臺灣苗栗地方法院刑事判決110年度訴字第442號公 訴 人 臺灣苗栗地方檢察署檢察官被 告 鍾啟芳上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴 （108年度偵字第6259號），本院判決如下：
主 文鍾啟芳犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致生不實罪，處拘役肆拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、鍾啟芳原係址設苗栗縣○○鎮○○街00巷00號1樓之宏信國際實業股份有限公司（下稱宏信公司，於民國109年5月1日停業）之負責人，除綜理宏信公司之各項業務外，並負有依照宏信公司給付予股東之股利金額製作股利憑單之附隨業務，為從事業務之人，亦為商業會計法第4條所規定之商業負責人。鍾啟芳明知宏信公司並未給付100年度（所得所屬年度為100年度，所得給付年度為101年度）之股利予股東方淑霞、許瑞山、許智欽、林盈君（下稱方淑霞等4人），竟基於行使業務登載不實文書及利用不正當方法，致使財務報表發生不實結果之犯意，於102年1月底前之不詳時間，指示不知情之記帳人員徐慧萍，製作股利憑單及股利憑單申報書，虛偽填載宏信公司於101年度，給付現金股利新臺幣（下同）3萬6,393元、1萬6,967元、1萬6,967元、1萬6,964元予方淑霞等4人，合計給付現金股利8萬7,291元之不實事項，及將上揭不實事項記入宏信公司該年度之資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報書等財務報表，檢同營利事業所得稅結算申報書，向財政部中區國稅局申報營利事業所得稅而行使之，足生損害於宏信公司、方淑霞等4人及稅捐稽徵機關核課稅捐資料之正確性。
二、案經方淑霞等4人訴由臺灣苗栗地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本判決所引用被告鍾啟芳（下稱被告）以外之人於審判外之言詞或書面陳述，業經本院於審判程序對當事人提示並告以要旨，檢察官、被告均未就其證據能力聲明異議（見本院卷第47、163至170頁），應認已獲一致同意作為證據，本院審酌相關陳述作成時之情況，尚無違法或證明力明顯過低之瑕疵，與本案待證事實復具有相當關連性，認為適當，不論該等傳聞證據是否具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形，依同法第159條之5第1項規定，均得作為證據。至以下認定犯罪事實所憑之非供述證據，均無違反法定程序而取得之情形，依刑事訴訟法第158條之4反面規定，自得作為本案證據使用。
二、訊據被告固坦承未給付股利予股東，惟辯稱：依所得稅法施行細則第82條規定，可以不用發放，當時和股東已有嫌隙，沒有另外開股東會決定，股東如果有意見當時就可以直接質疑等語(見本院卷第46、174頁)。經查：
㈠被告原係宏信公司(於109年5月1日停業）之負責人，除綜理宏
信公司之各項業務外，並負有依照宏信公司給付予股東之股利金額製作股利憑單之附隨業務，為從事業務之人，亦為商業會計法第4條所規定之商業負責人；被告明知宏信公司並未給付100年度（所得所屬年度為100年度，所得給付年度為101年度）之股利予方淑霞等4人，於102年1月底前之不詳時間，指示不知情之記帳人員徐慧萍，製作股利憑單及股利憑單申報書，填載宏信公司於101年度，給付現金股利3萬6,393元、1萬6,967元、1萬6,967元、1萬6,964元予方淑霞等4人，合計給付現金股利8萬7,291元之不實事項，及將上揭事項記入宏信公司該年度之資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報書等財務報表，檢同營利事業所得稅結算申報書，向財政部中區國稅局申報營利事業所得稅而行使等情，為被告所不爭執(見本院卷第45至47、171至174頁)，核與證人徐慧萍於偵訊及本院審理中證述、證人李汶芳於偵訊中證述、告訴人方淑霞等4人指述情節相符(見偵卷第13、14、163、164、209至211頁，本院卷第154至162頁)，並有宏信公司101年度股利憑單4紙、資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報書、公司資料查詢、股東同意書、變更登記表、章程各1份在卷可參(見偵卷第25、26、89、147至1
55、321至338頁)，此部分事實，堪可認定。㈡被告雖以前詞置辯。然被告虛偽登載股利憑單前，並未召開
股東會或以其他方式取得股東同意來決定發放股利，業經被告自承在卷，而依修正前所得稅法施行細則第82條第2項規定：「公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6個月內尚未給付者，視同給付」，又財政部95年3月14日以台財稅字第09504518360號函示：「所得稅法第102條之1所稱之『分配』，係指同法施行細則第82條規定『給付時』及『視同給付』；至『視同給付』應自『股東會決議分配盈餘之日』（股東會決議日）起算」。亦即，若公司股東會決議分配盈餘後，該公司實際未發放，依據所得稅法第102條之1及同法施行細則第82條第2項規定，公司應付之股利，於股東會決議分配盈餘之日起6個月內尚未給付者，應視同給付。惟宏信公司既未依法召開股東會或以其他方式取得取股東同意來分配股利，業如前述，無從起算所得稅法施行細則第82條規定「視同給付」之時間點，自無該條「視同給付」規定之適用。從而，被告委由不知情之記帳人員徐慧萍填載在其業務上製作之股利憑單上，並將此不實事項記入宏信公司該年度之資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報書等財務報表，檢同營利事業所得稅結算申報書，向財政部中區國稅局申報營利事業所得稅而行使，且被告亦明知自己並未召開股東會或以其他方式取得股東同意，自應該當行使業務登載不實文書及利用不正當方法致使財務報表發生不實結果犯行。
㈢綜上所述，本案事證明確，被告上開犯行，堪以認定，應予依法論科。
三、論罪科刑：㈠查被告行為後，刑法第215條雖於108年12月25日經修正公
布，並於同年月27日生效施行，然其構成要件及刑度均無變動，修正內容僅針對併科罰金文字上有所修正，且併科罰金之金額實質上亦未變動，應認本案並無法律變更而需新舊法比較問題，應逕行適用裁判時之現行法，合先敘明。
㈡按商業會計法所稱「財務報表」，包括資產負債表、綜合損
益表、現金流量表及權益變動表；盈餘分配所受之限制，屬財務報表附註揭露事項之一，並視為財務報表之一部分，商業會計法第28條第2項、第29條第1項第7款分別定有明文，是被告使不知情記帳人員徐慧萍登載之上開不實資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報書，被告所為顯係利用不正當方法，致使財務報表發生不實之結果。復按商業會計法第71條第1款所稱之會計憑證，依同法第15條規定，分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑證係指證明會計人員之責任，而為記帳所根據之憑證。至於所得稅之扣繳義務人依所得稅法第89條第3項填發之免扣繳憑單，或依同法第92條開具之扣繳憑單，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認係商業會計法所稱「原始憑證」或「記帳憑證」。準此以論，股東股利憑單，僅係證明全年度支付股東股利及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第15條所規定之商業會計憑證。從而在扣繳或免扣繳憑單上為不實之填載，僅能依其情節論以其他罪名，尚不成立上開商業會計法之罪（最高法院92年度台上字第6116號、93年度台上字第390號判決意旨參照）。㈢核被告所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載
不實文書罪、商業會計法第71條第5款之利用不正方法致生不實罪。被告利用不知情之記帳人員徐慧萍製作不實之股利憑單及股利憑單申報書，及將不實事項記入宏信公司101年度之資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報書等財務報表，檢同營利事業所得稅結算申報書，進而向財政部中區國稅局申報，而以此方式為本案犯行，應論以間接正犯。又被告登載不實事項於業務文書，進而持以行使，其登載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告係以一行為同時觸犯行使業務上登載不實文書罪、利用不正方法致生不實罪，為想像競合犯，應依刑法第55條前段規定，從一重之商業會計法第71條第5款之利用不正方法致生不實罪處斷。㈣爰審酌被告身為公司負責人，為從事業務之人，且屬商業會
計法所稱之商業負責人，其於經營宏信公司時，本當依法製作內容真實之股利憑單、財務報表，其明知宏信公司並未取得股東之同意分派股利，竟製作不實之股東股利憑單，並將之記入財務報表，向稅捐稽徵機關申報營利事業所得稅，所為自非可取，且犯後僅坦承客觀事實行為，否認犯行，態度難稱良好，兼衡被告於本院審理中自陳智識程度為大專畢業、從事業務工作、月收入3萬元、須扶養父母及2名子女、自己有心肌梗塞之疾病等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。㈤本案登載不實之股利憑單及據以製作之不實上開財務報表，
雖均係因本案犯罪所生之物，惟均已向稅捐稽徵機關提出而行使，且供稅捐稽徵機關留存為憑，而非屬被告所有之物，故均不予宣告沒收。
據上論斷，應依刑事訴訟法第第299條第1項前段，商業會計法第71條第5款，刑法第11條前段、第216條、第215條、第55條、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1第1項，判決如主文。
本案經檢察官邱舒虹提起公訴，檢察官楊岳都到庭執行職務。
中 華 民 國 111 年 8 月 30 日
刑事第四庭 審判長法 官 羅貞元
法 官 申惟中
法 官 郭世顏以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人如對本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。 書記官 呂 彧中 華 民 國 111 年 8 月 30 日附錄本案論罪法條：
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。