臺灣板橋地方法院行政訴訟判決 101年度簡字第16號原 告 林文魁被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 黃育民（處長）訴訟代理人 邱湘薇
王升詳林大晉上列當事人間牌照稅事件，原告不服新北市政府中華民國101 年
5 月22日北府訴決字第0000000000號（案號：0000000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠按修正行政訴訟法施行前已繫屬於高等行政法院之簡易訴訟
程序事件，於修正行政訴訟法施行後尚未終結者，由高等行政法院裁定移送管轄之地方法院行政訴訟庭，依修正行政訴訟法審理；其上訴、抗告，適用修正行政訴訟法之規定，行政訴訟法施行法第3 條之1 項第1 款定有明文。查本件原告因不服稅捐課徵事件而涉訟，其核課之稅額為新臺幣（下同）1 萬1,230 元、1 萬1,230 元、1 萬1,230 元及1 萬491元，合計4 萬4,181 元，係在40萬元以下，依行政訴訟法第
229 條第2 項第1 款規定，屬應適用簡易訴訟程序事件。又本件係於101 年6 月15日繫屬於臺北高等行政法院，因於上開修正之行政訴訟法101 年9 月6 日施行後尚未終結，而被告所在地為新北市板橋區，該院遂依前揭規定以101 年簡字第418 號裁定移送本院行政訴訟庭管轄，本院因而取得其管轄權，合先敘明。
㈡本件被告代表人於訴訟進行中由許慈美變更為黃育民，茲據
現任代表人黃育民具狀向臺北高等行政法院聲明承受訴訟（見該院101 年度簡字第418 號卷＜下稱北高行卷＞第59頁），核無不合，應予准許。
㈢按行政訴訟法第113 條第1 至3 項明文規定：「原告於判決
確定前得撤回訴之全部或一部。但於公益之維護有礙者，不在此限。」、「前項撤回，被告已為本案之言詞辯論者，應得其同意。」、「訴之撤回，應以書狀為之。但於期日得以言詞為之。」，足見原告於判決確定前得為訴之一部撤回。第查，本件原告起訴時，求為判決原決定及原處分均撤銷（下稱第一項聲明) ，並請求判決確認原告就系爭車輛有留置權存在，並非正常使用，是原處分無效，且不成立，而應另為適法之處分（下稱第二項聲明) ，惟其於101 年7 月26日出具陳報狀除更正第一項聲明為求為判決「原決定、複查決定及原處分均撤銷」之外，並已撤回第二項聲明之起訴在案（見北高行卷第34頁），本院自僅就其未撤回部分之訴為判決，併此陳明。
二、事實概要：緣車號0000-00 自用小客車（下稱系爭車輛）車籍資料登記為訴外人飛霖通運倉儲股份有限公司（下稱飛霖公司）所有，於99年12月8 日逾期未檢驗，經監理機關註銷牌照。嗣經被告查得飛霖公司於95年7 月1 日已出具讓渡書，將其系爭車輛所有權讓與原告，雖未至監理機關辦理過戶登記，惟已將系爭車輛交付予原告並占有迄今，是被告爰依使用牌照稅法第3 條第1 項規定，對原告核定課徵96年至99年使用牌照稅分別為1 萬1,230 元、1 萬1,230 元、1 萬1,230 元及1萬491 元（下簡均稱原處分），合計4 萬4,181 元。原告不服，向新北市政府稅捐稽徵處申請復查，經被告101 年2 月16日北稅法字第0000000000號復查決定（案號：100 牌復41) ，以原告所訴無理由，而駁回其復查之申請，原告猶仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回（案號：0000000000號），遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠系爭車輛雖為原告出資購買，但有授權出借名義人飛霖公司
得為積極之管理及處分。若非有公司法第185 條第1 項第2款之不法情事，飛霖公司仍有為借用人即原告處分事務之權限。本件重點在於原告受讓系爭車輛時，抵押權人合迪股份有限公司（下稱合迪公司）是否已發動擔保物變賣權，如是，則交通部公路總局臺北區監理所基隆監理站（下稱基隆監理站）若不准原告變更使用人登記，原告將無法正常使用，而僅能行使質權及留置權。此乃質權除以優先受償效力為其擔保作用外，同時並具有留置效力，亦即由質權人留置擔保標的物，造成出質人之心理壓力，間接促使債務儘早清償。而原告無使用人之權限，無法依使用牌照稅法第13條規定，向被告申報停止使用，若原告僅能藏匿系爭車輛於無人能進出之地下室，卻仍要繳納使用牌照稅，顯有違誠信原則。故系爭使用牌照稅應以登記所有權人飛霖公司為納稅義務人，而非以原告為納稅義務人。
㈡系爭車輛是否得以正常使用，迭經臺灣士林地方法院（下稱
士林地院）99年度湖簡字第909 號、99年度簡上字第205 號判決，現仍在士林地院100 年度再易字第5 號續行審理中，尚未確定。而依民法第928 條規定之留置權，乃債權人占有債務人之動產，具有法定之要件者，於未受清償前，得留置其動產之法定擔保物權。留置權人對於留置物，除民法第93
5 條（96年刪除）之孳息收取權外，並無使用權。蓋留置權為擔保物權，非用益物權之故。然民法第933 條規定留置權人既應以善良管理人之注意，保管留置物，則為盡此項義務，就留置物為保管上之必要使用，應有權為之（日本民法第
298 條第2 項但書規定，我國民法雖無，但仍可作相同解釋）。例如就易生鏽機械偶爾使用之，以防生鏽；為保持賽馬最佳體態，時予乘騎。超過保持所需之使用，自不得為之，否則，致債務人受有損害時，應負損害賠償之責，因此獲有利益時，並應依不當得利之規定，負返還於債務人之義務。此乃保管上之必要使用，實已與保存行為相當。違反者，即與憲法第7 條、第15條、第16條、第22條等保障人民權利之本旨相牴觸。
㈢單純出借名義之所有權人、留置權人及質權人，雖得依強制
執行法第15條規定，就系爭車輛有足以排除強制執行之權利，惟上開權利人於抵押權人行使拍賣權後，受讓人就系爭車輛已「不能自由使用」。此時，名義登記人僅能依使用牌照稅法第13條申報停止使用，否則，自當依法繳納使用牌照稅。
㈣系爭車輛因原告行使留置權，使扺押權人合迪公司不得行使
抵押權，而合迪公司假買賣真洗錢，將原告借名登記之車輛，為業務侵占，致原告無法正常使用。被告認原告得正常使用系爭車輛，自與抵押權之性質不合，且否認原告留置權存在之事實，違反經驗及論理法則。又因為系爭車輛有抵押權存在，所以原告不能正常使用系爭車輛，且因原告只持有系爭車輛行車執照，其餘變更登記所需證明文件均由飛霖公司持有，飛霖公司表示，如原告要辦理停止使用，需支付飛霖公司20萬元，所以原告沒有辦法去辦理停止使用，且合迪公司又要原告拿出80萬元，才願塗銷抵押權，但系爭車輛已無80萬元價值，而基隆監理站要原告取得法院判決才可以辦過戶，所以原告向士林地院提起訴訟請求協同辦理車輛移轉登記。
㈤被告明知合迪公司已行使抵押權，惟原告就系爭車輛仍行使
留置權至今，顯無法正常使用。倘若被告無法調閱全省公路監視系統，以提出照片舉證證明系爭車輛有正常使用，自不得據予課徵使用牌照稅。系爭車輛縱使有於98年7 月26日超速行駛違規之情形，亦僅是為了將系爭車輛從甲地開到乙地藏起來的行為，還是屬行使留置權的行為，不屬於正常使用；所謂正常使用是不怕合迪公司行使抵押權才是正常使用，若被告認為系爭車輛有正常使用，其應有更多舉證以證明原告有使用行為。士林地院99年度簡上字第205 號民事判決僅就所有權與留置權競合，為法律上之判斷，尚未就行政權與留置權競合為法律上之判斷。本件仍應就「行政使用人」不向被告申報停止使用之責任，為法律上的判斷，況上開判決仍在民事救濟中。本件縱應課徵牌照稅，在系爭車輛未正常使用前，僅能向訴外人飛霖公司課徵。並聲明求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
四、被告則以：汽車為動產，依民法第761 條第1 項規定，其物權之讓與以交付為生效要件，不以向監理機關申請過戶為必要，至監理機關所為過戶之行為，僅屬行政上之監理事務，不影響物權移轉之效力。次據士林地院96年度拍字第164 號及96年度抗字第98號民事裁定所示，原告於該非訟程序中已自認95年7月1 日收受飛霖公司出具之讓渡書，且系爭車輛由其占有之事實，亦據原告於復查申請書表示明確。又原告前曾於民事訴訟程序主張對系爭車輛有留置權，業經士林地院以99年度簡上字第205 號民事判決認定其為系爭車輛所有權人自無留置權可言，駁回其訴並確定在案，是原告所訴對系爭車輛僅有留置權一事，並不足採。基上，原告與訴外人飛霖公司間，於95年7 月1 日就系爭車輛所有權移轉有讓與之合意，該車輛亦經飛霖公司交付原告占有迄今，依民法第761 條第1項規定，系爭車輛於飛霖公司基於所有權移轉之合意，交付予原告時即移轉為原告所有，不因該車未過戶而影響物權效力已發生變動之事實。至原告主張系爭車輛設定有動產抵押權，因抵押權人得隨時行使抵押權致渠無法使用該車，請准予撤銷系爭稅額處分一節，查原告於95年7 月間即已取得系爭車輛所有權且迄今仍占有中，是原核定對原告課徵96年至99年使用牌照稅分別為11,230元、11,230元、11,230元及10,491元，並無違誤。若系爭車輛嗣後因抵押權人實行抵押權而移轉占有，依據前揭財政部87年4 月10日台財稅第000000
000 號函釋意旨，其使用牌照稅自應改向新使用人課徵，原告所訴，顯有誤解，核無足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所載之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭，並有最新車籍查詢（原處分卷第4 頁）、車籍異動歷史查詢（同卷第3 頁）、違規查詢（同卷第11頁）、徵銷明細檔查詢（同卷第5 -8頁、第43頁）、士林地院96年度拍字第164 號、96年度抗字第98號民事裁定及99年度湖簡字第909 號、99年度簡上字第205 號民事判決（第30-32 、15- 21頁）、被告101 年2 月16日北稅法字第0000000000號復查決定書（第53-56 頁）、新北市政府101 年5 月22日北府訴決字第0000000000號訴願決定書（第85-90 頁）、讓渡書（本院卷第50頁）等影本附本院卷可稽，此部分事實，洵堪認定。
六、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：㈠原告就系爭車輛究為所有權人抑或僅為留置權人、質權人?㈡被告對原告核定課徵96年至99年使用牌照稅，是否依法有據
？使用牌照稅之課徵機關究應以實際所有權人抑或是登記名義人為納稅義務人？㈢原告主張因系爭車輛之動產抵押權人行使抵押權，致其有無
法正常使用之情形，被告即不得對其核定課徵96年至99年使用牌照稅，是否於法有據？
七、本院之判斷：㈠按使用牌照稅法第3 條第1 項規定：「使用公共水陸道路之
交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」。是以，使用牌照稅應以交通工具所有人或使用人為納稅義務人至明。
㈡按民法第761 條第1 項規定：「動產物權之讓與，非將動產
交付，不生效力。但受讓人已占有動產者，於讓與合意時，即生效力。」。經查，原告於本院審理時已自認其於95年7月1 日有收受由飛霖公司出具之讓渡書，且於彼時已由其占有系爭車輛及該車之行車執照迄今，並由其借用訴外人飛霖公司之名義，將系爭車輛登記在出借人飛霖公司名下之事實無誤（見本院卷第42頁反面、第43頁），並提出上開讓渡書及行車執照以資佐證（見本院卷第48頁、第50頁），此亦為被告所不爭執。復觀諸上開讓渡書已明確記載：「讓與人（即飛霖公司）所有2005年式中華牌汽車旅行式乙輛，牌照7582-KE 號，引擎號碼9Z000000000 號，確實讓與受讓人（即原告）無訛。自即日起，該車歸受讓人『所有』，以後如有發生來歷不明或其他糾紛情事，概由讓與人負責。」等字。基上可知，原告確係基於受讓系爭車輛所有權之意思而占有系爭車輛無誤，而系爭車輛既為動產，且已現實交付予原告，則依前揭民法規定，已生物權之讓與之效力，並不以向監理機關聲請過戶為必要（最高法院70年度台上字第3077號民事判決意旨可參），故系爭車輛之所有權人為原告而非登記名義人飛霖公司乙節，已堪認定。則被告對系爭車輛之所有人即原告，核定課徵96年至99年之使用牌照稅乃依法有據。
㈢雖原告主張其僅係系爭車輛實際所有權人，但非所有人，因
怕合迪公司對系爭車輛行使抵押權，而不敢開系爭車輛，祇行使留置權及質權云云。惟按「稱留置權者，謂債權人占有『他人』之動產，而其債權之發生與該動產有牽連關係，於債權已屆清償期未受清償時，得留置該動產之權」，民法第
928 條第1 項定有明文；又「稱動產質權者，謂債權人對於債務人或第三人移轉占有而供其債權擔保之動產，得就該動產賣得價金優先受償之權。」，同法第884 條有明文規定。
第查，原告既自始主張系爭車輛僅係借用訴外人飛霖公司之名義為車籍登記，實際上飛霖公司僅係出借名義之人，並非系爭車輛之所有權人，已如前述；另參酌原告於士林地院99年度簡上字第205 號協同辦理車輛移轉登記等事件準備程序中亦明白陳稱：伊當時沒有把系爭車輛過戶到伊名下，是因為伊可以省下該車相關的稅金、費用等情（見上開案卷第18
9 頁反面）。據上可知，原告於受讓並占有系爭車輛之彼時，即已明白知悉其有應納使用牌照稅之義務，其係有意規避稅賦而將系爭車輛借名登記在訴外人飛霖公司名下。惟系爭車輛實際上既為原告所有並占有，飛霖公司並非該車輛之所有權人，原告所占用者並非「他人」之動產，自與留置權之成立要件不符，則原告對於自己所有之物自無主張留置權之可言。又原告受讓飛霖公司所交付之系爭車輛，並非僅係將系爭車輛移轉占有而作為供其債權擔保之動產，自亦與質權之成立要件有間，故原告對系爭車輛亦無主張動產質權可言。
㈣雖原告另主張其係因為系爭車輛之動產抵押權人合迪公司行
使抵押權，致其有無法正常使用之情形，被告不得對無法正常使用系爭車輛之原告課徵使用牌照稅云云。惟查，訴外人飛霖公司於94年4 月8 日與訴外人合迪公司訂立動產抵押契約書，約定飛霖公司對合迪負有債務，為擔保切實履行債務，由飛霖公司以系爭車輛設定動產最高限額108 萬3,600 元之抵押權予合迪公司，有效期間自立約日起至年6 月25日止，並於94年4 月12日辦理動產抵押設定登記，及於99年5 月26日辦理動產抵押延長設定登記，並經准予延長登記至100年6 月25日止等情，此有動產抵押契約書、動產擔保交易動產抵押登記申請書及動產擔保交易動產抵押延長設定登記申請書各1 紙在卷可稽（見士林地院99年度簡上字第205 號民事卷㈡第155 頁、第66頁），並為兩造所不爭執，是原告縱為善意之第三人，而於95年7 月1 日受讓系爭車輛之所有權，然訴外人合迪公司既已依動產擔保交易法第5 條第1 項規定，以書訂立動產抵押契約，並完成登記為動產抵押權人，自得主張以系爭車輛之動產抵押權予以對抗原告。是倘若訴外人飛霖公司因於設定抵押權期間將抵押之系爭車輛予以移轉所有權，致有害於抵押權之行使，合迪公司得依動產擔保交易法第17條第1 項及第2 項之規定占有抵押物或依契約約定聲請法院強制執行。而縱使合迪公司行使上開動產抵押權，然並不因此使受讓並交付占有系爭車輛之原告之所有權人地位受影響，而僅是當抵押權人合迪公司追蹤得系爭車輛而依法予以占有後，原告得否依同法同條第3 項之規定，基於善意第三人之地位向債務人（即飛霖公司）或受款人請求損害賠償之問題，上開動產抵押權之設定及行使，並無礙於原告為系爭車輛所有人之認定。故被告以系爭車輛之所有人即原告為系爭車輛使用牌照稅之納稅義務人而並對之課徵使用牌照稅，係與使用牌照稅法第5 條規定相合，難謂無據。㈤按使用牌照稅法第13條規定：「交通工具所有人或使用人對
已領使用牌照之交通工具，不擬使用者，應向交通管理機關申報停止使用，其已使用期間應納稅額，按其實際使用期間之日數計算之；恢復使用時其應納稅額，按全年稅額減除已過期間日數之稅額計算之。」、「交通工具未經所有人或使用人申報停止使用者，視為繼續使用，仍應依法課徵使用牌照稅。」。是以，倘若原告認為其所有之系爭車輛隨時可能因遭訴外人合迪合公司逕向法院聲請強制執行，而不利其通常使用，而擬暫不使用者，僅為其是否依法向交通管理機關申報停止使用，以免繼續負擔納納牌照稅等義務之問題範疇；而系爭車輛在未經所有人即原告申報停止使用之前，依據前揭使用牌照稅法第13條規定，係視為繼續使用，被告仍得對原告課徵使用牌照稅。而按汽車牌照包括號牌、行車執照，為行車之許可憑證，道路交通安全規則第8 條定有明文，則在原告將系爭車輛已領兩面號牌、行車執照繳交予公路監理機關之前，系爭車輛在客觀上仍有繼續使用於道路行駛之可能。復佐以系爭車輛於98年7 月26日10時57分許，在台61線169 公里北上方向西濱快速道路，違規超速，經彰化縣警察局交通隊警員依採證照片逕行舉發之事實，為原告所不爭執（見本院卷107 頁反面），並有被告提出之彰化縣警察局舉發違反道路交通違規事件通知單及採證違規照片各1 紙在卷可稽（見本院卷第84至85頁），足見系爭車輛於系爭核課使用牌照稅期間確有行駛之事實。參酌原告於本院審理時原係陳稱：駕駛系爭車輛在上開違規路段違規者是伊我南部親戚，伊請他到北部把車開到南部等語（見本院卷107 頁反面），嗣經本院依職權就系爭違規事實係發生在北上路段，而非南下路段乙節進一步訊問原告時，原告始改回稱系爭車輛於95年6 月間即開至南部藏在其女兒家地下室3 年，後來為了去監理站辦過戶，才請南部親戚將該車開上來，其是看到採證照片才知道有開車北上，駕駛該車之人係其親戚所委託之人云云（見本院卷第107 頁反面至108 頁），由此反益徵原告在系爭課稅期間有授權他人使用系爭車輛行駛於道路上，並無遭抵押權人或他人占用情形，故被告對原告課徵系爭使用牌照稅，合屬依法有據。
㈥雖原告一再堅持己見主張：倘若被告無法調閱全省公路監視
系統，以提出照片舉證證明系爭車輛有正常使用，即不得對其課徵使用牌照稅云云。惟使用牌照稅法第3 條係規定，使用牌照稅應以交通工具所有人或使用人為納稅義務人，則只要具有交通工具所有人或使用人二者之其中一身分，即屬使用牌照稅之納稅義務人，被告既主張其之所以對原告課徵系爭使用牌照稅，乃基於原告是系爭車輛之所有人之故，並已提出士林地院96年度拍字第164 號、同院96年度抗字第98號民事裁定及復查申請書（見原處分卷第31至32頁），以資證明原告於該非訟程序中已自認95年7 月1 日收受飛霖公司出具之讓渡書，且系爭車輛仍由原告占有之事實，則被告自另無舉證明原告同時為系爭車輛使用人之必要，被告對原告課徵系爭使用牌稅係與租稅法律主義無違，而依法有據。而原告一味要求監理機關需舉證證明系爭車輛有其所謂的「正常使用」情形，始能對其課徵使用牌照稅，此部分主張顯係對使用牌照稅法第3 條規定為錯誤解讀，對其他居於車輛所有人地位而繳納使用牌照稅之納稅義務人亦顯失公平，並無可採。
㈦至於原告另陳稱其縱使已取得協同辦理車輛移轉登記之勝訴
判決確定，惟因系爭車輛剩餘價值至多為四、五十萬，故其並無意願依合迪公司之要求，由其拿出80萬元以塗銷抵押權等語，此純屬原告基於其個人經濟成本考量之決定，尚無從僅因其個人無意願依據確定民事判決，單獨聲請辦理系爭車輛過戶移轉登記，即片面要求被告需以僅為系爭車輛之登記名義人而已出讓系爭車輛所有權之飛霖公司為納稅義務人之理。
七、綜上，原告所訴各節主張，均非可採，原處分及複查決定，以原告為系爭車輛之所有人，對原告核定課徵96年至99年使用牌照稅分別為1 萬1,230 元、1 萬1,230 元、1 萬1,230元及1 萬491 元，揆諸上開說明，其認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分、複查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 12 月 28 日
行政訴訟庭 法 官 林淑婷
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並繳納上訴費新臺幣3,000 元。
書記官 陳君偉中 華 民 國 101 年 12 月 28 日