臺灣新竹地方法院刑事判決109年度訴字第265號公 訴 人 臺灣新竹地方檢察署檢察官被 告 游李興
蔡萃嫻上 一 人選任辯護人 吳忠德律師上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（108年度偵字第4980號），本院判決如下：
主 文游李興、蔡萃嫻共同犯商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪，各處拘役肆拾日，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。均緩刑貳年。
事 實
一、游李興係能碩科技股份有限公司（設新竹縣○○鎮○○里○○路0段000巷0號2樓，下稱能碩公司）之總經理，係商業會計法規定之商業負責人；其配偶蔡萃嫻係能碩公司總經理之特約助理，擔任出納兼內帳會計業務，亦係商業會計法規定之主辦會計人員，其2人均負有據實製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單之義務，均為從事業務之人。游李興與蔡萃嫻均明知能碩公司之資金短缺而無法按時發放員工薪資，竟共同基於違反商業會計法、行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，自民國96年1月間起至106年1月間止，由蔡萃嫻在新竹縣竹東鎮之財團法人工業技術研究院內，在其業務上製作之能碩公司「薪資表」，接續虛偽填製附表編號1至10所示之員工已領受附表編號1至10所示各年度薪資款項，並蓋用如附表編號1至10所示之「蔡萃嫻」、「王威閔」、「周俊宏」、「蔡萃玲」之印章於薪資表上，再以口頭或持附表編號1至10所示不實「薪資表」向不知情之代客記帳業者黃淑媚行使之，使黃淑媚據以填載製作能碩公司96年至105年度之不實「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（下稱扣繳憑單）、營利事業所得結算申報書(下稱營所稅結算申報書)，再經不知情之會計師陳環參簽證後，持以向財政部北區國稅局竹東稽徵所申報能碩公司營利事業所得稅，足以生損害於王威閔、周俊宏、蔡萃玲及稅捐稽徵機關對於稅額核課之正確性。
二、案經陳正順告發臺灣新竹地方檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4等四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；又當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。查本件下列所引用被告以外之人即證人王威閔、陳宗義、周俊宏、廖金紀、黃淑媚、陳慈侖、林聖峰、蔡翠玲於偵訊中之證述及各項文書證據，被告游李興、被告蔡萃嫻及其辯護人於本院準備程序時均表示無意見不予爭執，迄至言詞辯論終結前亦未聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當之瑕疵，各該證據均得採為證據使用，合先敘明。
二、實體部分：訊據被告游李興、蔡萃嫻二人對於前揭事實於本院審理時均已坦承不諱（見本院卷第142、144頁），並據證人即能碩公司員工王威閔、陳宗義、周俊宏、陳慈倫、林聖峰、蔡萃玲、證人即代客記帳業者廖金紀、黃淑媚於偵訊中證述明確（見他3289卷二第397-398頁、他411卷二第98-99、100頁、偵4980卷一第30-31、146-147、147-149、203-20
5、204-205、209-210、211-212頁、偵4980卷二第82-84、85-87、90頁），並有能碩公司之公司基本資料、財政部北區國稅局105年2月3日北區國稅竹東營字第1052417460號函暨所附能碩公司（統一編號：00000000）第97年至103年度營利事業所得稅結算申報書影本、經濟部中部辦公室105年2月1日經中三字第10533096890號函暨所附能碩科技股份有限公司變更登記表、能碩公司105年2月15日能字第00000000號暨所附資料、105年2月17日補充資料：1.公司員工名冊2.租賃契約（能碩公司，財團法人工業技術研究院）3.股東以債權抵繳股款明細表、彰化銀行匯款憑條聯及存款憑條、渣打銀行帳薄內頁、繳費收據影本4.經濟部能源局計畫之相關資料
5.能碩公司股東名冊及企業外國網站說明資料、經濟部能源局105年3月18日能技字第10500066280號函暨所附能碩公司申請100年度第1批次補助相關資料、財團法人中華經濟研究院105年3月17日華經研字第1050000590號函暨所附能碩公司申請100年度第1批次補助之申請、核准、驗收成果、核撥款項等相關資料、被告游李興於105年7月6日偵訊時庭呈資料：1.能碩公司97年5月至98年2月收支費用明細內帳2.能碩公司之彰化商業銀行活期存款存摺封面及內頁影本（帳號：000000000000000號，97年2月29日至102年12月23日）3.能碩公司之彰化商業銀行外幣活期存款存摺封面及內頁影本（帳號：00000000000000號，97年9月11日至98年12月21日）、能碩公司員工之申報個人所得稅相關資料：（一）許育儒：
1.財政部北區國稅局竹北分局105年10月18日北區國稅竹北綜字第1050274878號函暨所附許育儒99年度至104年度申報綜合所得稅資料2.財政部北區國稅局新竹分局105年9月23日北區國稅新竹綜字第1052171740號函暨所附許育儒98年度申報綜合所得稅資料（二）陳慈侖：財政部北區國稅局竹東稽徵所105年9月22日北區國稅竹東綜字第1052420535號暨所附陳慈侖97年度至104年度申報綜合所得稅資料（三）周俊宏：財政部南區國稅局新營分局105年9月23日南區國稅新營綜所字第1052126023號函暨所附周俊宏97年度至104年度申報綜合所得稅資料（四）陳宗義：財政部北區國稅局國105年9月30日北區國稅大溪綜合字第1050643116號函暨所附陳宗義97年度至103年度申報綜合所得稅資料（五）羅凱帆：財政部高雄國稅局鳳山分局105年9月29日財高國稅鳳綜字第1052248538號函暨所附羅凱帆98年度至103年度申報綜合所得稅資料（六）王威閔：財政部北區國稅局105年10月25日北區國稅中和綜徵字第1050482129號函暨所附王威閔98年度至104年度、證人王威閔提供之薪資發放歷程記錄、證人陳宗義之申報薪資彙整表、員工薪資單、各類所得扣繳憑單暨免扣繳及綜合所得稅電子結算（網路）申報收執聯、能碩公司匯款之銀行匯款回條、郵政匯款申請書、工研院及開放實驗室繳款單等影本、能碩公司97年1-4月、98年3月至104年12月之收支費用明細內帳、財政部北區國稅局竹東稽徵所106年6月28日北區國稅竹東營字第1060652631號函暨所附能碩公司103年年度營利事業所得稅結算申報書及更正申報書影本、稅務電子閘門營利事業暨扣繳單位稅籍、所得調件明細表（能碩公司，100年度至105年度）、被告游李興0000000刑事陳報狀提出能碩公司103年度更正前後之財務報表、游李興、蔡萃嫻、周俊宏、王威閔95年度至105年度申報綜合所得稅資料：（一）游李興、蔡萃嫻：財政部北區國稅局竹東稽徵所107年8月27日北區國稅竹東綜字第1070653153號函暨所附游李興、蔡萃嫻95年度至105年度申報綜合所得稅資料（二）周俊宏：1.財政部南區國稅局新營分局107年8月27日南區國稅新營綜所字第1072126096號函所附周俊宏96年度至105年度申報綜合所得稅資料2.財政部北區國稅局107年8月30日北區國稅新莊綜徵字第1071268868號函暨所附周俊宏95年度申報綜合所得稅資料（三）王威閔：財政部北區國稅局107年8月28日北區國稅中和綜徵字第1072322808號函暨所附王威閔95年度至105年度申報綜合所得稅資料、稅務電子閘門所得調件明細表（能碩公司，100年度至106年度）、勞動部勞工保險局108年1月15日保費資字第10860008490號函暨所附能碩公司95年10月至106年12月勞工保險被保險人名冊電子檔列印資料、財政部北區國稅局竹東稽徵所108年1月11日北區國稅竹東營字第1081338787號函暨所附能碩公司95年度至105年度之申報營利事業所得稅檢附相關資料（含損益及稅額計算表、成本明細表、銷售明細表、財產目錄、投資人明細及分配盈餘表等）及該公司100年度至105年度之綜合所得稅BAN給付清單、財政部北區國稅局108年3月18日北區國稅竹東綜字第1080651684號函暨所附能碩公司100-105年度綜合所得稅BAN給付清單、證人王威閔於108年3月26日偵詢時庭呈之員工薪資發放歷程記錄、其所申設之華南銀行存摺封面及內頁影本（帳號：000000000000）、綜合所得稅結算申報稅額試算通知書、勞工保險異動查詢資料、勞工退休金個人專戶資料、證人周俊宏於108年11月26日偵詢時庭呈資料：1.員工薪資單2.其所申設之中華郵政帳戶儲金簿內頁影本3.員工薪資發放歷程記錄4.各類所得扣繳暨免扣繳憑單、證人王威閔於108年11月26日偵詢時庭呈資料：1.能碩公司95至105年實付與申報薪資彙整表（王威閔）、更正後之資料
2.其所申設之其所申設之華南銀行存摺封面及內頁影本（帳號：000000000000）3.各類所得扣繳暨免扣繳憑單4.員工薪發放歷程記錄5.員工薪資單、財政部北區國稅局108年12月16日北區國稅竹東綜字第1080654469號函暨所附能碩公司96年度至99年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部北區國稅局竹東稽徵所109年2月13日北區國稅竹東營字第1090758388號函暨所附能碩公司98年度至104年度營利事業所得稅申報書原本影本（含營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表、未分配盈餘申報書、進銷存明細表、財產目錄、公司設立登記表、公司變更登記表等）、鴻宇會計師事務所107年7月9日出具之會計師鑑識報告暨附件列印資料、被告蔡萃嫻0000000陳報狀提供之資料：1.95年至105年員工或委外人員申報薪資與實付薪資彙整表2.95年至105年員工或委外人員報酬之扣繳憑單影本3.95年至105年之員工薪資單及委外人員報酬之費用支領憑據影本4.103年度能碩公司日記帳影本5.103年度能碩公司明細分類帳影本、能碩公司之銀行帳戶存摺封面暨內頁影本：1.能碩公司之彰化銀行活期存款存摺封面暨內頁影本（帳號：00000000000000號，96年12月21日至102年12月23日）2.能碩公司之渣打銀行活期存款存摺封面暨內頁影本（帳號：00000000000000號，98年3月3日至106年3月27日）、102年至105年能碩公司明細分類帳影本（薪資支出）、被告蔡萃嫻0000000刑事陳報狀提出之能碩公司96年至105年的年度薪資表影本等在卷可佐（見他3289卷一第50-51、54-68、70-72、74-106、107-111頁、他3289卷二第225-228、229-237、261-276、279-364、403-
404、414-433頁、他1135卷第143-219、220-302頁、調偵24卷第19-40、63-70頁、他411卷一第14-19、35-119、148-15
4、158-163、164-203頁、他411卷二第1-85、90-93、104-115頁、偵4980卷一第32-86、87-127、152-156頁、偵4980卷二第42-77、94-211頁、偵4980卷三第1-42、50-196頁、偵4980卷四第1-30、45-49、52-65頁），事證明確，被告游李興、蔡萃嫻二人共同犯商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪，均應依法論科。
三、論罪科刑部分：
㈠、按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明；復按薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，營利事業所得稅查核準則第71條第12款亦有規定。又薪資印領清冊係由薪資發放單位所製作，由領款人於其上簽章，用以證明該薪資業經其領取之文件，具有收據之性質，因之，領款人員在薪資印領清冊上簽章之行為，係用以表示其已經領取該項薪資之意思，即具有以其名義表達上開意思之私文書性質，是「員工薪資清單」（即本案犯罪事實所指之薪資表）性質上係屬商業會計法上之會計憑證，亦屬刑法上之私文書。而員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，非屬造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法所規定之原始憑證，僅屬從事業務之人於業務上製作之文書（最高法院92年度台上字第1624號判決同此意旨）。復會計憑證，依其記載內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，又商業會計法第71條第1款所定之人員，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，此與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，屬法規競合性質，前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處，而不再論以刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪（最高法院92年台上字第3677號判例、92年度台上字第6171號、6792號判決意旨參照）。是商業會計法第71條第1款以明知不實之事項，而填製會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，不再另論刑法第216條行使同法第215條之業務上登載不實文書罪。準此，被告游李興於本案行為當時既是能碩公司之總經理，為商業會計法所稱之商業負責人，被告蔡萃嫻係能碩公司總經理之特約助理，擔任出納兼內帳會計業務，係商業會計法規定之主辦會計人員，渠等在屬會計憑證之薪資表上虛列附表編號1至10所示員工之各年度薪資所得，並委由不知情之代客記帳業者、會計師據以製作能碩公司96年至105年度之不實之各年度員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，據以申報能碩公司96年至105年度之營利事業所得稅，是核被告游李興、蔡萃嫻二人所為，各係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人（游李興）、主辦會計人員（蔡萃嫻）以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。
㈡、被告游李興與蔡萃嫻就上開商業負責人、主辦會計人員以明知不實之事項，而填製會計憑證罪間，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。被告游李興與蔡萃嫻持虛偽填載之薪資表利用不知情之代客記帳業者、會計師製作不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及能碩公司96年度至105年營利事業所得稅結算申報書，持向財政部北區國稅局竹東稽徵所行使申報營利事業所得稅之犯行，均為間接正犯。又被告游李興、蔡萃嫻於附表編號1至10所示同一年度間對於同一對象或不同對象所為之虛偽填載行為，本屬其行為單數之一部，殊無切割論罪之餘地，以免過度評價。被告游李興、蔡萃嫻均係基於同一概括犯意，於密接之時間、地點接續為附表編號1至10所示虛偽填載各員工受領薪資數額之行為，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，應視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，屬接續犯，是均應論以明知不實之事項，而填製會計憑證罪一罪。
㈢、爰審酌被告游李興身為能碩公司之總經理、被告蔡萃嫻身為能碩公司主辦會計人員，虛偽填載內容不實之附表編號1至10之薪資單，復持以申報而行使，足以生損害於員工王威閔、周俊宏、蔡萃玲及稅捐稽徵機關對於各該員工個人所得稅稅額核課之正確性（未造成逃漏能碩公司應納稅額之結果），甚是不該，惟念及被告2人本件以前均無因刑事犯罪而遭法院論罪科刑之紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表各1份在卷可參，素行尚佳，兼衡渠等犯罪之動機、目的、手段，及被告游李興博士畢業之教育程度、被告蔡萃嫻護專畢業之教育程度、家庭經濟狀況小康，以及渠等於本院審理中均坦承犯行，已見悔悟之意等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。復查被告游李興、蔡萃嫻二人於本件以前皆未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，因一時失慮，致罹刑典，犯後已坦承犯罪，已見悔意，堪認經此偵審程序及罪刑之宣告後，當知所警惕，而無再犯之虞，本院因認前開對渠等所宣告之刑以暫不執行為適當，故依刑法第74條第1項第1款之規定，均併予宣告緩刑2年，以啟自新。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官張瑞玲偵查起訴，由檢察官邱宇謙到庭執行公訴。
中 華 民 國 110 年 2 月 4 日
刑事第九庭審判長法 官 黃沛文
法 官 李建慶法 官 卓怡君以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於臺灣高等法院。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 110 年 2 月 4 日
書記官 胡家寧附錄本判決論罪之法律條文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。附表：
編號 年度 員工 申報時間 申報薪資 給付總額(單位：元) 1 96年度 王威閔 97年1月間某日 520,000 蔡萃嫻 220,000 2 97年度 王威閔 98年1月間某日 630,000 蔡萃嫻 140,000 3 98年度 王威閔 99年1月間某日 630,000 蔡萃嫻 65,000 蔡萃玲 85,000 周俊宏 1,076,000 4 99年度 王威閔 100年1月間某日 585000 蔡萃嫻 230,000 蔡萃玲 510,000 周俊宏 936,000 5 100年度 王威閔 101年1月間某日 562,500 蔡萃嫻 250,000 周俊宏 900,000 蔡萃玲 278,000 6 101年度 王威閔 102年1月間某日 562,500 蔡萃嫻 300,000 周俊宏 894,000 蔡萃玲 276,000 7 102年度 王威閔 103年1月間某日 540,000 蔡萃嫻 30,000 周俊宏 879,600 蔡萃玲 23,000 8 103年度 王威閔 104年1月間某日 619,200 周俊宏 602,500 9 104年度 王威閔 105年1月間某日 626,400 蔡萃嫻 229,920 游李興 2,200,000 10 105年度 王威閔 106年1月間某日 156,600 蔡萃嫻 100,000 游李興 420,000