臺灣士林地方法院刑事簡易判決 99年度審簡字第453號公 訴 人 臺灣士林地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵緝字第906 號、第911 號），暨併案審理（臺灣士林地方法院檢察署97年度偵緝字第379 號）、追加起訴（臺灣士林地方法院檢察署99年度蒞追字第1 號、99年度偵字第6010號），被告於準備程序中就被訴事實自白犯罪（99年度審易緝字第16號、99年度審訴字第318 號），本院合議庭裁定由受命法官獨任合併審理並改以簡易判決處刑如下：
主 文甲○○獨資商業負責人，因獨資商業為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又幫助從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
應執行有期徒刑柒月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○曾於民國88年間，因違反商業登記法案件，經臺灣臺北地方法院以88年度易字第1407號判決處有期徒刑3 月確定，於88年9 月3 日易科罰金執行完畢。詎仍不知警惕，其預見綽號「小李董」之不詳姓名成年男子委請其擔任獨資商業之餐廳名義負責人，而不實際從事業務，該「小李董」委請經辦會計業務之人員可能以虛報薪資之方式逃漏稅捐等情有所認識，竟仍基於幫助從事上開業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）私文書之不確定故意，於86年間某日，以每月領取新臺幣（下同）45,000元之代價，提供其國民身分證件等資料予該「小李董」之成年男子，擔任當時址設臺北市○○○路1 段21號2 樓獨資商業「金都會餐廳」之名義負責人、址設臺北市○○○路○ 段○○號3 樓獨資商業「嘉年華餐廳」之名義負責人、址設臺北市○○○路○ 段○○○ 號10樓獨資商業「晶華餐廳」之名義負責人。嗣「小李董」委請經辦會計業務之人員基於上開餐廳逃漏營利事業所得稅之犯意，㈠明知楊旻蓁（原名楊貴美）、林孟君於88年1 月至12月間，並未在「金都會餐廳」任職及支領任何薪資，竟於89年1月間，以不詳方法取得楊旻蓁、林孟君之國民身分證資料，在「金都會餐廳」，將楊旻蓁、林孟君於88年度薪資所得23萬元及12萬元之不實事項登載於其業務上製作之扣繳憑單私文書，並填載營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之私文書持向財政部臺北市國稅局申報「金都會餐廳」88年度之營利事業所得稅，惟該虛報之薪資並無逃漏「金都會餐廳」88年度營利事業所得稅之結果。㈡明知王秋鈺於89年1 月至
2 月間，並未在「嘉年華餐廳」任職及支領任何薪資，竟於90年1 月間，以不詳方法取得王秋鈺之國民身分證資料，在「嘉年華餐廳」，將王秋鈺於89年度薪資所得22萬5 千元之不實事項登載於其業務上製作之扣繳憑單私文書，並填載營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之私文書持向財政部臺北市國稅局申報「嘉年華餐廳」89年度之營利事業所得稅，惟該虛報之薪資並無逃漏「嘉年華餐廳」89年度營利事業所得稅之結果。㈢明知林孟君於88年1 月至12月間，並未在「晶華餐廳」任職及支領任何薪資，竟於89年1 月間，以不詳方法取得林孟君之國民身分證資料，在「晶華餐廳」，將林孟君於88年度薪資所得92萬元之不實事項登載於其業務上製作之扣繳憑單私文書，並填載營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之私文書持向財政部臺北市國稅局申報「晶華餐廳」88年度之營利事業所得稅，逃漏「晶華餐廳」營利事業所得稅23萬元，足生損害於林孟君及稅捐機關對稅賦稽徵之正確性。
二、案經楊旻蓁、王秋鈺訴由臺灣基隆、板橋地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院檢察署檢察長令轉臺灣士林地方法院檢察署檢察官偵查並簽分偵查起訴、暨併案審理與追加起訴。
理 由
一、上開犯罪事實，業據被告甲○○迭於檢察官偵查、本院準備程序中坦承不諱，核與證人即告訴人楊旻蓁、王秋鈺、林孟君於檢察官偵查中指訴之情節相符，並有財政部臺灣省中區國稅局針對告訴人楊旻蓁發出之88年度綜合所得稅核定通知書、財政部臺北市國稅對告訴人林孟君發出之88年度綜合所得稅核定通知書、楊旻蓁提出之扣繳憑單、王秋鈺提出之扣繳憑單、楊旻蓁於88年度任職於藝菱企業有限公司之在職證明、財政部臺北市國稅局97年4 月17日財北國稅審三字第0970207093號函、97年4 月11日財北國稅審三字第0970036789號函、97年8 月4 日財北國稅審一字第0970229544號函、97年7 月29日財北國稅審三字第0970067521號函、「金都會餐廳」88年度營利事業所得稅審查報告書、結算申報書、「晶華餐廳」88年度營利事業所得稅結算申報書、「嘉年華餐廳」89年度營利事業所得稅結算申報書等資料附卷可憑，應甚明確，足認被告之自白與事實相符，本件事證明確，被告之犯行洵堪認定，應依法論科。
二、按被告行為後，刑法於94年2 月2 日修正公布，95年7 月1日施行，其中修正第2 條（新舊法之比較適用）、第47條（累犯）、第51條（定應執行刑）、第33條第5 款（罰金刑）等規定。其中刑法第2 條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應逕適用裁判時即修正後刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律。
㈠行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律
有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2 條第1 項定有明文。又比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切規定，綜其全部罪刑之結果而為比較。再從刑附屬於主刑，除法律有特別規定者外，依主刑所適用之法律（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。
㈡修正前刑法第47條規定：「受有期徒刑之執行完畢，或受無
期徒刑或有期徒刑一部之執行而赦免後，5 年以內再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至2 分之1 。」，修正後該47條第1 項規定：「受徒刑之執行完畢，或一部之執行而赦免後，5 年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至2 分之1 。」，則被告有如事實欄所載所犯罪科刑及執行情形，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其係於受有期徒刑之執行完畢後，5 年內故意再犯本件有期徒刑以上之幫助行使業務上登載不實文書之罪，依修正前後之規定，均為累犯，並無何者有利或不利之情形。
㈢再修正前刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑
，依左列各款定其應執行者：」，其中第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」；修正後刑法第51條第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年。」，則被告因本件數罪併罰之罪均係於刑法修正前所犯，比較結果，修正前之規定較有利於被告。
㈣刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀元，修正前刑
法第33條第5 款規定：「罰金：1 元（銀元）以上。」，而依罰金罰鍰提高標準條例規定，就72年6 月26日前修正之刑法部分條文罰金數額提高2 至10倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元；修正後刑法第33條第5 款規定：「罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之。」，刑法第33條第5 款所定罰金貨幣單位經修正為新臺幣後，刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配合修正為新臺幣，為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂刑法施行法第1 條之1 ：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3 倍。」；從而，刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，於上開規定修正後並無不同，惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告，依修正後刑法第2 條第1 項前段規定，應適用修正前刑法第33條第5 款之規定。
㈤綜上，本件經綜合觀察全部罪刑比較之結果，依修正後刑法第2 條第1 項前段規定，應整體適用修正前之規定。
㈥又修正後刑法第30條規定：「幫助他人實行犯罪行為者，為
幫助犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。幫助犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」，而修正前之刑法第30條則規定：「幫助他人犯罪者，為從犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。從犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」，觀諸修正前後幫助犯之規定，僅有文字之修正，無關成立幫助犯內容之實質之變更，非屬科刑規範事項之變更，自非法律之變更，應逕行適用修正後之規定。
㈦另修正刑法係自95年7 月1 日起施行，在此之前，刑法分則
編有關罰金刑之貨幣單位係銀元；且依刑法分則編應處罰金者，應適用罰金罰鍰提高標準條例第1 條之規定；亦即應按各該具體條文制定或修正之時間先後，定其提高之倍數。惟被告行為後，刑法施行法增訂第1 條之1 ，於95年6 月14日經總統公布，並自同年7 月1 日起施行；該條規定：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3 倍」。亦即自95年7 月1 日起，刑法分則編所定罰金之貨幣單位，由原來之銀元改為新臺幣；且94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自95年7 月1 日起，有關罰金之數額提高為30倍。刑法第215 條之罪自24年7 月1 日施行後即未再修正，依增訂刑法施行法第1 條之1 之規定，其罰金以新臺幣為單位，數額應提高30倍。此與增訂前之罰金以銀元為單位，且適用罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段之結果應提高10倍，而新臺幣與銀元之比例為3 ：1 ，換算結果亦為30倍者，並無不同。亦即增訂刑法施行法第1 條之1 之意旨，僅在使刑法規範之罰金刑之貨幣單位，一律改為新臺幣，並使增訂前後有關罰金刑提高之倍數一致，對被告而言，並無有利、不利之比較適用之問題，且此增訂之規定應屬罰金罰鍰提高標準條例第1 條但書之情形，當無同條前段規定之適用，自應逕行適用刑法施行法第1 條之1 之規定。
三、按所得稅之扣繳義務人依所得稅法第89條第3 項填發之免扣繳憑單，或依同法第92條開具之扣繳憑單，其用意在於稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，就營利事業所得稅核課觀點而言，上開所稱原始憑證，依應所得稅法及相關法令規定辦理。而營利事業所得稅查核準則第71條第11款規定「薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另附工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定」，同條第9 款規定「薪資支出，未依法扣繳所得稅款者，除應通知限期補繳，補報扣繳憑單並依法處罰外，依本條有關規定予以認定」。是扣繳暨免扣繳憑單在稅法上並非認定薪資支出之原始憑證，自難認屬商業會計法第15條原始憑證之範圍。在扣繳暨免扣繳憑單上為不實之填載，僅能依其情節論以其他罪名，尚不成立商業會計法第71條之罪（最高法院92年台上第6116號判決參照）。又獨資商業以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為該獨資商業，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為獨資商業，而非獨資商業負責人，僅因基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人應處徒刑之規定，轉嫁於獨資商業負責人。是獨資商業負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，無從成立想像競合犯，或累犯。本件被告甲○○既於88至90年度係獨資商業「晶華餐廳」之登記負責人，揆諸上開說明，該獨資商業涉犯稅捐稽徵法第41條詐術逃漏稅捐之有期徒刑之刑責應轉嫁於其本人，自甚明確。
四、核被告甲○○所為，係犯刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文書罪（偽造部分為高度之行使行為所吸收）、稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之詐術逃漏稅捐罪。被告預見綽號「小李董」之不詳姓名男子請其擔任餐廳之名義負責人，而不實際從事業務，該餐廳經辦會計之人員可能以虛報薪資之方式逃漏稅捐等情有所認識，竟仍基於幫助明知為不實之事項，而記入扣繳憑單正犯之不確定故意，而提供名義為登記負責人資以助力，雖並未參與該犯罪行為之實行，仍應屬幫助他人實行犯罪行為，為幫助犯，乃依修正後刑法第30條第2 項規定減輕其刑。又被告以一幫助行為，同時構成3 次幫助行使業務上登載不實文書罪，為想像競合犯，應以一罪處斷。再被告有如事實欄所載前科執行情形，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其於前案有期徒刑執行完畢後，5 年內故意再犯本件有期徒刑以上之幫助行使業務上登載不實文書罪，依修正前刑法第47條之規定，為累犯，應依法加重其刑，並先加後減。起訴書中雖未敘及關於告訴人林孟君部分，惟此部分與起訴書敘及行使業務上登載不實文書部分有想像競合犯之裁判上一罪關係，應為起訴效力所及，本院自得併為審理。另上開獨資商業將上開不實薪資支出列於該公司88、89年度營利事業所得稅結算申報書，持以申報稅捐，因報稅並非其業務之行為，自無上開罪責之適用。至被告所犯上開2 罪，應分論併罰。另被告就幫助行使業務上登載不實扣繳憑單文書部分之犯罪時間，應以正犯之犯罪時間為準，應有累犯之適用，附此敘明。爰審酌被告因為私利他人而為本案犯行之犯罪動機、目的、手段、所逃漏稅捐之金額達230,000 元暨犯罪後坦承犯行，態度尚佳等一切情狀，量處如主文所示之刑，並定其應執行之刑。再被告行為後，刑法第41條曾於90年1 月10日修正公布，同年月12日生效，又於94年2 月2 日修正公布，95年7 月1 日施行。
90年1 月10日修正前之刑法第41條規定：犯最重本刑為3 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。90年1月10日修正後之刑法第41條第1 項前段、第2 項規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金」、「併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執行之刑逾六月者，亦同。」，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則查被告所犯之上開逃漏稅捐之罪，其最重本刑為5 年以下有期徒刑，依90年1 月10日修正後規定較為有利，惟被告於行為時之易科罰金折算標準，應以銀元
300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日；而95年7 月1 日修正公布施行之刑法第41條第1項前段、第2 項則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金」、「前項規定（即易科罰金之折算標準）於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之。」，該第2 項規定於98年1 月21日修正公布為：「第1 項至第3 項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之。」，並移列於同條第8 項，且自98年9 月1 日起施行（其關於數罪併罰，數宣告刑均得易科罰金，而定應執行之刑逾6 個月者，排除適用同條第1 項得易科罰金之規定部分，經司法院大法官釋字第662 號解釋宣告自該解釋公布之日起失其效力）。
嗣刑法第41條第8 項復於98年12月15日修正為「第1 項至第
4 項及第7 項之規定，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應執行之刑逾6 月者，亦適用之。」，並自99年1 月1 日公布施行。比較修正前後之規定，依刑法第2條第1 項前段規定，應依90年1 月10日修正後95年7 月1 日修正公布施行前刑法第41條之規定予以適用，並依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定定其易科罰金之折算標準。另被告雖係於96年4 月24日以前犯本罪，惟其於本案曾於91年8 月13日為臺灣士林地方法院檢察署通緝，迄97年3 月23日始為警逮捕歸案，此有通緝書及警方移送書附卷可憑，依中華民國96年罪犯減刑條例第5 條之規定，不得減刑。
五、依刑事訴訟法第449 條第2 項、第3 項、第454 條，稅捐稽徵法第41條、第47條第1 款，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、第216 條、第215 條、第30條第2 項、第55條、修正前刑法第47條、第51條第5 款、90年1 月10日修正後95年
7 月1 日修正公布施行前第41條第1 項前段、第2 項，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，逕以簡易判決處刑如主文。
本案經檢察官吳昭瑩到庭執行職務。
中 華 民 國 99 年 4 月 30 日
刑事第一庭法 官 雷雯華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書 (均須按他造當事人之人數附繕本)。
書記官 陳麗津中 華 民 國 99 年 4 月 30 日附錄本案論罪科刑法條全文：
刑法第216條行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或
5 百元以下罰金。稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。