臺灣士林地方法院行政訴訟判決
106年度簡字第39號106年12月12日辯論終結原 告 劉裕榮即建成中醫診所訴訟代理人 蔣嘉益被 告 勞動部代 表 人 林美珠（部長）訴訟代理人 曾瑩玉
曾明輝上列當事人間勞保罰鍰事件，原告不服行政院民國106 年8 月24日院臺訴字第1060184678號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告不服被告於民國106 年4 月5 日以勞局費字第00000000000 號裁處書（下稱原處分），處原告罰鍰新臺幣（下同）45,544元，向行政院提起訴願，經行政院於同年8 月24日以院臺訴字第1060184678號訴願決定（下稱訴願決定）駁回，遂提起本件行政訴訟，依行政訴訟法第229 條第2 項第
2 款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：被告前經所屬勞工保險局（下稱勞保局）查明，以原告未依勞工保險條例第14條規定，覈實申報所屬被保險人即訴外人張振豐104 年11月至105 年12月之投保薪資，將投保薪資金額以多報少，乃依同條例第72條第3 項規定，於106 年4 月
5 日以原處分，按原告短報之保險費金額，處以4 倍罰鍰計45,544元。原告不服，提起訴願，經受理訴願機關行政院於同年8 月24日以訴願決定駁回。原告不服，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠原處分逕認原告與張振豐間為僱傭關係，違反行政程序法第43條及同法第96條規定，應予撤銷：
⒈按勞動基準法第2 條第6 款僅規定「勞動契約：謂約定勞
雇關係之契約。」，並未規定勞動契約及勞雇關係之界定標準。而勞動契約之主要給付，固在於勞務提供與報酬給付，惟民法上以有償方式提供勞務之契約，未必皆屬勞動契約，而應就勞務給付之性質，按個案事實客觀探求各該勞務契約之類型，諸如有關勞務給付時間、地點或專業之指揮監督關係，及是否負擔業務風險，以資判斷是否為上開規定所稱之勞動契約。次按當事人基於私法自治原則，有選擇契約形式及內容之自由。原告與張振豐當初約定：
原告僅係提供場所，由張振豐提供專業推拿服務共同合作，採論件計酬之抽成方式，共享利潤；且張振豐與一般員工不同，無底薪、無加班費、無休假、無須打卡，無差勤之考核等等。基上，張振豐係採論件計酬之抽成方式，可知原告與張振豐間並無經濟上及組織上從屬性，雙方乃立於平等互惠立場，並無上下隸屬關係。孰料被告對於原告與張振豐間為承攬合作契約關係，未予調查，逕認原告與張振豐為僱傭關係，遽對原告課處行政罰鍰處分。原處分認事用法顯有違誤，應予撤銷。
⒉再按張振豐在建成中醫診所，由主管機關核定專用友杏電
腦資訊管理系統建檔之資料顯示，張振豐在建成中醫診所之系統編號為95；職務名稱為「理療師」（按理療師全名為民俗調理推拿師，推拿師僅是社會上之俗稱）。又醫療保健業內人員可分為：醫師（分為西醫、中醫、牙醫等）、護理人員（護理師）、藥事人員（如：藥師、藥劑生）、醫技人員（如：醫事檢驗師、放射師、職能治療師等）、其他醫事人員（如：復健師、臨床心理師、營養師、醫務管理）、行政事務人員（如：掛號、收費等），前5 者均需要經過專業教育、訓練並考取證照。揆諸上開分類，可知推拿師不屬於醫療保健人員，而且目前推拿師執行整復推拿，亦不需有專業證照之認證。參以民俗調理業管理規範第2 條：本規範所稱民俗調理，係以紓解筋骨、消除疲勞為目的，單純運用手技對人施以傳統整復推拿、按摩、腳底按摩、指壓、刮痧、拔罐，或使用民間習用之青草泥、膏、液狀外敷料所為之非醫療行為。由此可知，整復推拿非醫療行為。另觀諸建成中醫診所之平面圖及照片可見，系統編號95之獨立房間，就是張振豐在建成中醫診所任職期間所專屬之獨立推拿室，原告劉裕榮醫師與張振豐之診間隔有調劑室及煮水藥間，顯見張振豐執行推拿活動並非醫療行為，自不需受原告劉裕榮之指揮、監督，亦不需與診所同仁分工合作就能執行推拿活動。
⒊原告與張振豐間係承攬合作契約關係，張振豐並無固定工
時，亦無加班費及休假，張振豐除實際服務病人之時間外，均可在其個人專屬之獨立房間內自由從事任何活動，此觀諸張振豐於臺灣臺北地方法院106 年度勞訴字第194 號民事案件審理中所提出之財政部北區國稅局101 、102 、
103 、104 、105 年度綜合所得稅各類所得資料清單，顯見張振豐購買股票種類眾多，每年股息高達10幾萬元，股息豐厚，張振豐持股推估約2 、3 百萬元，此乃係張振豐利用專屬之獨立房間頻繁進出股市，從事私人投資理財活動，足證張振豐之工作性質、時間安排與建成中醫診所僱佣之行政人員並不相同，益證兩造為承攬合作契約關係，而非僱傭關係。如前所述，原告與張振豐間係承攬合作契約關係，由原告提供服務場所，張振豐則以其專業技術提供客戶服務，按服務件數計算報酬，另推拿費用並不納入健保給付，診所對於客戶之推拿費用不另計費。觀諸建成中醫診所掛號費一覽表，可知一般身分掛號費為150 元，診所依規定繳交50元予中央健康保險局，其餘100 元，由診所與張振豐均分，而65歲以上榮民、福保、持重大傷病卡看診免繳掛號費者，診所仍要支付50元予原告，顯見張振豐所獲得之利潤分配抽成遠高於一般僱傭關係之報酬甚明。另酌以張振豐需自備推拿器具，且於獨立房間內為客人提供服務，其推拿手法輕重及與客戶之交流等相關事項，原告均無從置喙，是兩造間亦無人格上從屬性。且張振豐就執行推拿之工作時間得以自由決定，並無底薪及一定業績之要求，由其自負業績好壞風險，益徵原告與張振豐並無人格上從屬性、組織上從屬性、經濟上從屬性。
⒋是原告基於經營管理的考量，由原告提供服務場所，張振
豐則以其專業技術提供客戶服務，兩造間立於平等關係而約定承攬合作契約，當初原告基於張振豐之請求而為其投保勞保，投保金額亦由雙方協議。又關於雙方之法律關係，目前法律並無強制投保之規定，基於契約自由原則，自應以雙方間議定之金額投保之。
㈡被告以所得稅扣繳憑單為其作成本件行政處分之依據，實屬違法處分，應予撤銷：
⒈按所得稅法之相關規定乃國家與人民間有關稅賦上公法上
義務之規範，所得稅法之薪資定義與勞動基準法所規定之工資性質迥異，所得稅法上之薪資不得與勞動基準法上之工資等同視之。此觀諸所得稅法第14條所稱之薪資所得與勞動基準法第2 條第3 款之工資定義並不相同，所得稅法之薪資所得，其範圍遠大於勞動基準法第2 條所定義之工資，此由非屬勞動基準法定義之勞工之報酬（如公、教、軍、警人員之報酬），亦被歸類為所得稅法之薪資所得一節，即可得知。
⒉次按所得稅法第14條第1 項第2 類所稱之「執行業務所得
」，僅以同法第11條第1 項所定「律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、工匠、表演人及其他以技藝自力營生者」之所得為限。
凡非屬所得稅法第11條第1 項所定之特定身分者，縱納稅義務人與扣繳單位間存在承攬關係，而非僱傭或勞動關係，依所得稅法之規定，渠等自扣繳單位所受領之報酬亦僅得以薪資所得申報，而無法以執行業務所得申報。故原告將張振豐所受領之報酬歸入薪資所得申報而非以執行業務所得申報，乃所得稅法強將非屬特定身分之人之報酬全部歸類為薪資所得所致，並非代表張振豐所受領之前開報酬係屬勞動基準法定義工資。再按所得稅扣繳憑單係原告依所得稅法第92條及第94條第1 項規定所應盡之義務，揆諸上開規定所規範為國家與人民間之關係，並非規範當事人間之權利義務關係，有關薪資所得及執行業務所得，僅係主管機關基於稅賦目的考量所為之分類，並無法作為私法上雙方是否存在僱傭關係或該給付性質是否為工資之判斷依據。
⒊是本件被告僅從張振豐之所得扣繳憑單，反推認為原告給
付張振豐之報酬係屬勞動基準法定義之工資，而遽認原告與張振豐為僱傭關係，揆諸上開說明，原處分實屬違背法令，應予撤銷等語。
㈢並聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
四、被告則答辯以：㈠依照勞工保險條例第14條及其施行細則第27條規定，勞工投
保薪資應按其月薪資總額，以勞動基準法第2 條第3 款規定之工資為準（即勞工因工作而獲得之報酬，包括工資、薪金及按計時、計日、計月、計件以現金或實物等方式給付之獎金、津貼及其他任何名義之經常性給與均屬之）；其每月收入不固定者，以最近三個月收入之平均為準，再依「勞工保險投保薪資分級表」規定等級之金額填報。同條例第14條第
2 項規定，被保險人之薪資，如在當年2 月至7 月調整時，投保單位應於當年8 月底前將調整後之月投保薪資通知保險人；如在當年8 月至次年1 月調整時，應於次年2 月底前通知保險人。其調整均自通知之次月1 日生效。同條例第72條第3 項規定，投保單位違反本條例規定，將投保薪資金額以多報少或以少報多者，自事實發生之日起，按其短報或多報之保險費金額，處4 倍罰鍰，並追繳其溢領給付金額。勞工因此所受損失，應由投保單位賠償之。又依照就業保險法第40條規定，本保險之月投保薪資、投保薪資調整，除本法另有規定外，準用勞工保險條例及其相關規定辦理。另依被告改制前行政院勞工委員會90年5 月9 日台90勞保2 字第0017
758 號函釋略以，僱傭關係，除依書面契約判斷外，仍應依其實際之工作型態予以認定。本會建議可依下列原則認定：⑴人格從屬性，即受僱人在雇主企業組織內，服從雇主指揮，並有接受懲戒或制裁之義務。⑵專屬性，即親自履行，不得使用代理人。⑶經濟上從屬性，即受僱人並不是為自己之營業勞動而是從屬於雇主，為該雇主之目的而勞動。⑷組織上之從屬性，即被納入雇方生產組織體系，並與同僚間居於分工合作狀態。
㈡按前揭函釋，僱傭關係之認定，除依書面契約判斷外，仍應
依其實際工作型態予以審酌。是故，勞工與雇主間是否有僱傭關係，非從契約形式判斷，而應視勞動關係之? 容及實質，由客觀事實個案認定，倘勞工被納入雇方生產體系，與同僚間居於分工合作，且非為自己之營業勞動而是從屬於雇主，為該雇主之目的而勞動，即具有組織上及經濟上之從屬性，應認其間有僱傭關係存在。又依照最高法院81年台上字第
347 號民事判決要旨：一般學理上認為勞動契約當事人之勞工具有下列之特徵：㈠人格從屬性：受僱人在雇主企業組織內，服從雇主權威㈡職務從屬性：親自執行不得使用代理人㈢經濟從屬性：受僱人是為雇主之目的而為之勞動㈣納入雇方生產組織體系，並與同僚間居於分工合作狀態。又基於保護勞工之立場，一般就勞動契約關係之成立，均從寬認定，只要有部份從屬性，即應成立，足見勞基法所規定之勞動契約，非僅典型之僱傭契約，只要該契約具有從屬性勞動性格，縱有承攬之性質，亦應屬勞動契約。
㈢關於原告所稱張君在原告任職期間有專屬獨立推拿室，不受
原告之指揮監督，其推拿手法及與客戶之交流，原告均無從置喙，又張君自負業績好壞風險，雙方無人格上、組織上、，經濟上從屬性一節，縱張君有專屬獨立推拿室，惟客戶之掛號、收費等應由原告之行政事務人員處理，難謂不需與其他同仁分工合作，況所訴核與原告106 年2 月13日書面說明內容稱其係雇用員工不符，又據中華民國勞資關係服務協會勞資爭議調解紀錄載，張振豐君於原告處擔任推拿師，約定每推拿一人50元及按銷物品抽百分之5 ，尚未見如原告所稱張須自負經營上之風險。另查原告於98年10月28日申報張君加保至105 年12月22日退保，張君應屬原告僱用之勞工至明。至原告稱所得稅法之薪資定義與勞動基準法所規定之工資性質迥異，不得等同視之，原告將張君所受領之報酬歸入薪資所得，而非以執行業務所得申報，乃所得稅法強將非屬特定身分之人之報酬全部歸類為薪資所得所致，並非代表張君所受領之報酬係屬勞動基準法定義之工資一節，查張君於原告處之職務名稱為理療師，依靠本身技藝實施整復推拿，若如被告所稱，非其受僱員工，則應屬所得稅法第11條第1 項所定「其他以技藝自力營生者」，當以執行業務所得申報，非原告所稱僅得申報薪資所得，原告既以薪資所得申報張君受領之報酬，被告據以認定其為工資性質，並無不合。
㈣本案原告既已為張振豐君投保勞工保險即應依規定覈實申報
及調整其投保薪資，被告所屬勞工保險局前據原告提供張君
104 年11月至105 年12月薪資明細表審核，張君每月收入不固定，其104 年11月至105 年1 月、105 年5 月至7 月3個月平均薪資已有變動，惟原告未於105 年2 月及8 月底前為其覈實申報調整投保薪資，原告違規事實明確，自不得以張君非其員工，無須強制投保勞保，即得以雙方間議定之金額投保，並執為免罰之論據。是原告未依規定覈實申報張君投保薪資，被告依勞工保險條例第72條第3 項規定核處罰鍰，於法並無不合等語。
㈤並聲明：原告之訴駁回。
五、上開事實概要欄所述之事實，除兩造如下所示之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分、訴願決定、行政院送達證書（見本院卷第51頁、第60頁至第65頁、訴願決定卷限閱卷第4 頁），堪信為真實。經核本件兩造爭點厥為：被告認定原告與張振豐間為僱傭關係，而原告就張振豐105 年3 月1日至同年12月22日之投保薪資，有以多報少之情事，據以裁處4 倍罰鍰，訴願決定遞予維持，其認事用法有無違誤？
六、本院之判斷：㈠按「前條所稱月投保薪資，係指由投保單位按被保險人之月
薪資總額，依投保薪資分級表之規定，向保險人申報之薪資；被保險人薪資以件計算者，其月投保薪資，以由投保單位比照同一工作等級勞工之月薪資總額，按分級表之規定申報者為準。被保險人為第6 條第1 項第7 款、第8 款及第8 條第1 項第4 款規定之勞工，其月投保薪資由保險人就投保薪資分級表範圍內擬訂，報請中央主管機關核定適用之。被保險人之薪資，如在當年2 月至7 月調整時，投保單位應於當年8 月底前將調整後之月投保薪資通知保險人；如在當年8月至次年1 月調整時，應於次年2 月底前通知保險人。其調整均自通知之次月1 日生效。第1 項投保薪資分級表，由中央主管機關擬訂，報請行政院核定之。」「投保單位違反本條例規定，將投保薪資金額以多報少或以少報多者，自事實發生之日起，按其短報或多報之保險費金額，處4 倍罰鍰，並追繳其溢領給付金額。勞工因此所受損失，應由投保單位賠償之。」勞工保險條例第14條、第72條第3 項分別定有明文。又按「本條例第14條第1 項所稱月薪資總額，以勞動基準法第2 條第3 款規定之工資為準；其每月收入不固定者，以最近3 個月收入之平均為準；」同條例施行細則第27條第
1 項亦定有明文。㈡次按「（第1 項）為規定勞動條件最低標準，保障勞工權益
，加強勞雇關係，促進社會與經濟發展，特制定本法；本法未規定者，適用其他法律之規定。（第2 項）雇主與勞工所訂勞動條件，不得低於本法所定之最低標準。」「本法用辭定義如左：工資：謂勞工因工作而獲得之報酬；包括工資、薪金及按計時、計日、計月、計件以現金或實物等方式給付之獎金、津貼及其他任何名義之經常性給與均屬之。」「本法第2 條第3 款所稱之其他任何名義之經常性給與係指左列各款以外之給與。紅利。獎金：指年終獎金、競賽獎金、研究發明獎金、特殊功績獎金、久任獎金、節約燃料物料獎金及其他非經常性獎金。春節、端午節、中秋節給與之節金。醫療補助費、勞工及其子女教育補助費。勞工直接受自顧客之服務費。婚喪喜慶由雇主致送之賀禮、慰問金或奠儀等。職業災害補償費。勞工保險及雇主以勞工為被保險人加入商業保險支付之保險費。差旅費、差旅津貼及交際費。工作服、作業用品及其代金。其他經中央主管機關會同中央目的事業主管機關指定者。」勞動基準法第1 條、第2 條第3 款及勞動基準法施行細則第10條亦分別定有明文。準此可知，「工資」乃勞工提供勞務由雇主所獲致之對價，須具備「勞務對價性」及「給與經常性」之要件。又判斷某一給與是否為「工資」，應以其實質內涵決定，而非以給付時所用「名目」為準，因此即使某項給付係以前揭勞動基準法施行細則第十條各款所稱之名目為之，然實質上並非該種給付之性質，且屬經常給付者，仍應屬工資之一部，如此認定始能與勞動基準法第二條第三款之立法意旨相符（最高行政法院93年度判字第923 號判決要旨、96年度判字第1008號判決參照）。又勞動基準法第2 條第3 款所謂經常性，與固定性給與不同，僅須在一般情況下經常可領取，即屬經常性給付（最高法院85年度台上字第246 號判決要旨參照）。是以，凡勞工因任職工作之關係，經常可獲得之報酬即為工資，至其每次領取之數額是否固定，形式上所用之名稱為何，均不影響其工資性質。
㈢復按勞動基準法第2 條第1 款、第2 款、第3 款及第6 款分
別規定：「本法用辭定義如左：勞工：謂受雇主僱用從事工作獲致工資者。雇主：謂僱用勞工之事業主、事業經營之負責人或代表事業主處理有關勞工事務之人。工資：謂勞工因工作而獲得之報酬；包括工資、薪金及按計時、計日、計月、計件以現金或實物等方式給付之獎金、津貼及其他任何名義之經常性給與均屬之。…勞動契約：謂約定勞雇關係之契約。」揆諸前揭明文可知，凡受雇主僱用從事工作獲致工資者，即屬勞工退休金條例所稱之勞工，而約定勞工與雇主關係之契約，即屬勞動契約。至於報酬給付方式究係按計時、計日、計月、計件給付，或有無底薪，顯非判斷其是否屬勞工工資之考量因素，故採取純粹按業績多寡核發獎金之佣金制保險業務員，如與領有底薪之業務員一般，均受公司之管理、監督，並從事一定種類之勞務給付者，仍屬勞動契約關係之勞工（最高行政法院100 年度判字第2117號判決、100 年度判字第2226號判決參照）。又按勞動基準法及勞工保險條例等相關勞動法令，有其保護弱勢勞工權益之特殊政策目的，以符憲法第142 條及憲法增修條文第10條第8項所揭櫫「民生主義國家」之基本國策及「社會福利國家」之原則，與國民政府於18年11月22日所制訂公布之民法「債編」第2 章「各種之債」第7 節「僱傭」之規定，其規範目的尚非相同，兩者用語亦非完全一致，縱部分用語相同，其概念內涵亦非完全相同。是於正確解讀相關勞動法令所規定「勞動契約」之內涵時，自無從僅由民法所規定僱傭契約之概念加以理解，亦即民法之僱傭契約及勞動基準法等勞動法令之勞動契約，固均屬於勞動契約，惟勞動契約不以民法所規定之僱傭契約為限，凡關於勞務給付之契約，其具有從屬性勞動之性質者，縱兼有承攬、委任等性質，仍應認屬勞動契約（最高行政法院100 年度判字第2117號判決、100 年度判字第2226號判決參照）。再當事人所訂立之契約類型究為何者，主要應由當事人間之主給付義務、權利等觀之，非單純以契約名稱論斷；而勞動契約之從屬性乃勞動契約之特色，勞動契約關係係指勞工於雇主之指揮監督下從事勞動，並獲得該勞動本身對價之工資，故不論勞務關係形式上為承攬或僱傭契約，如實際上確實存在從屬關係者，即應認為勞動契約關係（最高行政法院100 年度判字第2230號判決參照）。另在勞動基準法中就「勞動契約」如何解釋，參諸學說及實務見解，認為「按勞動基準法所規定之勞動契約，係指當事人之一方，在從屬於他方之關係下，提供職業上之勞動力，而由他方給付報酬之契約，就其內涵言，勞工與雇主間之從屬性，通常具有：⑴人格上從屬性，即受僱人在雇主企業組織內，服從雇主權威，並有接受懲戒或制裁之義務。⑵親自履行，不得使用代理人。⑶經濟上從屬性，即受僱人並不是為自己之營業勞動而是從屬於他人，為該他人之目的而勞動。⑷組織上從屬性，即納入雇方生產組織體系，並與同僚間居於分工合作狀態等項特徵，初與委任契約之受委任人，以處理一定目的之事務，具有獨立之裁量權者迥然不同。」（最高法院81年度台上字第347 號、96年度台上字第2630號判決要旨參照）。故勞工在從屬關係下為雇主提供勞務，從屬性乃勞動契約之特徵，可由人格上從屬性、親自履行、經濟上從屬性、組織上從屬性等4 個面向觀察（最高行政法院
101 年度判字第368 號判決意旨參照）。㈣卷查原告自98年10月28日即為張振豐申報參加勞工保險，至
105 年12月22日始退保，而原告自同年3 月1 日起至同年12月22日止，均為張振豐申報月投保薪資為31,800元，惟依張振豐月薪資總額，於同年3 月至8 月應申報月投保薪資為43,900元、同年9 月至12月應申報月投保薪資為45,800元，致有將張振豐於105 年3 月至同年12月之月投保薪資以多報少情事，此有投保單位資料查詢、被保險人異動資料查詢、罰鍰明細表（勞保未覈實）、勞工保險罰鍰金額計算表、原告提出張振豐104 年11月至105 年12月之員工薪資明細等件影本在卷可佐（見原處分卷第4 頁至第5 頁、第6 頁至第8 頁、第11頁、第12頁、第14頁至第15頁），違規事實明確，被告乃依勞工保險條例第72條第3 項規定，以原處分按其短報之保險費金額處以4 倍罰鍰計45,544元，揆諸前揭規定，並無不合。
㈤原告固主張其係基於經營管理的考量，由原告提供服務場所
，張振豐則以其專業技術提供客戶服務，兩造間立於平等關係而約定承攬合作契約，且當初原告基於張振豐之請求而為其投保勞保，投保金額亦由雙方協議。又關於雙方之法律關係，目前法律並無強制投保之規定，基於契約自由原則，自應以雙方間議定之金額投保等語，並提出張振豐按件數計酬明細、建成中醫診所掛號費一覽表等件為證（見本院卷第35頁至第36頁、第37頁）。惟查：
⒈按「民法第188 條所稱之受僱人，係以事實上之僱用關係
為標準，僱用人與受僱人間已否成立書面契約，在所不問。」（最高法院45年台上字第1599號判例要旨參照）；且「民法第188 條第1 項所謂受僱人，並非僅限於僱傭契約所稱之受僱人，凡客觀上被他人使用為之服勞務而受監督者均係受僱人。」（最高法院92年度台上字第374 號判決要旨參照）。是基於私法自治與契約自由原則，雇主與勞工間固可簽訂非法定類型之契約關係，且允許同時成立數個不同內容態樣之契約，然審究僱傭關係之存在與否，應視勞動關係之實質內容予以認定，並非徒以契約之形式為認定，勞工如須接受雇主之管理、監督，從事勞務給付，並領取勞務上之對價報酬，應視為有僱傭關係之存在，即成立民法第482 條規定所稱之僱傭契約，而有勞動基準法之適用。再按勞工保險係強制性社會保險，由僱用人僱用支薪之員工，應以僱用人為投保單位申報加保，如未覈實申報投保薪資者，即有勞工保險條例第72條第3 項規定之適用。
⒉次按勞動契約非僅限於僱傭契約，關於勞務給付契約，其
具有從屬性勞動性質者，縱兼有承攬、委任等性質，自應屬勞動契約（最高法院89年度台上字第1301號判決要旨參照）。是於判斷系爭契約之性質時，不應僅依雙方所簽訂契約之文字、用語，自形式上予以判斷，而應依雙方契約所約定之具體權利義務內容，審視是否具有勞動契約以為斷。從而雇主與勞工間是否為僱傭關係，應視勞動關係之實質內容定之，倘須服從雇主之指揮管理，且非為自己之營業勞動，而係為該雇主之目的而勞動，即具人格上及經濟上之從屬性，應認其間屬僱傭關係。又承攬與僱傭雖同屬於供給勞務之契約，惟前者以發生結果即工作之完成為目的，供給勞務僅為其手段而已；後者則以供給勞務本身為目的，除提供勞務之外，並無其他目的。質言之，勞工在從屬關係下為雇主提供勞務，從屬性乃勞動契約之特徵，可由人格上從屬性、親自履行、經濟上從屬性、組織上從屬性等4 個面向觀察。
⒊據原告提出張振豐104 年11月至105 年12月之員工薪資明
細可知，張振豐於原告建成中醫診所係配屬於醫務部門之傷骨科，且將張振豐每月薪資拆分為本薪及伙食津貼，張振豐並於104 年12月、105 年4 月尚領有績效獎金500 元、200 元，復核原告提出之張振豐按件數計酬明細所示，原告將張振豐每月薪資拆分為人數業績及自費業績，而除
104 年12月、105 年4 月因張振豐領有績效獎金及同年12月有差額200 元外，上開員工薪資明細與按件數計酬明細就應領薪資合計與總業績數額均相符（見原處分卷第14頁至第15頁、本院卷第35頁至第36頁），是若原告與張振豐間確係立於平等地位而屬承攬合作契約關係，自無庸將張振豐配屬為醫務部門傷骨科員工，並另就張振豐每月所得列為員工薪資明細而非執行業務所得，則原告與張振豐間是否確屬承攬合作契約關係誠非無疑。
⒋復就人格上從屬性而言，張振豐從事推拿的地點在原告所
提供診所內編號95之房間內，有原告提出之診所平面圖及照片在卷可稽（見本院卷第22之1 頁、第23頁至第24頁），則張振豐上班時間自需配合原告診所的營業時間，而與原告診所營業時間相同，不能自行決定上班時間。再由原告提出之診所掛號費一覽表觀之，原告診所醫療項目區分為「第1 次內科及針灸、傷科處理」及「第2 次至第6 次針灸、傷科療程」2 項，顯見於原告診所第1 次就診時須先經由內科醫師診療，再視患者是否須針灸及為傷科處理，則患者針灸與否及是否須為傷科處理，自須由內科醫師決定與指示，而由配屬於傷骨科之推拿師依指示為患者進行傷科處理；第2 次至第6 次之「針灸、傷科療程」則係患者於第1 次診療後依內科醫師指示而進行後續療程，否則配屬於傷骨科之推拿師自無從逕行為患者進行傷科處理及後續之傷科療程，是足認張振豐係於原告診所內及經營之時間內提供勞務，自應受原告指揮監督，二者間實具人格上之從屬性，且張振豐須親自履行而無從使用代理人。
⒌就經濟上從屬性而言，縱依原告提出之張振豐按件數計酬
明細觀之，原告係依照張振豐每月推拿人數及銷售水藥、外用藥、保養藥總額按百分之5 計算後給付，足徵原告係依據張振豐提供勞務之人數及銷售原告所提供之水藥、外用藥、保養藥等商品，據以計算薪資之內容，自具有經濟上之從屬性。再者，原告診所關於健保或自費掛號費用數額係由原告所決定，並由原告收取掛號費或自費項目後，經由內科醫師診療後，再由張振豐依據內科醫師指示，為患者進行傷科處理或療程，張振豐無法自行決定推拿或掛號費用，亦無法另逕向患者收取推拿或掛號費用。從而，張振豐之薪資計算方式既係由原告所決定，而非張振豐得自行決定，即具有經濟上從屬性。
⒍就組織從屬性而言，原告提供其所經營診所內之房間供張
振豐從事推拿之用，且提供水藥、外用藥、保養藥等商品由張振豐銷售，並須受原告診所內科醫師指示為患者從事傷科處理或療程，又張振豐係經原告配屬於醫務部傷骨科，是與原告間屬於分工合作狀態，而與原告間具有組織上之從屬性。
㈥從而，原告前揭主張，誠非可採，原告與張振豐間實質為僱
傭關係，而非原告所稱形式之承攬合作關係，張振豐於前揭受僱原告期間，縱以原告提出之張振豐按件數計酬明細所領取名目為「總業績」之所得，惟仍具備「勞務對價性」及「給與經常性」，實屬原告支付予張振豐之薪資無誤，自應依勞工保險條例第14條規定，覈實申報所屬被保險人即張振豐
105 年3 月至同年12月之投保薪資，始為適法。詎原告將張振豐投保薪資金額以多報少，被告乃依勞工保險條例第72條第3 項規定，以原處分按原告短報之保險費金額，處以4 倍罰鍰計45,544元，訴願決定予以維持，俱無違誤。
七、綜上所述，原告上開主張各節，均非可採。原處分認事用法，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。從而，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻防方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，爰不一一詳予論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 1 月 9 日
行政訴訟庭 法 官 徐文瑞上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 107 年 1 月 9 日
書記官 翁仕衡