臺灣士林地方法院刑事判決 108年度訴字第180號公 訴 人 臺灣士林地方檢察署檢察官被 告 王遵富上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（107 年度偵字第6376號、107 年度偵字第6377號、108 年度偵緝字第16
5 號），本院判決如下：
主 文王遵富共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、王遵富知悉劉修明（由本院另行審結）並無實際經營公司之意，仍邀約劉修明出名擔任址設臺北市○○區○○路○○○ ○○ 號「泰鈿國際有限公司」（以下簡稱泰鈿公司）登記負責人，經劉修明應允並將國民身分證等資料交予王遵富，王遵富遂持之委由某不詳成年人，於民國100 年3 月9 日向臺北市政府申請辦妥由劉修明擔任泰鈿公司董事之相關設立登記事項，劉修明因而成為公司法規定之公司負責人，亦屬商業會計法所稱之商業負責人。王遵富旋與劉修明共同基於填製不實統一發票會計憑證以幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知泰鈿公司並無實際銷貨與合盛科技有限公司（下稱合盛公司）之事實，仍於100 年8 月間，接續虛開如附表所示之不實統一發票共5 紙，交與附表所示之營業人即合盛公司，經合盛公司持之申報營業稅時，充作進項憑證，用以向稅捐稽徵機關申報抵扣銷項稅額，以此方式幫助如附表所示之納稅義務人合盛公司逃漏營業稅合計新臺幣（下同）18萬4527元。
二、案經財政部臺北國稅局移送臺灣士林地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力本判決認定事實所引用卷內被告以外之人於審判外之陳述，因檢察官、被告於本院審理中均同意作為證據（見本院訴字卷第57至61頁），且經本院審酌各該陳述作成時之狀況，並無違法取證之瑕疵，認以此作為證據均屬適當，依刑事訴訟法第159 條之5 第1 項規定，此等被告以外之人於審判外之言詞、書面陳述，均得作為證據。又本判決所引用其他資以認定事實所憑之非供述證據，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，依刑事訴訟法第158 條之4 規定之反面解釋，亦得作為證據。
貳、實體方面
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：訊據被告王遵富矢口否認有何商業負責人填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐犯行，辯稱：伊因劉修明要向銀行辦貸款，需要財務信用，就幫劉修明印名片，表示劉修明在伊友人盛呈璽擔任負責人之得盛紡織實業有限公司（下稱得盛公司）任職，但後來劉修明的貸款申辦也沒通過，劉修明雖指訴是因伊要求才擔任泰鈿公司登記負責人，然劉修明記錯了，泰鈿公司的事情，可能是孫明初介紹劉修明去擔任的，伊從未要求劉修明擔任泰鈿公司登記負責人，泰鈿公司虛開發票幫助他人逃漏營業稅的事情跟伊無關云云，查：
㈠同案被告劉修明前以設立登記為由，於100 年3 月9 日由代
辦業者持劉修明之身分證件等資料，向臺北市政府辦理登記劉修明為泰鈿公司董事即登記負責人獲准，劉修明嗣且以泰鈿公司負責人身分，簽名出具領用統一發票購票證申請書，昌群事務所員工陳品綺乃執該申請書於100 年5 月3 日向稅捐機關購買領用100 年5 、6 月份統一發票（發票字軌號碼UC00000000至UC00000000、UK00000000至UK00000000），此後，泰鈿公司並購買領用100 年7 、8 月份統一發票（發票字軌號碼VG00000000至VG00000000、VP00000000至VP00000000），旋於100 年8 月間開立如附表所示銷售額各為72萬3600元（發票號碼VG00000000）、74萬6100元（發票號碼VG00000000）、71萬6040元（發票號碼VG00000000）、74萬5380元（發票號碼VG00000000）、75萬9420元（發票號碼VG00000000）之統一發票5 張（銷售額計369 萬0540元）與合盛公司等情，有臺北市政府106 年9 月21日府產業商字第10658693100 號函所附泰鈿公司登記資料、財政部臺北國稅局士林稽徵所106 年9 月20日財北國稅士林營業字第1062906926號書函暨所附領用統一發票購票證申請書、查詢統一發票領用商號、專案申請調檔查核清單等可憑（107 年度偵字第4458號偵查卷第11、32至34、64至66、399 頁），堪可認定。
㈡泰鈿公司於100 年8 月間如附表所示與合盛公司間之交易，係屬虛偽不實，有下列證據可憑：
1.泰鈿公司登記營業項目係飲料批發、茶葉批發、機械批發、回收物料批發業等，有前揭臺北市政府106 年9 月21日府產業商字第10658693100 號函所附泰鈿公司登記資料可稽（10
7 年度偵字第4458號偵查卷第32至34頁）。⒉依營利事業所得稅申報資料，泰鈿公司100 年至104 年度營
業項目為「未分類其他塑膠製品製造」，然100 年3 至6 月泰鈿公司之進銷項金額均申報為零，且102 至104 年度申報進口貨物，金額雖計達493 萬9612元，然貨物種類為生鮮或冷藏魚類、活龍蝦及熱帶魚等，全部為水產品，顯與泰鈿公司營業項目無關，疑係他人借用泰鈿公司名義進口貨物；又泰鈿公司100 至105 年度間，固取得國內進項憑證317 紙，金額計達1 億5064萬536 元，惟其中，異常進項憑證256 紙，金額計1 億4809萬2211元，占其國內進項比例百分之98.3，是泰鈿公司除疑係他人借其名義進口貨物，並由泰鈿公司取得與其營業項目不符之營業人開立之統一發票外，其異常進項占國內進項比例達百分之98.3，是泰鈿公司本身應無實際進貨，自無貨物可供銷售，有財政部臺北國稅局107 年3月6 日財北國稅審四字第1070008340號刑事案件移送書暨所附之查緝案件稽查報告可參（107 年度偵字第4458號偵查卷第1 至8 頁）。則泰鈿公司既無進貨之實，自無由銷貨與合盛公司。是泰鈿公司100 年8 月間如附表所示與合盛公司間之交易，當屬虛偽，泰鈿公司有填製不實之統一發票暨申領之統一發票已幫助合盛公司逃漏稅捐等情，堪可認定。
㈢本件係被告與同案被告劉修明共同開立泰鈿公司不實發票、幫助合盛公司逃漏稅捐，亦有下列證據可佐：
1.同案被告即泰鈿公司之設立登記負責人劉修明就本案緣由暨其與被告接觸之過程等情，迭於偵查、本院審理供述甚詳，其於偵查供稱：是被告請我去當公司負責人，說要給我一筆錢，我當時將身分證交給被告，但後來被告沒有給我報酬，我記得被告住在萬華夜市那邊（107 年度偵字第6377號卷第26至27頁）；我聽過「泰鈿」，我只是人頭，是被告叫我當人頭的，說沒有事，每月有錢可以拿，但實際上我沒有拿到任何錢，當時要當人頭時，我跟被告去好多地方；檢察官所提示載有泰鈿公司於100 年3 月14日取得財北國稅營業字第0000000000號營業人（設立、變更）登記核准字號之領用統一發票購票證申請書〈見107 年度偵字第4458號偵查卷第65頁，即該卷另以手寫編碼頁數之第39頁〉是我的簽名，差不多就是這時候，被告去找我的（107 年度偵字第6377號卷第43頁）；被告印製得盛公司的名片給我，說我是得盛的負責人，之後，被告又說改成泰鈿公司的負責人，我當初問被告會不會有事，被告說不會有事，我跟被告說不要害我（107年度偵字第6377號卷第58頁）；本院審理供稱：之前只是要辦信用卡，經人介紹認識被告，但被告說我只有房子的話辦不下來，叫我要當公司負責人，前面是說當得盛公司的人頭，但我不知道有沒有實際登記為得盛公司的人頭，後來沒多久，又變成是泰鈿公司，就是請我當泰鈿公司負責人，說這樣信用卡、信用貸款比較好辦，我確定之所以會擔任泰鈿公司負責人，是因為被告的要求，我才會擔任，跟孫明初無關，我弄得很清楚，不會把孫明初跟被告搞混，因為孫明初幾乎是看著我長大的，我認識孫明初很多年，不會弄錯，從得盛公司到泰鈿公司都是被告弄的，我只是要辦信用卡而已，被告跟我說有公司順便幫我把信用貸款辦下來，但辦一年多還是沒有辦下來，後來我打電話給被告，被告就都不接電話了等語（本院訴字卷第55至56、61頁），劉修明就其係應被告邀約而擔任泰鈿公司之人頭負責人，二人乃共同開立泰鈿公司不實發票、幫助合盛公司逃漏稅捐犯行，業於本院審理中坦認犯行，其顯無因否認犯罪、推諉卸責而攀誣被告之情，佐以劉修明之供述並有前揭理由欄一㈠㈡補強證據可憑，堪認共犯劉修明就其如何與被告共同為本案犯行之緣由、過程等供述之可信度甚高。
⒉再以劉修明供稱係要辦理信用貸款認識被告，為增加財務信
用之故，乃應被告要求，先後擔任得盛公司員工、泰鈿公司負責人等語，暨劉修明所提出為便於申辦信用貸款審核查證而由被告為之印製、交付劉修明所持有之記載劉修明任職得盛紡織實業有限公司、聯繫電話0000000000、0000000000門號之名片等情（見107 年度偵字第6376號偵查卷第35頁），質諸被告亦供承：得盛紡織實業有限公司跟我有生意上往來，當時是劉修明要辦貸款，就印劉修明在得盛公司任職的名片，留我的電話，由我幫劉修明接電話，名片上0000000000、0000000000門號都是我使用的門號沒錯，得盛紡織實業有限公司的老闆是盛呈璽，之前，我有被判一條（罪），是劉修明的孫姓朋友（指孫明初）去寄勞保在得盛那邊，因為要辦勞保年資，但是實際沒有在那邊上班，我是介紹孫明初到得盛那邊，所以因為這件事情遭判刑等語綦詳（108 年度偵緝字第165 號偵查卷第39至41頁）；證人孫明初且稱：被告、劉修明我都認識，100 年左右，我接觸到被告，當時我沒有工作，被告叫我可以辦理金融商品然後用掛名的方式，之後不會有事情。但我沒有介紹被告與劉修明認識，後來我才知道劉修明逃漏稅的事情，那是劉修明跟被告的事情，我不知情，劉修明出事後來找我，我才知道這件事情等語綦詳（
107 年度偵字第6377號偵查卷第64至65頁）；參核得盛公司負責人盛呈璽前確因明知孫明初未實際任職於得盛公司，竟與被告、孫明初共謀，由盛呈璽在業務上作成之勞保暨全民健保申報表為虛偽登載，再據以向勞工保險局投保，嗣盛呈璽再以虛偽登載之不實薪資扣繳憑單用以申報營利事業所得稅等行使業務上登載不實文書、公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐等犯行，經臺灣新北地方法院以104 年度審訴字第252 號判決，就盛呈璽共同犯行使業務上登載不實文書、逃漏稅捐等罪，各處有期徒刑3 月、4 月，定應執行有期徒刑6 月；就被告判處共同犯行使業務上登載不實文書罪，處有期徒刑3 月；就孫明初共同犯行使業務上登載不實文書、幫助逃漏稅捐等罪，判處有期徒刑3 月、3 月，並定應執行有期徒刑5 月在案等情，有臺灣新北地方法院104 年度審訴字第252 號判決書可稽（本院訴字卷第87至93頁），均徵劉修明、孫明初所述洵屬有據，堪認本件係被告與同案被告劉修明共同開立泰鈿公司不實發票、幫助合盛公司逃漏稅捐甚明，被告以前詞置辯，否認犯行，並不足採。
㈣綜上，本件事證明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
二、應適用之法律：㈠按被告行為後，稅捐稽徵法第43條業於103 年6 月4 日修正
公布施行，並自103 年6 月6 日起生效。修正前稅捐稽徵法第43條原規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處
3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2 分之1 。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。」，而修正後第43條則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2 分之1 。稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。」。
是修正後規定僅係將第3 項之「除觸犯刑法者移送法辦外」予以刪除，與本案之論罪科刑無涉，合先敘明。
㈡按統一發票乃商業會計法第15條第1 款所列之原始憑證，屬
商業會計憑證之一種，商業負責人不得明知不實之事項而予填製；次按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）；茲同案被告劉修明係泰鈿公司董事，為公司法所規定公司負責人，亦屬商業會計法所定商業負責人，是被告王遵富與同案被告劉修明，共同填製如附表所示內容不實之統一發票，交付附表所示營業人作為進項憑證，供之持向稅捐機關申報扣抵營業稅款，而以此方式幫助納稅義務人逃漏營業稅捐，核被告本件所為，係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，起訴書於證據並所犯法條欄意指被告明知為不實之事項，而開立不實統一發票之行為，尚涉犯刑法第216 條、215 條之行使業務登載不實罪嫌等語，容有誤會，併此敘明。
㈢稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專
條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（司法院第二廳78年11月24日（78）廳刑一字第1692號函函覆意見、臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。是被告與同案被告劉修明間，就上揭犯行互有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條規定，論以共同正犯（至其中填製不實會計憑證部分，被告雖係無身分之人，然既與有商業負責人身分之同案被告劉修明共同實行犯罪，依刑法第31條第1 項規定，仍為共同正犯）。又考量被告雖不具商業會計法所定之商業負責人身分，然就本案犯行居於主導地位，爰不依該條但書規定減輕其刑，附此敘明。
㈣被告利用不知情之事務所人員領用空白統一發票，以遂行填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，為間接正犯。
㈤被告以泰鈿公司之名義，於100 年8 月間開立數張不實發票
行為，係屬於同一報稅期間（按關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1 第1 項規定，應分別於每年1 月、3 月、5 月、7 月、9 月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，當以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算標準）所填製不實會計憑證或幫助逃漏稅捐之犯行，被告於同一報稅期間開立數張不實統一發票，仍屬基於單一犯罪決意而在時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而應論以接續犯。
㈥被告所為如附表所示於同一營業稅期間填製不實會計憑證交
付營業人而幫助他人逃漏稅捐犯行，依社會通念，應認係基於同一犯罪故意，而實行一個犯罪行為，屬一開立不實發票行為同時觸犯填製不實會計憑證罪及幫助他人逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
三、科刑㈠爰審酌被告以填製不實之發票幫助他人逃漏稅捐，影響國家
財政與稅賦公平非小，並斟酌其犯後否認犯行之態度，暨其犯罪之動機、目的、生活狀況、智識程度、幫助逃漏之稅捐額等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準。
㈡至被告幫助附表所示營業人逃漏營業稅，固使該營業人獲取
節省稅捐之財產上利益，然依加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第5 款規定，納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，並另處以罰鍰。因此本案犯行經查獲後，稅捐機關自得對附表所示營業人行使稅捐法上之請求權追繳稅款，並處以罰鍰，基此，稅捐機關基於稅捐法上規定對該公司追繳稅款並處以罰鍰，已足剝奪其節省稅捐之財產上利益；況且逃漏稅捐行為依稅捐稽徵法第41條屬於犯罪，則前開利益，應屬該逃漏稅公司自己實行逃漏稅捐犯罪而取得之犯罪所得，本應在該逃漏稅為被告之訴訟程序中，判斷應否沒收，倘本件再對該逃漏稅公司宣告追徵節省稅捐利益之價額（關於犯罪所得為節省稅捐利益之情形，依其利得客體型態本身不能沒收，須直接宣告該價額數額之追徵），已使該逃漏稅公司遭受雙重負擔，揆諸前開說明，認有過苛之虞，依刑法第38條之2 第2 項規定，對該公司所獲取節省稅捐利益之價額，自不予宣告追徵，亦毋庸命該營業人參與本案訴訟之沒收程序，附此敘明。另並無證據證明被告因此犯行業已實際獲取任何對價或不法利益，自毋庸為沒收之宣告，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第28條、第31條第1 項、第55條、第41條第1 項前段，判決如主文。
本案經檢察官吳宇青提起公訴，檢察官林聰良到庭執行職務。
中 華 民 國 108 年 11 月 29 日
刑事第五庭 審判長法 官 陳 明 偉
法 官 黃 紀 錄法 官 黃 怡 瑜以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書( 均須按他造當事人之人數附繕本) 「切勿逕送上級法院」。
書記官 蔡 宜 君中 華 民 國 108 年 11 月 29 日附錄本案論罪科刑條文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
附表┌─┬────┬─────┬────┬─────┬─────┬─────┬─────┬─────┐│編│逃漏營業│營業人名稱│發票月份│ 發票號碼 │ 銷售金 │ 營業稅 │備註一 │備註二 ││號│稅期間 │ │ │ │額（新臺幣│額（新臺幣│證據出處 │對應之起訴││ │ │ │ │ │/元） │/元） │ │書附表編號││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │├─┼────┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼─────┼─────┤│１│100年7、│合盛科技股│100年8月│VG00000000│723,600 │36,180 │107年度偵 │即起訴書附││ │8月份營 │份有限公司│ │ │ │ │字第4458號│表一編號1 ││ │業稅 │ │ │ │ │ │卷第399頁 │ ││ │ │ ├────┼─────┼─────┼─────┼─────┼─────┤│ │ │ │100年8月│VG00000000│746,100 │37,305 │107年度偵 │即起訴書附││ │ │ │ │ │ │ │字第4458號│表一編號2 ││ │ │ │ │ │ │ │卷第399頁 │ ││ │ │ ├────┼─────┼─────┼─────┼─────┼─────┤│ │ │ │100年8月│VG00000000│716,040 │35,802 │107年度偵 │即起訴書附││ │ │ │ │ │ │ │字第4458號│表一編號3 ││ │ │ │ │ │ │ │卷第399頁 │ ││ │ │ ├────┼─────┼─────┼─────┼─────┼─────┤│ │ │ │100年8月│VG00000000│745,380 │37,269 │107年度偵 │即起訴書附││ │ │ │ │ │ │ │字第4458號│表一編號4 ││ │ │ │ │ │ │ │卷第399頁 │ ││ │ │ ├────┼─────┼─────┼─────┼─────┼─────┤│ │ │ │100年8月│VG00000000│759,420 │37,971 │107年度偵 │即起訴書附││ │ │ │ │ │ │ │字第4458號│表一編號5 ││ │ │ │ │ │ │ │卷第399頁 │ │└─┴────┴─────┴────┴─────┴─────┴─────┴─────┴─────┘