因而與被告丙○○發生爭吵。而被告丙○○為免事態擴大，始行給付50萬元予丁○○。惟丁○○事後仍心有不甘，認被告2 人係趁劉運祥病重而心智不清之際，未經劉運祥之同意，擅自將上開房地劉運祥之應有部分移轉於被告丙○○之名下，因而向台灣苗栗地方檢察署提出告發（丁○○誤為告訴），而被告2 人於臨訟之時，因思及已給付丁○○50萬元，故即以上開50萬元係其與劉運祥事先約定之買賣價金為辯，企免其等2 人之刑事責任，亦可認定。
（6）證人甲○○於偵查中結證稱：「（問：後來他們為何去辦理免稅證明書？）兄弟之間是2 親等關係，在稅法上房子跟土地一定要申報贈與，就算買賣要申報贈與稅。丙○○說他有去稅捐稽徵處問過，用自用住宅買賣方式可以節省土地增值稅。」等語（參95年偵續第22號卷第34頁）。由此可知被告丙○○於辦理上開房地劉運祥之應有部分過戶前，因先前已至稅捐稽徵機關加以詢問，於知悉以自用住宅買賣方式可以節省土地增值稅後，即與劉運祥商議，以自用住宅買賣方式辦理移轉登記，期以逃漏應繳納之稅捐。至被告2 人雖異口同聲，辯稱從未去過稅捐稽徵處詢問土地稅捐事宜等語，惟證人甲○○與被告2 人往日並無仇恨，亦無債務糾紛，僅係單純受其等之委託辦理土地移轉登記事宜，當無構陷被告2 人之理。且參之被告乙○○於本院訊問時供稱：「（問：辦理土地、房屋的過戶買賣是否都是你在處理的？）劉運祥說有交代代書有什麼稅金就交代我去繳，家裡的房屋稅、地價稅都是我在繳，辦理過戶的過程中，稅金比較便宜。」等語（參審卷96年5 月23日審判筆錄第10頁），由此益證證人甲○○之上述證詞為實，否則果如被告2 人所辯，則被告乙○○何以知悉以自用住宅買賣方式可以繳納較少之土地增值稅？被告乙○○實無法自圓其說。是被告2 人前述辯解，自不足採信，被告2 人有逃漏土地增值稅犯意之事實，應堪認定。
（四）按土地為無償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為取得所有權之人。所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。土地增值稅之稅率，依下列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達百分之百者，就其漲價總數額徵收增值稅百分之二十。
二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之三十。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之二百以上者，除按前2 款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之40。土地稅法第5條、第33條第1項定有明文。又土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過3 公畝部分或非都市土地面積未超過7 公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之。土地稅法第34條第1 項亦定有明文。由上述（一）至（四）之論證可知，劉運祥為感念被告2 人長年之照顧，故將上開房地應有部分贈與予被告丙○○，並協同被告2 人委託證人甲○○代辦相關登記事宜，惟劉運祥及被告2 人考量到以無償贈與之方式，將其上開房地應有部分移轉登記於被告丙○○時，將繳納較多之土地增值稅金，故以假賣買真贈與之方式，委託不知情之證人甲○○，於辦理上開房地應有部分之移轉登記時，於94年4 月13日提出土地登記申請書，載明移轉登記原因為「買賣」並檢附相關文件，向苗栗縣頭份地政事務所申請移轉登記，致使不知情之承辦公務員陷於錯誤，將此不實之移轉原因登載於土地登記簿冊上，以遂行被告丙○○逃漏稅捐之犯行。而後丁○○於劉運祥過世後，發現上開房地劉運祥之應有部分早已過戶予被告丙○○，因而與被告丙○○發生爭吵，而被告丙○○為免事態擴大，始行給付50萬元予丁○○，並於證人甲○○之見證之下，與丁○○訂定協議書1 份，以求息事寧人，避免橫生枝節。是依前開之規定，劉運祥既係以無償贈與之方式，將上開房地之應有部分移轉登記予被告丙○○，則被告丙○○自應依土地稅法第5 條及第33條第1 項之規定，應按一般稅率（百分之40）及符合長期其持有土地逾20年減徵百分之20之規定繳納土地增值稅157127元（參95年偵續第22號卷第29頁卷附之苗栗縣稅捐稽徵處竹南分處95年7月4 日函），惟被告丙○○與劉運祥為逃漏土地增值稅，與被告乙○○共同委託不知情之甲○○，以假買賣真贈與之方式，辦理上述房地所有權移轉登記，以此方式而施用詐術，而得適用土地稅法第34條第1 項，繳納較低之土地增值稅，逃漏土地增值稅110188元（000000元─46939 元「被告2 人以劉運祥名義所繳納之土地增值稅，參95年偵續第22號卷第16頁、第17頁卷附之土地增值稅繳款書」＝110188元）等事實，應為本案發生之來龍去脈。
（五）綜上，被告2 人所辯，顯係臨訟卸責之詞，自不足採信。此外，復有94年度交查字第100 號卷所附之刑事告訴狀、死亡證明書、戶籍謄本、澄清醫院診斷證明書2 份、為恭醫院診斷證明書3 份、土地登記申請書、土地買賣所有權移轉契約書、土地增值稅繳款書、建築改良物買賣所有權移轉契約書、契稅繳款書、丙○○及劉運祥身分證正反面影本、國稅局贈與稅免稅證明書、頭份戶政事務所印鑑證明、代書辦理過戶經過、協議書影本、告訴補充理由狀、95偵續22號刑事再議聲請狀、財政部中區國稅局竹南稽徵所95年7 月6 日函、苗栗縣稅捐稽徵處竹南分處95年7 月
4 日函、澄清綜合醫院中港分院95年11月2 日函、為恭醫院95年10月26日函、頭份鎮農會存摺封面及交易明細、會單影本1 張、頭份鎮地政事務所96年2 月16日函○○○鎮○○段上埔小段165-9 地號及112 土地建物建號登記謄本附卷可稽，其2 人之犯行洵堪認定。
二、被告丙○○系上開房地之受贈人，亦即本件土地增值稅之納稅義務人。核被告丙○○及乙○○所為，均係犯刑法第 214條使公務員登載不實罪；被告丙○○另犯稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，被告乙○○另犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪「稅捐稽徵法第43條係對逃漏稅捐教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂之幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法之幫助犯，並非逃漏稅捐之從犯，倘非納稅義務人，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定成立同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，不能論以同法第41條逃漏稅捐之共同正犯（最高法院75年台上6183號判例要旨參照）。
公訴意旨漏未斟酌上情，認被告乙○○應成立稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪之共同正犯，即有誤解，惟本院仍得基於基本社會事實相同之範圍內變更起訴法條予以審理，附此敘明」。被告2 人與劉運祥，就前開使公務員登載不實犯行，有犯意聯絡及行為之分擔，均應依共同正犯論處。被告丙○○所為使公務員登載不實及納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯行，及被告乙○○所為之使公務員登載不實及幫助納稅義務人以逃漏稅捐之犯行，均有方法與目的之牽連關係，均為牽連犯，均應依修正前刑法第55條後段之規定，被告丙○○從一重之納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪處斷，被告乙○○從一重之幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪處斷【按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為法律，刑法第2 條第1 項定有明文。
經查，被告2 人行為後，刑法第55條後段牽連犯之規定，業於94年2 月2 日修正公布刪除，並於95年7 月1 日施行，則被告2 人之犯行，因行為後新法業已刪除牽連犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。而依修正後之刑法規定，被告丙○○所犯之使公務員登載不實罪、納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，及被告乙○○所犯之使公務員登載不實罪及幫助納稅義務人以逃漏稅捐罪，各自應依數罪併罰之規定分論併罰。
依新法第2 條第1 項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告2 人之行為時法律即舊法論以牽連犯（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）】。又查被告丙○○於89間因犯業務過失致死罪，經法院判處有期徒刑2 年6 月確定，入監執行後於91年2 月8 日縮短刑期假釋出監，至92 年2月4 日假釋期滿視為執行完畢，有臺灣高等法院被告前案記錄表在卷可憑。其受有期徒刑執行完畢，5 年內「故意」再犯本案有期徒刑以上之罪，應論以累犯，應依修正後刑法第47條第1 項規定加重其刑「被告丙○○於行為後之刑法第47條累犯之規定雖有修正，但不論依修正前刑法第47條或修正後刑法第47條第1 項之規定，均構成累犯，毋庸依刑法第2條第1 項之規定，為新舊法比較，而應依一般法律適用原則，適用裁判時刑法第47條第1 項之規定，論以累犯（參照最高法院95年11月7 日第21次刑事庭會議決議及95年度台上字第7241號判決意旨）」。爰審酌被告丙○○、乙○○之犯罪之動機、其智識程度、違反義務之程度，及犯罪所生之危險及損害等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。本件被告2 人於犯罪時之刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」又被告2 人行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則本件被告2 人行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日。惟95年7 月1 日修正公布施行之刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7 月1 日修正公布施行前之規定，較有利於被告，茲就被告2 人上開所處之有期徒刑、拘役，依修正前刑法第41條第1 項前段規定，均諭知易科罰金之折算標準，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、第300 條，稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項，刑法第11條前段、第2 條第1項、第28條、第214 條、修正前刑法第55條後段、第47條第1 項、修正前刑法第41條第1 項前段，罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，判決如主文。
本案經檢察官魏宏安到庭執行職務中 華 民 國 96 年 6 月 6 日
刑事第三庭審判長法 官 柳章峰
法 官 吳國聖法 官 呂曾達以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀（應抄附繕本）。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 許千士中 華 民 國 96 年 6 月 6 日附錄論罪科刑法條刑法第214條稅捐稽徵法第41條稅捐稽徵法第43條第1項中華民國刑法第214 條（使公務員登載不實罪）明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金。
稅捐稽徵法第41條 (逃漏稅捐之處罰)納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條 (教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰)教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。