臺灣士林地方法院刑事判決111年度訴字第375號公 訴 人 臺灣士林地方檢察署檢察官被 告 林威良選任辯護人 余柏萱律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（111年度偵字第2222號），本院判決如下：
主 文林威良共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
緩刑貳年。
犯罪事實
一、林威良與陳銘宏（其所涉違反稅捐稽徵法等罪嫌部分，另經臺灣臺北地方檢察署【下稱臺北地檢署】以110年度偵字第20000號等案件提起公訴）基於幫助他人逃漏營業稅捐、填製不實會計憑證之犯意聯絡，由陳銘宏安排林威良自民國104年12月14日至105年3月20日止，擔任優美現代家具有限公司負責人（下稱優美公司）。林威良並依真實姓名、年籍均不詳之成年男性共犯（下稱不詳男子）之指示，於104年12月18日，以優美公司負責人身分，向財政部印刷廠臺北業務處遞交領用發票購票證申請書領用統一發票，復將領得之優美公司統一發票交付不詳男子，嗣與林威良、陳銘宏有犯意聯絡之不詳男子基於幫助他人逃漏營業稅捐、填製不實會計憑證之犯意，於104年12月14日至105年3月20日止，以不詳方式填製如附表所示之不實統一發票與如附表所示買方營業人，如附表所示買方營業人繼向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此方式幫助該買方營業人逃漏營業稅共計新臺幣（下同）20萬1,475元，足生損害於稅捐稽徵機關對於核課稅捐之正確性。
二、案經財政部臺北國稅局告發臺北地檢署呈請臺灣高等檢察署檢察長核轉臺灣士林地方檢察署（下稱士林地檢署）檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序部分本判決下述被告以外之人於審判外之陳述，檢察官、被告林威良及辯護人均同意具有證據能力（見本院111年度訴字第375號卷【下稱本院卷】第100至114頁），本院審酌各該證據資料作成時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，而認為以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5第1項之規定，均有證據能力。至於本判決下列所引用之非供述證據，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，亦無顯有不可信之情況，且經本院於審理期日提示予被告辨識而為合法調查，依刑事訴訟法第158條之4反面解釋，自均得作為本判決之證據。
貳、實體認定犯罪事實所憑之證據及理由
一、上開犯罪事實，業據被告於本院審理中坦承不諱（見本院卷第121頁），核與證人陳銘宏於偵訊、本院審理中證述（見臺北地檢署110年度偵字第20000號卷【下稱偵20000卷】二第97至99頁；士林地檢署111年度偵第2222號卷【下稱偵2222卷】第17至23頁、第79至83頁；本院卷第87至99頁）、證人蘇鈺英、許育瑋於偵訊時證述（見偵2222卷第79至83頁；偵20000卷二第81至82頁）之情節均大致相符，復有優美公司設立及歷次變更事項綜整表、營業稅稅籍資料查詢作業列印、公司設立變更登記表（見偵20000卷一第21至71頁）、被告之財政部臺北國稅局個人戶籍資料查詢清單、營業稅稅籍管理查詢作業（見偵20000卷一第79至81頁）、優美公司104至108年度各類所得資料清單（見偵20000卷一第119至123頁）、優美公司查詢統一發票領用商號申購發票資料（見偵20000卷一第137至141頁）、被告領用統一發票購票證申請書、臺北國稅局內湖稽徵所營業人查訪報告表、身分證影本（見偵20000卷一第145至147頁）、優美公司財政部臺北國稅局104、105年度營利事業所得稅結算申報核定通知書（見偵20000卷一第157至158頁）、優美公司104、105年申報書查詢（見偵20000卷一第163頁、第165頁）、優美公司105年2月營業人銷售額與稅額申報書（401）（見偵20000卷一第175頁）、優美公司進口報單總細項資料（見偵20000卷一第199至213頁）、優美公司財政部臺北國稅局出口報單總項清單、財政部臺北國稅局全國出口報單總細項資料清單、出口報單總細項資料線上查詢作業畫面（見偵20000卷一第215至217頁）、中央銀行外匯局110年1月5日台央外捌字第1100002356號函暨所附外匯資料（見偵20000卷一第218至225頁）、優美公司財政部臺北國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）（見偵20000卷一第227至229頁）、優美公司專案申請調檔統一發票查核名冊（進項以買受人按銷售人列印）（見偵20000卷一第231至233頁）、優美公司專案申請調檔查核清單（進項）（見偵20000卷一第235至254頁）、優美公司財政部臺北國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）（見偵20000卷一第691至699頁）、營業人取得涉嫌開立不實統一發票營業人優美公司不實統一發票派查表（調檔批次：A10480）（見偵20000卷一第701至706頁）、優美公司專案申請調檔統一發票查核名冊（銷項以銷售人按買受人列印）（見偵20000卷一第709至714頁）、優美公司專案申請調檔查核清單（銷項）（調檔批次：A10480）（見偵20000卷一第715至743頁）、營業人取得涉嫌開立不實統一發票營業人優美公司不實統一發票派查表（調檔批次：A10481）（見偵20000卷一第747至757頁）、優美公司專案申請調檔查核清單（銷項）（調檔批次：A10481）（見偵20000卷一第759至786頁）、優美公司財政部臺北國稅局欠稅查詢情形表（見偵20000卷一第813頁）、優美公司留抵稅額查詢畫面（見偵20000卷一第815頁）、優美公司財政部臺北國稅局審查四科查緝案件稽查報告書（見偵20000卷一第819至838頁）、財政部臺北國稅局110年7月21日財北國稅審四字第1101016618號函（見偵20000卷二第45頁、第48至49頁）、104年11月30日陳銘宏與許育瑋所簽立之承諾書（見偵20000卷二第107頁）、財政部臺北國稅局111年4月11日財北國稅審四字第1111013223號函（見偵2222卷第47頁、第49至51頁、第53至54頁）、本院111年度審簡字第645號刑事簡易判決（見本院卷第55至66頁）、臺北地檢署110年度偵字第20000、31942號起訴書（見本院卷第67至71頁）、經濟部商業司商工登記公示資料查詢欣鑫物業股份有限公司、超速度有限公司基本資料（見本院卷第73至82頁）等證據在卷可稽，足認被告上開任意性自白核與事實相符，得採為認定事實之證據。
二、被告雖曾辯稱其主觀上對於優美公司開立虛偽發票均不知情等語（見本院卷第30至31頁）。然查，被告自承其與陳銘宏一同合夥成立優美公司，其負責找店面及上游供應商，並負責架網頁、看店經營，優美公司從籌備到開業大約6個月等語（見偵20000卷一第73頁），顯見被告對於優美公司之經營、業務及供應商等情均知之甚詳，其卻於親自申領優美公司之空白統一發票後（見偵20000卷一第145頁），將之交與不詳男子使用，顯見被告對於該發票日後之用途及業務等情，應屬明知。被告雖稱不詳男子係鳴振會計事務所之員工等語（見本院卷第116至117頁），然會計師事務所之工作，至多僅為事後協助公司關於發票憑證等稅負或帳務之業務，自無拿取公司空白發票之理，此亦為證人蘇鈺英於偵查中證稱：優美公司不算是我們的客戶，是優美公司找不到人報稅，我才幫忙報了2期，就是拿優美公司的銷項及進項發票報稅等語（見偵2222卷第81頁）明確，則被告上開所辯，核與常情相違，自不足採，亦見被告將優美公司之空白發票交與不詳男子使用，其主觀上已有與之共同填載不實會計憑證及幫助逃漏稅之故意，而與之就本罪有犯意聯絡及行為分擔等節，堪予認定。公訴意旨認為被告就上開所為，其主觀上僅有不確定之故意一事，容有誤會，應予更正之。綜上所述，本案事證明確，被告上揭犯行堪以認定，應予依法論科。
三、論罪科刑
(一)新舊法比較：被告行為後，稅捐稽徵法第43條於110年12月17日修正公布，並自同年月19日生效施行，修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金」；修正後則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金」。前開比較新舊法結果，修正後之規定，並未較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段規定，就被告本案犯行，自應適用其行為時即修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規定，起訴意旨誤載為修正後之法條，此部分經本院當庭告知被告所犯係修正前之法條（見本院卷第85頁），無礙於被告之防禦權，自應予更正之。
(二)統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。被告於上開時間係優美公司之董事，為公司法所規定公司負責人，屬商業會計法所定商業負責人，被告與不詳男子存有犯意聯絡，由該不詳男子填製如附表所示內容不實之統一發票，交付如附表所示營業人作為進項憑證，其中如附表所示營業人供持向稅捐機關申報扣抵營業稅款，而以此方式幫助納稅義務人逃漏營業稅捐，核其所為，係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。
(三)稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（司法院第二廳78年11月24日（78）廳刑一字第1692號函函覆意見、臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。是被告與陳銘宏及不詳男子間，就上揭犯行互有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條規定，論以共同正犯。
(四)被告多次填製如附表所示之不實會計憑證，進而幫助如附表所示公司逃漏單一期別營業稅，係於密切接近之時、地實行，且持續侵害同一法益，主觀上係出於單一目的而為，各舉動之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分離，亦應視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，而屬接續犯，應論以一罪。被告所為前開填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐罪間，行為間有局部重合，其基於單一犯罪故意，以一行為觸犯上開兩罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條前段規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
(五)量刑：爰以行為人之責任為基礎，審酌被告以填製不實之發票幫助他人逃漏稅捐，影響國家財政與稅賦公平非小；惟念及其犯後終能坦承犯行，可認其犯後態度尚佳；暨考量其犯罪之目的、幫助逃漏之稅捐額；參以其前並無任何前科，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽（見本院卷第11頁），可認其素行尚佳；兼衡其自陳：二技畢業之教育、智識程度，已婚、育有1名國小六年級之子女，目前失業中等語（見本院卷第118頁）之家庭經濟生活狀況等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準。
(六)緩刑部分：查被告前未因故意犯罪曾受有期徒刑以上刑之宣告，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽（見本院卷第11頁），其於本院審理中坦承犯行，可認經此起訴、審判程序，其當能知所警惕而信無再犯之虞，本院綜核各情及辯護人為被告求為緩刑之宣告等語（見本院卷第121頁）等情，認所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款，併宣告緩刑如主文所示，用啟自新。
四、沒收部分：被告幫助如附表所示營業人逃漏營業稅，固使該公司獲取節省稅捐之財產上利益，然依加值型及非加值型營業稅法第51條第1項第5款規定，納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，並另處以罰鍰。因此本案犯行經查獲後，稅捐機關自得對該公司行使稅捐法上之請求權追繳稅款，並處以罰鍰，基此，稅捐機關基於稅捐法上規定對該公司追繳稅款並處以罰鍰，已足剝奪其節省稅捐之財產上利益；況且逃漏稅捐行為依稅捐稽徵法第41條屬於犯罪，則前開利益，應屬該逃漏稅公司自己實行逃漏稅捐犯罪而取得之犯罪所得，本應在該逃漏稅為被告之訴訟程序中，判斷應否沒收，倘本案再對該逃漏稅公司宣告追徵節省稅捐利益之價額，已使該逃漏稅公司遭受雙重負擔，揆諸前開說明，認有過苛之虞，依刑法第38條之2第2項規定，對該公司所獲取節省稅捐利益之價額，自不予宣告追徵，亦毋庸命該營業人參與本案訴訟之沒收程序，附此敘明。另並無證據證明被告因本案犯行業已實際獲取任何對價或不法利益，自毋庸為沒收之宣告，併此敘明。
據上論斷，依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，修正前稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、第28條、第55條前段、第41條第1項前段、第74條第1項第1款，判決如主文。
本案經檢察官劉畊甫提起公訴，檢察官林在培到庭執行職務。
中 華 民 國 111 年 11 月 24 日
刑事第六庭審判長法 官 雷雯華
法 官 李建忠法 官 林哲安以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本），「切勿逕送上級法院」。因疫情而遲誤不變期間，得向法院聲請回復原狀。
書記官 温育儷中 華 民 國 111 年 11 月 29 日附錄本案論罪科刑法條：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
修正前稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表：
買方營業人 名稱 開立之統一發票 銷售額明細 提出申報扣抵明細 發票張數 開立時間 銷售額 （新臺幣【下同】：元） 稅額 （元） 發票張數 銷售額 （元） 稅額 （元） 超速度有限公司 10 105年2月 402萬9,500元 20萬1,475元 10 402萬9,500元 20萬1,475元 全部10紙，銷售額合計402萬9,500元，稅額合計20萬1,475元，全部申報扣抵。