臺灣新竹地方法院行政訴訟判決 107年度簡字第24號
108年3月21日辯論終結原 告 謝森雲住新竹縣○○鎮○○街○○○號被 告 新竹縣政府稅捐稽徵局代 表 人 彭惠珠訴訟代理人 莊証傑
程嘉惠上列當事人間房屋稅事件，原告不服新竹市政府中華民國107 年4月25日0000000-0號訴願決定，提起行政訴訟，本院於民國108年3月21日辯論終結，判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：按本件係原告不服行政機關所為新臺幣（下同）40萬元以下稅捐課徵事件涉訟（本件核課稅額共10萬7,788），依行政訴訟法第229條第2項第1款之規定，應適用同法第2編第2章規定之簡易訴訟程序，合先敘明。
貳、事實概要：原告於106年3月27日填具房屋新、增、改建稅籍及使用情形申報書向被告機關申報坐落新竹縣○○鎮○○里0鄰○○0○0號臨時建物之房屋稅籍，經被告核定集貨場1樓面積344.5平方公尺按非住家非營業用稅率核課，2樓面積344.5平方公尺按自住用稅率核課，另有農業倉庫面積82.07平方公尺核定免稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，就尚處核課期5 年內應徵之101年至105年房屋稅予以補徵。原告不服，申請復查，經被告以106 年12月22日新縣稅法字第1060030853號重新核定101 年至104 年應補徵房屋稅額及106 年房屋稅應納稅額分別為1 萬6,764 元、1 萬6,568 元、1 萬6,374 元、1萬6,178 元及2 萬755 元，另105 年應補徵稅額2 萬1,149元。原告仍表不服，提起訴願，經新竹縣政府107 年4 月25日0000000-0 號駁回訴願（下稱訴願決定），原告遂向本院提起本件行政訴訟。
參、本件原告主張：
一、原告於83年加入關西鎮果樹柑桔產銷班，經班會通過，同意由原告提供200坪農地與80萬配合款及土地使用同意書，用產銷班名義繳予關西鎮公所財政課同時期興建三棟集貨場，並於85年中完工驗收，當時有2位稅捐人員查核，次日去關西鎮公所農業課查詢，課長表示集貨場屬農業設施，沒有稅務問題，但使用執照一直未核發下來，87年以會議室名義，申請通過內部加高（夾層∕系爭房屋二樓）補助24萬元，裝潢廁所部分未通過，因此二樓鐵皮屋無水無電，105年因原告女兒欲從事網路行銷，經前往戶政事務所查詢結果查無地址，故重新申請門牌，至106年3月27日被告機關前來查核丈量，原告曾陳述本件為集貨場使用具有免稅事由，然之後仍接到稅單追繳101至105年稅金。本件原告乃遵照政府指示出資興建集貨場，言明給產銷班使用，用六年後地上物歸地主所有。雖為集貨場，實無集貨功能（農會有自動化設備），僅有每年開4次班會、班員或附近農友購進肥料時統一集中下貨，再各自運回。被課稅建物完全屬於自用，僅是本著利人利己之心，提供給有需要的務農人的方便，並未收過任何費用或有租賃行為。20餘年來未脫離房屋稅條例第15條第1項第6款規定之使用範圍。而被告機關處分以民國83年4月1日台灣省稅務局稅二字第832148號函釋，用新建簡易集貨場供農民做鳳梨集貨使用，核非上述條例規定之免稅範圍予以課徵房屋稅之案例對原告課徵集貨場高額稅金，顯然過當，實有違誤。為此聲明：訴願決定及原處分均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
肆、被告則以：
一、原告於106年3月27日填具房屋新、增、改建稅籍及使用情形申報書向被告機關申報坐落新竹縣○○鎮○○里0鄰○○0○0號臨時建物之房屋稅籍，申報房屋坐落基地○○○鎮○○段○○○○號土地，構造種類為鐵皮屋，總樓層2層，使用情形欄位中1樓勾選為非住家非營業用，並註記為集貨場農用，2樓則勾選為自住用。經依原告申報資料及現場勘查時原告主張2樓係供採收時期守夜，被告機關於106年3月27日派員現場勘查，除查得原告申報之建築物為鋼骨造2層建物1棟（以下簡稱集貨場），1樓面積344.5平方公尺（高度5公尺），供集貨場使用，2樓面積344.5平方公尺（高度3.3公尺），供自住使用外，另查得鋼鐵造1層建物1棟（以下簡稱小鐵皮屋），面積58.22平方公尺（高度4.7公尺），及面積23.85平方公尺（高度3.2公尺），合計面積82.07平方公尺供農用倉庫使用。被告機關乃依原告申報資料及現場勘查時原告主張2樓係供採收時期守夜照顧及平時休息使用，核定集貨場1樓面積344.5平方公尺按非住家非營業用稅率核課，2樓面積
344.5平方公尺按自住用稅率核課。另小鐵皮屋面積82.07平方公尺因符合房屋稅條例第15條第1項第6款規定，核定免徵房屋稅。查前揭建物雖於86年即已建造完成，惟依稅捐稽徵法第21條第1項第2款稅捐之核課期間規定，應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年，乃依法對集貨場部分補徵5年即101年至105年房屋稅，並以106年4月5日新縣稅房字第1060007529號函檢送房屋稅核定現值及使用情形明細表及補徵之101年至105年房屋稅繳款書予原告。原告不服提起復查，被告機關依原告提示之資料，經審理後變更原處分，重新核定101年至104年應補徵房屋稅額及106年房屋稅應納稅額分別為1萬6,764元、1萬6,568元、1萬6,374元、1萬6,178元及2萬755元，另105年應補徵稅額2萬1,149元。
二、查，系爭集貨場1、2樓依原告申請復查時提示之說明及所附照片所示，係分別於86年及87年間即已興建完成，縱未取得使用執照，亦屬前揭法條規定應課徵房屋稅之對象，惟因原告未依房屋稅條例第7條規定於建造完成之日起30日內向被告機關申報房屋稅籍，遲至106年3月27日始向被告機關申報設籍，被告機關依稅捐稽徵法第條及房屋稅條例相關規定，依法補徵101年至105年房屋稅，並開徵106年房屋稅，核屬依法有據。原告主張集貨場85年中完工驗收，當時稅務員查估過，關西鎮公所農業課表示農業設施免稅乙節，查原告並未提供稅務員查估證明文件，及關西鎮公所核定之免稅依據，且關西鎮公所亦非稅捐核定機關，原告所訴顯與事實不符，尚難採據。至原告主張系爭集貨場1樓高度為4米，非5米乙節，查依被告機關現勘紀錄所載，集貨場1樓高度為5米無誤，尚無登載不實核課有誤之情形。
三、另查，系爭集貨場2樓被告機關原核定自100年7月起按自住用稅率核課房屋稅，惟原告於申請復查時，另檢附106年11月17日（收文日）陳述書及相關資料，並主張系爭集貨場2樓係於87年以會議室計劃向政府申請補助內部加高及增設升降梯，獲核准補助興建，並無於2樓居住之事實。經復查審理，即追溯2樓起課時點為87年7月，增加房屋折舊年數，集貨場2樓於106年3月申請設籍前，房屋使用情形改按非住家非營業用稅率核課，惟106年4月至6月則仍依原告申報資料及現場勘查時原告主張2樓係供採收時期守夜照顧及平時休息使用，是仍維持按自住用稅率核課，並無違誤。
四、依房屋稅條例第5條第1項規定，房屋稅依房屋現值按其使用情形分別按住家用、非住家用及營業用等不同稅率核課，而房屋現值係依「新竹縣簡化評定房屋標準價袼及房屋現值作業要點」核算，評定項目包括房屋之構造、用途、總層數及面積等等，是以稅捐機關認定課徵租稅之構成要件事實時，均係就個案予以分別審認課徵要件，因各別案件實質經濟事實關係或有不同，其所具租稅課徵要件即未必相同。原告所指宅第（即原證2）其構造、房屋面積、使用情形等課徵租稅之構成要件事實均與系爭集貨場相異，兩者核課房屋稅之應納稅額當然不同，尚無法相比擬。另被告機關依稅捐稽徵法第33條規定，對納稅義務人之納稅資料應予保密，故尚無法將前揭房屋之納稅資料予以公開，本案系爭房屋稅之核課被告機關均依相關法令規定核課，原告以他人之房屋核課資料，意圖混淆事實，核無可採。
五、又原告主張依法提行政訴願，承辦人同意先寄回稅單，待訴訟結果再行定奪。為何逕自移送法務部行政執行署強制執行，並加徵滯納金？更凍結原告一筆建地乙節。經查，原告不服被告機關核定補徵系爭房屋101年至106年房屋稅於106年10月27日提起復查，經被告機關於106年12月22日以新縣稅法字第1060030853號函檢送復查決定及復查決定繳款書計6份，並於106年12月26日送達在案，原告並未依限繳納，且未依規定繳納復查決定應納稅額之半數，逕於107年1月25日提起訴願，故被告機關乃依稅捐稽徵法第20條及第39條規定，每逾2日按滯納數額加徵百分之一滯納金，並移送強制執行，均屬依法有據。另按稅捐稽徵法第24條第1項規定「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；……。」本案原告既欠繳101年至106年房屋稅計10萬7,788元，被告機關基於稅捐保全之目的，乃依法通知新竹縣竹北地政事務所，就原告所有坐○○○鎮○○段○○○○號土地，權利範圍1,000分之48，辦理禁止處分登記。嗣原告分別於107年10月31日、107年11月30日及108年1月2日繳清滯欠稅款，被告機關乃於108年1月28日以新縣稅法字第1080198960號函請新竹縣地政事務所塗銷禁止處分登記，並經新竹縣竹北地政事務所108年2月11日北地登心字第1080020530號函覆該所業於108年1月28日登記完畢，被告機關所為行政處分均屬依法有據。原告提起本訴為無理由，並聲明：原告之訴駁回；訴訟費用由原告負擔。
伍、本院之判斷：
一、按「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。」、「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」、「（第1項）房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。（第2項）前項代繳之房屋稅，在其應負擔部分以外之稅款，對於其他共有人有求償權。」、「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值百分之一點二；其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之三點六。各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率。二、非住家用房屋：供營業、私人醫院、診所或自由職業事務所使用者，最低不得少於其房屋現值百分之三，最高不得超過百分之五；供人民團體等非營業使用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之二點五。三、房屋同時作住家及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。
但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積六分之一。」、「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」、「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。依前項規定核計之房屋現值，主管稽徵機關應通知納稅義務人。納稅義務人如有異議，得於接到通知書之日起30日內，檢附證件，申請重行核計。」、「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅……六、專供飼養禽畜之房舍、培植農產品之溫室、稻米育苗中心作業室、人工繁殖場、抽水機房舍；專供農民自用之燻菸房、稻穀及茶葉烘乾機房、存放農機具倉庫及堆肥舍等房屋。」分別為房屋稅條例第2條第1項、第3條、第5條第1項第1款、第6條、第7條、第10條及第15條第1項第6款所明定。次按，「依房屋稅條例第15條第1項第6款規定……本案貴廳輔導甲新建簡易集貨場，供農民作鳳梨集貨使用，核非上開條例規定免稅之範圍，仍應依法課徵房屋稅。」為臺灣省稅務局83年4月1日稅二字第8321428號函所明釋。又按，「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」、「房屋稅係以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象，無照違章建築房屋，自不例外。至房屋稅之完納，僅表示納稅義務之履行，不能據以使無照違章建築房屋，變成合法。」分別為房屋稅條例第3條所明定及財政部67年3月
4 日台財稅第31475號函所明釋。
二、本件如事實概要所述之事實，除後述本件主要爭執點（即本件是否符合免稅事由）外，其餘事實為兩造所不爭執，且有復查申請書及附件、陳述書及附件、106年6月13日復查申請書及附件、106年5月3日申訴書、房屋稅課核定資料、106年6月13日復查申請改更正案件查簽報告、房屋稅科重核課稅明細、房屋稅106年11月30日便簽及附件、訴願決定書、現場採證照片（見訴願卷第13至164頁）等證物在卷可稽，堪認為真實。
三、經綜合原告起訴狀之內容及於本院庭期中原告之主張及被告答辯意旨內容整體觀之，本件兩造主要爭執點在於：本件原告主張系爭建物具有房屋稅條例第15條第1項第6款免徵房屋稅是否依法有據？經查：
（一）原告於106年3月27日填具房屋新、增、改建稅籍及使用情形申報書向被告申報坐落新竹縣○○鎮○○里0鄰○○0○0號臨時建物之房屋稅籍，經被告機關於106年3月27日派員現場勘查，查得原告申報之建築物為鋼骨造2層建物1棟（以下簡稱集貨場），1樓面積（344.5平方公尺、高度5公尺），2樓面積（344.5平方公尺、高度3.3公尺），另查得鋼鐵造1層建物1棟（以下簡稱小鐵皮屋），面積58.22平方公尺（高度4.7公尺），及面積23.85平方公尺（高度3.2公尺），合計面積82.07平方公尺，此部分有關系爭建物之面積、結構及現況部分為二造所不爭執，此部分事實應可認定之。
（二）經綜合被告機關依原告申報資料前往現場勘查，並輔以原告於106年5月1日提出之申訴書、106年11月16日陳述書所說明之房屋使用情況「二樓當會議室，無居住事實」，現場建物使用狀況如下：原告申報之建築物（集貨場）為鋼骨造2層建物1棟，1樓面積（344.5平方公尺、高度5公尺，供集貨場使用），2樓面積（344.5平方公尺、高度3.3公尺，106年3月申請設籍前非供自住使用、106年4月-6月原告於現場勘查時主張供採收守夜照顧及平時休息使用），另鋼鐵造1層建物1棟（以下簡稱小鐵皮屋），面積58.22平方公尺（高度4.7公尺），及面積23.85平方公尺（高度3.2公尺），合計面積82.07平方公尺供農用倉庫使用，故被告機關乃核定集貨場1樓面積344.5平方公尺按非住家非營業用稅率核課，2樓面積344.5平方公尺部分，106年3月申請設籍前按非營業用稅率核課、106年4月至6月間則按自住用稅率核課，另小鐵皮屋面積82.07平方公尺因符合房屋稅條例第15條第1項第6款規定，核定免徵房屋稅，此有原告上述申訴書、陳述書及新竹縣政府稅捐稽徵局房屋稅106年課稅明細表及現場照片等在卷可稽（見新竹縣政府稅捐稽徵局106年度謝森雲行政救濟案件卷宗第49頁、第131頁、第133-134頁、第141-159頁），是被告機關乃經現場勘查後並依原告陳述之建物使用狀況分別依據各建物現況適用相對應之稅率課稅，自屬有據。
（三）至原告主張本件因政府未核發使用執照，故不知道要申報設籍等相關程序，未核發使用執照之建物應不用繳稅云云。
1.房屋稅條例第3 條規定，房屋稅以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。而房屋之設籍課稅，依同條例第7 條規定，係於房屋建造完成之日起30日內申報，並非以已裝置水電、可實際供使用為要件，亦不以取得使用執照為要件，房屋建造完成，客觀上即屬於堪供使用，納稅義務人即負有申報之義務，至其房屋細部、裝潢、水電等是否已全部裝置，房屋實際已否供使用，在所不問；亦即該條規定納稅義務人應申報房屋現值及使用情形，俾稽徵機關作為課稅之依據，並非以房屋實際供使用以及有無領取使用執照作為前提要件始得課徵房屋稅。
2.查，系爭集貨場1、2樓依原告申請復查時提示之說明及所附照片所示，係分別於86年及87年間即已興建完成，此部分為二造所不爭執。另被告訴訟代理人於本院於108年2月21日言詞辯論期日稱：「之前在復查跟訴願時已經跟原告說明，當初是因為沒有申請建造執照，所以我們機關根本沒有他的資料，如果有資料縣政府就會通報我們，我們才能課稅...後來是因為...戶政機關通知我們有這棟房子的存在，也有請原告寫房屋用途申報書，是依據他填寫的資料來課稅，不是說以前的不用課，以前的也是要課，只是課稅的時間是5年，所以我們只請他補5年。」、「房屋稅課稅是以建築物為課稅對象，跟使用執照無關。即便是違章建築也是要繳稅。」等語（見本院卷第74至75頁）。」，綜上，系爭房屋既已興建完成，具有經濟上之價值，即為房屋稅課徵對象，雖未領有使用執照，但不影響系爭建物客觀上有潛在之使用可能，仍為房屋稅課徵對象，換言之，上開系爭建物按房屋稅條例第3條規定屬於應課徵房屋稅之客體，僅因原告未依房屋稅條例第7條規定於建造完成之日起30日內向被告申報房屋稅籍，遲至106年3月27日才向被告申報設籍，被告始依稅捐稽徵法第21條及房屋稅條例相關規定，依法補徵101年至105年房屋稅，並開徵106年房屋稅，被告之追徵及開徵房屋稅與法有據，至原告主張未領有使用執照而無須繳納房屋稅應無足採。
（四）至原告主張集貨場85年中完工驗收，當時有兩位稅捐人員來查核，次日去關西鎮公所農業課詢問，課長表示集貨場屬農業設施，沒有稅務問題，本件符合第15條第1項第6款之免稅事由云云。惟：
1.按房屋稅條例第15條有關私有房屋免徵及減半徵收房屋稅之規定，係採列舉方式，依其立法理由乃係具有政策性目的，以求課稅之公平，故舉凡私有房屋如欲享有房屋稅免徵及減半徵收，必以房屋稅條例第15條所明定列舉，方可減免，合先敘明。次按，房屋稅條例第15條第1項第6款後段明定，私有房屋專供農民自用之燻菸房、稻穀及茶葉烘乾機房、存放農機具倉庫及堆肥舍等房屋，免徵房屋稅。
依條文內容觀之該款所稱「農民自用」應指農民自己所有自己使用，且係以「專供」該款所列舉之燻菸房、稻穀及茶葉烘乾機房、存放農機具倉庫及堆肥舍等房屋為限。
2.查，原告自陳「出資興建集貨場，言明給產銷班使用」、「僅有每年開4次班會、班員或附近農友購進肥料時統一集中下貨，再各自運回。」、「本著利人利己之心，提供給有需要的務農人的方便，並未收過任何費用或有租賃行為」等語（如原告行政訴訟起訴狀第7頁內容），另依據原告歷次提出之相關書狀可見，其於106年10月26日復查書說明第二點稱：「關西鎮果樹柑桔產銷班第五班遵照政府指示與補助，繳交配合款，由鎮公所設計、同一招標發包興建（未有使用執照，還是違建），85年免稅迄今，此集貨場雖說六年後地上物歸地主所有，仍然提供予產銷班員使用，用途及初衷未曾改變。」、「85年迄今，除了定期開班會、班員聯誼、堆置有機肥、農機具、資產、產季選果、社區活動等，其餘時間就是蚊子倉庫（此份申訴書上並有新竹縣關西鎮果樹柑桔產銷班第五班班長徐武光之印文」（見新竹縣政府稅捐稽徵局106年度謝森雲行政救濟案件卷宗第10頁、49頁），且依據新竹縣政府稅捐稽徵局行政救濟案件專卷內之建物內部狀況照片可見，該集貨場一樓內部牆面掛○○○鎮○○區段綜合果樹班班組織及輔導系統看板，一樓內部空間放置有產銷班肥料、桌、椅、電扇、腳踏車、梯子及其他許多雜物堆放；另二樓部分放置桌椅及其他雜物（見該專卷第141-151頁照片），由原告上開於行政機關及本院提出之書狀內容及上開照片可見，系爭集貨場一樓並非農民自用且該使用狀況亦不合於條文所列舉之專供使用項目，至於集貨場二樓更未見有何條文所述專供使用項目可言，且原告一再主張系爭建物當初興建乃為供產銷班使用，是本件集貨場並不符合房屋稅第15條第1項第6款所規定「農民自用」及條文列舉之使用目的規定，應可認定之，此外，原告亦未明確提出其他可資證明依法具有免稅資格之相關證據，是原告主張符合第15條第1項第6款之免稅規定應無可採。
四、綜上，原告上開主張均無可採。系爭房屋既屬主要結構已興建完成，應屬房屋稅之課徵對象，故被告依據該建物各之使用情況分別給予相應之課稅標準並核定集貨場1樓面積344.5平方公尺按非住家非營業用稅率核課，2樓面積344.5平方公尺部分，106年3月申請設籍前按非營業用稅率核課、106年4月至6月間則按自住用稅率核課，因此核定101年至106年應補徵房屋稅額1萬6,764元、1萬6,568元、1萬6,374元、1萬6,178元、2萬1,149元及2萬755元，並無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
陸、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
柒、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 4 月 18 日
行政訴訟庭 法 官 李毓華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 108 年 4 月 18 日
書記官 劉佳紋