臺灣新竹地方法院行政訴訟判決 106年度簡字第27號
106年12月28日辯論終結原 告 張隆成被 告 吳子崐被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠訴訟代理人 吳瑋茵
陳美蘭上列當事人間確認公法上法律關係存在事件，原告向本院民事庭提起民事訴訟，經本院民事庭認本件係屬行政訴訟，裁定移送本院行政訴訟庭，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
(一)本件係原告請求確認被告吳子崐在被告財政部北區國稅局(以下間稱北區國稅局) 之105 年度綜合所得稅扣繳稅額可扣抵稅款抵扣應繳納稅款後之「退稅款」新臺幣(下同)25,501元債權存在，原告係請求確認被告吳子崐對被告北區國稅局退稅款債權存在，屬公法上財產關係之訴訟，訴訟標的金額在40萬元以下之行政訴訟事件，依行政訴訟法第229條第2項第3款之規定，應適用行政訴訟簡易訴訟程序，合先敘明。
(二)原告向本院起訴時，係以吳子崐、北區國稅局竹東徵所為被告，本件審理時，原告將被告財政部北區國稅局竹東稽徵所變更為「財政部北區國稅局」，經查北區國稅局竹東稽徵所，係北區國稅局所屬單位，並無行政訴訟當事人能力，「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」行政訴訟法第111 條第1 項、第2 項分別定有明文。被告北區國稅局對該訴之變更並無異議，且為本案言詞辯論，視為同意變更，爰依前揭規定予以准許。
二、事實概要︰原告張隆成係本院106年度司執字第14752號清償票款強制執行事件之債權人，被告吳子崐係該事件之債務人，原告向本院民事執行處聲請禁止被告吳子崐對於第三人即被告北區國稅局之「105年度綜合所得稅扣繳稅額可扣抵稅款新台幣25,501元抵扣應繳納稅款後之退稅款債權」在40萬元及其中10萬元自民國95年1月12日起至清償日止，按年百分之6計算之利息；其中30萬元95年1月13日起至清償日止，按年百分之6計算之利息之範圍內收取，經本院民事執行處於105年8月3日以新院千106 司執莊字第14752 號對被告北區國稅局所屬竹東稽徵所核執行命令，經被告北區國稅局所屬竹東稽徵所於106 年5 月15日具狀向本院民事執行處明異議，主張被告吳子崐未辦理104 年度所得稅申報結算，對被告北區國稅局並無任何債權存在，無從扣押，原告主張仍有該退款債權存在，向本院提起本件訴訟，請求確認有該退款債權存在。
二、原告聲明及主張如下︰
(一)聲明：
1.確認被告吳子崐在被告財政部北區國稅局之105年度綜合所得稅預扣繳稅款新臺幣25501元債權存在。?認被告吳子崐在被告財政部北區國稅局之105年度綜合所得稅預扣繳稅款後之退稅款新臺幣25501元債權存在。
2.訴訟費用由被告負擔。
(二)原告與被告吳子崐間清償票款強制執行事件，請求被告吳子崐應給付原告40萬元及其中10萬元自95年1月12日起至到其日止，按週年率百分之6計算之利息；其中30萬元自95年11月13日起至清償日按週年利率百分之6計算之利息之範圍內，予以扣押，經本院民事執行處以106年5月24日新院千106司執莊字第14752號執行命令禁止被告吳子崐對被告財政部北區國稅局之「105年度綜合所得稅扣繳稅額可扣抵稅款新台幣25,501元抵扣應納稅款後之退稅款債權」或為其他處分，第三人即被告政部北區國稅局亦不得對債務人即被告吳子崐為清償。
(三)但被告北區國稅局收受本院民事執行處所核發之前開執行命令後，徒以空言泛稱被告吳子崐現無任何退款債權存在，無從扣押為由聲明異議，但參酌被告吳子崐105年度綜合所得各類所得資料清單載明被告吳子崐於被告北區國稅局確有104年度綜合所得稅扣繳稅額可扣抵稅款25,501元抵扣應繳納稅款後之退稅款債權，足認被告北區國稅局聲明異議不實。
(三)本院民事執行處前述執行命令，係以被告吳子崐105年度綜合所得稅扣繳稅款扣除應納稅款後之退稅款，現存在於被告北區國稅局，禁止被告吳子崐在前開債權範圍內對被告北區國稅局「105 年度綜合所得稅扣繳稅額可扣抵稅款新臺幣25,501元抵扣應繳納稅款後之退稅款債權」收取或為其他處分，該扣押命令所稱之「105 年度綜合所得稅扣繳稅額可扣抵稅款新臺幣25,501元抵扣應繳納稅款後之退稅款債權」是被告北區國稅局就被告吳子崐105 年度綜合所得總額所預扣之可扣抵稅額25,501元，依法扣除被告吳子崐應納稅額後之餘款，債務人即被告吳子崐明知該可退稅款被扣押並禁止其收取，當然故意不為申報。如被告吳子崐故不申報或未申報，被告北區國稅局即得資以認定被告吳子崐105 年度綜合所得稅預扣繳稅款25,501元，就是被告吳子崐當年度應納之綜合所得稅額，而無可退稅款。因此，被告北區國稅局自應依權核算被告吳子崐實際應納稅額後，將餘額即可退稅款解繳執行法院，實務上屢有納稅義務人因漏未申報或故不申報，經國稅局依職權核算有應納稅或應補繳者，國稅局逕行開單裁罰並通知義務人補繳稅款之事例可參。
(四)被告吳子崐105 年度綜合所得額為274,536 元，未達年度額260,000 元，查債權人基本所得在670 萬元以下，參照104年度綜合所得稅結算申報書說明一、3.一之一規定免辦結算申報。再參以當年度單身每人免稅額及一般扣除額，被告吳子崐應納稅額為0 ，被告吳子崐105 年度顯無應納稅額甚明。綜合前述說明，被告吳子崐未向被告北區國稅局申報，依前開所得稅結算申報書說明所示免申報，得請求退稅。被告吳子崐105 年度綜合所得稅扣繳稅款25,501元確存在被告北區國稅局國庫帳戶內，被告吳子崐無應納稅額既係不爭之事實，依前開規定免辦理結算申報，被告北區國稅局應依職權主動核算，將抵扣應納稅款後之退稅款解交法院，其聲明異議自無理由。
(五)且所得稅法第71條第2項但書雖規定，申請退還扣繳稅款及可扣抵稅額者，仍應辦理結算申報，但該規定係指單純要申請退還扣繳稅款及可扣抵稅額之納稅義務人而言，參照強制執行法相關規定，如系爭扣繳稅款及可扛抵稅額於退稅前，經法院扣押者，債務人縱申請退稅款，亦徒勞無功，該負納稅義務之債務人，自不辦理結算申報，偍以上開但書規定，顯與此扣押事件發生之原因事實有間。況且所得稅法尚查無預扣繳預扣繳稅款及可扣抵稅額之納稅義務人，如不辦理或未辦理結算申報者，債權人亦不得聲請法院扣押請求退還預扣繳稅款(或退稅款)轉給之規定。從而系爭扣繳稅款及可扣抵稅額債務人容逾申報期限，債務人因未申請報或其他原因故意怠於行使其債權而不辦理結算申報者，對債權人之債權即有間接的損害，債權人即有行使「代位權」之必要，如有尚未抵扣之預扣繳稅款者，債權人自得引財政部81年1月6日台財稅第000000000號函意旨，參照民法第242條規定，代位債務人自期限屆至之次日起5年內補辦申報，請求被告財政部北區國稅局轉給原告。
(六)依被告吳子崐105年綜合所得稅額為274,536元，未達納稅義務人該年度所必須申報額，參照105年度綜合所得稅結算申幸書說明免辦理結算申報。依財政部102年1月2日台財稅字第10100710330號函示意旨「所得稅法第88、89條因強制執行事件，執行法院依強制執行法第115條規=力以命令許債權人就債務人對於第三人之金錢債權中?取之款項力內含該債務人給付債權人原屬所得稅法第88條規定應辦理扣繳之所得稅者，如該第三人負有依院執行命令所載執行金額全額給付債權之責時，債權人自第三人取得債務人應全額給付中原屬應辦理扣繳之所得，債務人免扣繳所得稅款，準此被告吳子崐105年度綜合所得稅扣繳稅款額為25501元，依規定免繳所得稅，即其應納稅款為0元，即債務人之債務人青石風城公司原就不應將預扣繳稅款25501元辦理預扣繳，全額交由債務人之債權人收取，所以系爭預扣繳稅款25501元債權存在。從而原告依強制執行法第115條第1項、第120條第1項及民法第242條規訴請求確認被告吳子崐在被告財政部北區國稅局之105年度綜合所得稅預扣繳稅款25501元債權存在。如被告財政部北區國稅局仍認被告吳子崐應辦理結算申報，但因被告吳子崐怠惰不為結算申報，原告提起本件訴訟等同依法行使代位權。請求判決如聲明所述。
三、被告吳子崐答辯聲明及陳述︰
(一)聲明：
1.請求判決駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
(二)陳述：原告以撿拾被告吳子崐所簽發的2張支票，到法院訴訟後，取得執行名義，故被告吳子崐不願辦理105年度綜合所得稅結算申報，辦理退款，將該款項交給國家處理。
四、被告財政部北區國稅局答辯聲明及陳述︰
(一)聲明：
1.請求判決駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
(二)陳述：
1.我國綜合所得稅係採行自行結算申報納稅制度，納稅義務人應將其本人及配偶暨申報受扶養親屬全年各類所得合併計算，向稅稽機關申報納稅。惟如符合免辦結算申報標準，但有扣繳稅款或可扣抵稅額依法可申請退稅者，依前述說明，納稅義務人仍應辦理結算申報，經稽徵機關審核確定後才能退稅。故所得人當年度縱有扣繳稅款或可扣抵稅額，有無應退稅款仍應視其是否已辦理結算申報及申報之全年各類所得(含納稅義務人及配偶暨申報受扶養親屬)合併計算結果而定。至原告起訴狀所稱由債權人代位辦理債務人105 年度結算申報乙節，因所得稅法第71條第1 項前段有關結算申報規：
「納稅義務人應於......，填具結算申報書，......申報期上一年度內構成綜合所得總額」明定申報人為「納稅義務人」，我國所得稅法並無代位申報之相關規定可資適用。且高等法院104年度上易字第521號判決亦認民法第242條規定之代位權，並不適用於公法關係，原告主張行使代位權代位被告吳子崐結算申報，造成債權人為滿足私法債權，介入公法權利義務關係，將造戮法律關係混亂。
2.被告北區國稅局所屬竹東稽徵所接獲本院民事執行處106 年
5 月11日新院千106 司執莊字第14752 號執行命令，因查無債務人即被告吳子崐有105 年度綜合所得稅應退稅款，以「債務人現無任何債權存在，無從扣押」，於106 年5 月15日北區國稅竹東綜字第1061438131號書函檢送聲明異議狀，並無不實。
3.「依據所得稅法第71條第1項，納稅義務人要申報，申報人已經明定是「納稅義務人」，我國並沒有代位申報的規定。第二點，本案被告吳子崐105年度的所得清單之25501元並不是扣繳稅款，而是所得稅法第66條之1所明定的「可扣抵稅額」，所得帳目裡面可分配給股東的可扣抵稅額，所以並不是指預扣繳稅款」，即被告吳子崐105年度綜合所稅各類所得清單中，所列系爭金額25,501元，並不是所得稅法第88條規定之應辦扣繳所得之扣繳稅額，而是所得稅法第66條之1所規定，營利事業應設置股東可扣抵稅額帳戶，所記錄可分配給股東之所得稅額(即綜合所得稅可扣抵稅額)，原告另引用之財政部102年1月2日財稅字第1010071330號函所稱「因強制執行事件債權人自第三人取得債務人應全額給付款項中原屬應辦理扣繳之所得免扣繳」係規範強制執行案件債務人為扣繳義務人時，相關扣繳規定，本件被告吳子崐並不是「扣繳義務人」故無該函令規定之適用。
五、本件如事實欄所述之原告為被告吳子崐之民事強制執行債權人，請求本院民事執行處核發扣押執行命令，要求被告北區國稅局所屬竹東稽徵所扣押被告吳子崐105年度綜合所得稅有可扣抵稅額25,501元，經被告北區國稅局所屬竹東稽徵所以被告吳子崐並無辦理105 年度綜合所得稅結算申報，所以無任何債權存在，無從扣押之事實，有被告吳子崐105 年度綜合所得稅各類所得資料清單、被告北區國稅局所屬竹東稽徵所106 年5 月15日北區國稅竹東綜字第1061438131號書函、第三人陳報扣押債權金額或聲明異議狀在卷可稽，復為被告吳子崐、北區國稅局所不爭執，應為事實，兩造主要爭執，依兩造前述陳述，應係被告吳子崐105 年度綜合所得稅該可扣抵稅額，是否即為被告吳子崐對被告北區國稅局之債權？該金額是否即為被告吳子崐對被告財政部北區國稅局之退稅款債權？
六、就兩造前述爭執，本院判斷如下：
(一)所得稅法第13條規定「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」同法第71條第1項、第3項分規定「(第1項)納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」「(第3項)中華民國境內居住之個人全年綜合所得總額不超過當年度規定之免稅額及標準扣除額之合計數者，得免辦理結算申報。但申請退還扣繳稅款及可扣抵稅額者，仍應辦理結算申報。」依所得稅法前述規定文義解釋，凡在我國居住之個人申請退還扣繳稅款及可扣抵稅額者，以有辦理結算申報為前提。其無應納稅額而未為綜所稅之申報者，原扣繳之稅款即不得申請退還(參見最高行政法院94年度裁字第202號裁判意旨)。
(二)本件原告雖主張被告吳子崐105 年度綜合所得稅可扣抵稅額可扣抵稅款既有25,501元，且被告吳子崐在105 年度綜合所得應納稅額為0 ，該可扣抵稅額即為被告吳子崐可向被告北區國稅局請求退稅之金額，故被告吳子崐對北區國稅局間該退稅款債權自應存在等語，惟被告吳子崐並未辦理105 年度綜合所得稅結算申報，為被告吳子崐所自承，亦為原告所不爭執，依所得稅法第73條第1 項前述規定，納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額。被告吳子崐就105 年度綜合所得稅既未依所得稅法第73條第1 項之規定辦理結算申報，被告吳子崐105 年度綜合所得稅除財政部被告吳子崐105年度綜合所得稅各類所得資料清單所列外，可能尚有其他未列該清單之所得，故被告吳子崐105年度綜合所得稅應納稅額為何，並不確定，原告主張被告吳子崐105年度綜合所得稅應納稅額為0，自無可採。且縱認告吳子崐105年度綜合所得稅應納稅額為0，且有本件系爭可扣抵稅額，被告吳子崐要請求被告北區國稅局退還系爭可扣抵稅款，依所得稅法第73條第3項之前述規定，亦應辦理結算申報，始得退款，故在被告吳子崐未辦理申報前，並不能認被告吳子崐對被告北區國稅局有25,501元可扣抵稅額債權存在，自亦不能認被告吳子崐對被告財政部北區國稅局就該金額有退款債權存。
(三)至原告另主張被告吳子崐就其105年度綜合所得稅既不辦理結算申報，致其無法辦理扣案其債權，顯係怠於行使權利造成原告損害，故依民法第242條規定，行使代位權，代位被告吳子崐辦理結算申報，惟「民法第二百四十四條規定之撤銷權，係為回復債務人之責任財產，以保全債權人在「私法上之債權」而設。課徵人民稅捐之稽徵機關，乃基於行政權之作用向人民課稅，納稅義務人未繳納之稅捐，屬於公權之範疇，該機關並非納稅義務人在私法上之債權人，究其本質仍與民法所規範之私法債權有其迥然不同之處，自不得援用民法專為保全私法債權而設之規定。」(參見最高法院103年度台上字第586號判決意旨)，依相同法理，民法第242條既係為保護民事權利債權人所設置，自不應援用於行政程序之綜合所得稅結算申報程序，況納稅義務人辦理綜合所得稅之申報行為，可能產生相關行政責任，認債權人可代位辦理結算申報，應由何人，亦有爭議，故民法第242條之規定，自不能適用於綜合所得稅之結算申報程序，原告主張以依民法第242條規定，得以本訴訟起訴狀代位被告吳子崐辦理105年度綜合所得之結算申報，不符民法第242條之規定，自不發生被告吳子崐105年度綜合所得稅結算申報之效力，原告主張發生結算申報之效力，自無可採。
七、綜合上述說明，被告吳子崐105年度綜合所得稅雖有可扣抵稅額25,501元，因被告吳子崐未辦理105年度綜合所得稅結算申報，其該年度應繳納之稅額並不確定，不能認被告吳子崐該年度可扣抵稅額即為被告吳子崐對被告財政部北區國稅局債權及退稅款債權，原告主張前述理由，均無可採，其提起本件確認之訴如聲明所示，為無理由，應予駁回如主文所示。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 1 月 11 日
行政訴訟庭 法 官 王銘勇
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 107 年 1 月 11 日
書記官 劉佳紋