臺灣新北地方法院行政訴訟判決 104年度簡字第88號
104年9月17日辯論終結原 告 簡竹雄被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 黃育民（代理處長）訴訟代理人 鄧政傑
陳映蓉上列當事人間因地價稅事件，原告不服新北市政府104 年5 月18日新北府訴決字第0000000000號訴願決定（案號：0000000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：本件原告係屬不服被告補徵及課徵地價稅之關於稅捐課徵事件涉訟，且所補徵及課徵之稅額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第2 項第1 款規定，應適用同法第2 編第2 章規定之簡易訴訟程序，合先敘明。
貳、實體部分：
一、事實概要：緣原告所有之新北市○○區○○段○○○ ○號土地，持分面積為80.67 平方公尺（下稱系爭土地），地上建物門牌有二，分別為「新北市○○區○○路0 段000 巷00號」（下稱訴外建物）及「新北市○○區○○路0 段000 巷00○0 號」（下稱系爭建物），系爭建物為原告所有，訴外建物則為訴外人陳簡○○所有。系爭土地原經被告核准自民國（下同）93年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案，嗣被告辦理103 年度地價稅稅籍及使用情形清查，發現原告自73年12月5 日起即設籍於訴外建物，系爭建物自原核准日起即無原告本人或其配偶、直系親屬於該址辦竣戶籍登記，核與土地稅法第9條自用住宅用地規定不符，應改按一般用地稅率課徵地價稅，爰依稅捐稽徵法第21條規定，以103 年9 月9 日北稅土字第0000000000號函併附98年至102 年地價稅補徵繳款書通知原告，原核准系爭土地按自用住宅稅率之處分應予撤銷，並應補徵核課期間內98年至102 年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅分別為新臺幣（下同）5,
886 元、6,764 元、6,764 元、6,764 元、6,764 元，另以平信寄送103 年地價稅繳款書，仍按一般用地稅率課徵103年地價稅8,454 元，合計41,396元。原告不服，申請復查，經被告以104 年1 月16日新北稅法字第0000000000號復查決定書予以駁回（就補徵98年至102 年地價稅部分，已逾申請復查之法定期限，程序不合法，另就課徵103 年地價稅部分，則無理由），原告仍表不服，提起訴願亦遭決定駁回，原告遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）伊確實於73年間租屋日起一直均住○○○區○○路○ 段○○○ 巷○○號2 樓無誤。
（二）伊於78年間購入該屋，至93年提出自用住宅稅率申請，稅捐稽徵處已核准適用，10年之後卻告知資格不符，需補繳稅額41,396元，為何當年申請時未能詳細查明告知？讓伊查明原因，伊是善良百姓打零工維生，不會故意逃漏稅的，和父母兄弟同住30年，有些佐證資料已遺失，所剩不多，提供參考佐證，請予以幫忙。
（三）原告並聲明：
1、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
2、訴訟費用由被告負擔。
三、被告則答辯：
（一）按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為千分之十」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過3 公畝部分。」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。……適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、「主管稽徵機關應於每年（期）地價稅開徵60日前，將第17條及第18條適用特別稅率課徵地價稅之有關規定及其申請手續公告週知。」、「稅捐之核課期間，依左列規定：二、……及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」分別為土地稅法第9 條、第16條第1 項、第17條第1 項第1 款、第41條、第42條、稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第2 項所明定。
（二）次按「主旨：黃陳○所有土地經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，因故遷出戶籍，核與土地稅法第9 條規定不符，雖實際居住該地，仍應依規定改按一般用地稅率課徵地價稅。」為財政部85年1 月5 日台財稅第000000000號函所明釋。
（三）本案原告所有系爭土地，原經被告機關核准自93年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣被告機關辦理103 年度地價稅稅籍及使用情形清查發現，原告於73年12月5 日起即設籍於系爭外建物，系爭建物自原核准日起即無原告本人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，核與土地稅法第9 條自用住宅用地規定不符，是被告機關將系爭土地自原核准時起改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第21條規定補徵核課期間內98年至102 年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，並續按一般用地稅率課徵103 年地價稅，分別為5,886 元、6,76
4 元、6,764 元、6,764 元、6,764 元及8,454 元，合計
4 萬1,396 元，於法有據，應予維持。
（四）至原告主張渠確實於73年租屋日起一直居住在系爭建物內，後於78年購入該屋，於93年提出自用住宅稅率申請，經被告機關核准適用，10年後確告知資格不符，須補繳稅額
4 萬1,396 元，為何當年申請實不詳細查明告知，讓渠能查明原因一節，查系爭建物自原核准日起即無原告本人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，核與土地稅法第
9 條自用住宅用地規定不符，已如前述，縱原告實際居住在系爭建物內，依前揭財政部85年1 月5 日台財稅第000000000 號函規定，仍無按自用住宅用地稅率課徵地價稅之適用。被告機關辦理103 年度地價稅稅籍及使用情形清查時發現，遂依稅捐稽徵法第21條規定補徵核課期間內98年至102 年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，並續按一般用地稅率課徵103 年地價稅，於法洵屬有據，是原告所訴，核無可採。綜上所陳，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴，俾維稅政。
（五）被告並聲明：
1、原告之訴駁回。
2、訴訟費用由原告負擔。
四、本件原告所有之系爭土地，地上建物門牌有二，分別為訴外建物及系爭建物，系爭建物為原告所有，訴外建物為訴外人陳簡○○所有。系爭土地原經被告核准自93年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案，嗣被告辦理103 年度地價稅稅籍及使用情形清查，發現原告自73年12月5 日起即設籍於訴外建物，系爭建物自原核准日起即無原告本人或其配偶、直系親屬於該址辦竣戶籍登記等情，業為原告所不爭執，且有新北市樹林戶政事務所103 年11月28日新北樹戶字第0000000000號函〈載明：．．五、綜上，本轄「中山路1 段306 巷13號之1 」之建物門牌於72年9 月24日已由「中山路1 段306巷13號」增編完成，而簡君《即原告》全戶住址變更登記申請日期為73年12月5 日。又當時戶籍登記係採取紙本作業方式並依申請人提憑之文件《如建築物所有權狀、房屋稅單、租賃契約等》即可辦理遷入或住址變更，應無漏編門牌之情事〉影本1 紙、門牌證明書影本1 紙、土地建物查詢資料影本3 份、稅務系統查詢資料影本1 份、全戶戶籍資料影本3份、戶籍登記簿影本1 份、財稅資訊中心管制主檔影本1 紙、更正前財稅資訊中心維護數字主檔影本1 紙、新北市政府稅捐稽徵處房屋稅主檔查詢影本1 紙、更正前、後財稅資訊中心線上查詢、異動徵銷明細檔〈展延、送達〉影本各1 紙、更正前、後之新北市政府稅捐稽徵處98年至第102 年地價稅課明細表影本各1 份、更正後財稅資訊中心維護土地卡備註欄影本1 紙、更正後財稅資訊中心稅地清查檔建檔影本1紙（見復查卷第9 頁至第38頁）附卷可稽，是此等事實自堪認定；則本件之爭點厥係：（一）原告就補徵98年至102 年地價稅部分所為之復查申請是否已逾法定期限？（二）原告自73年12月5 日起即設籍於訴外建物，系爭建物自原核准日起即無原告本人或其配偶、直系親屬於該址辦竣戶籍登記，被告乃以系爭土地不符土地稅法第9 條關於「自用住宅用地」之規定，而應按一般用地稅率課稅，故撤銷原核准自93年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅之處分，並予以補（課）徵前開地價稅是否適法？〈若原告就補徵98年至102 年地價稅部分所為之復查申請已逾法定期限，則僅審究課徵103 年地價稅部分〉。
五、本院之判斷：
（一）就爭點（一）部分：
1、按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依下列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿之翌日起三十日內，申請復查。」，稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款定有明文；次按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。」、「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」，行政程序法第72條第1 項本文、第73條第1 項分別亦有明定；再按「提起訴願逾法定期間，應為不受理之決定。」，係以提起訴願逾法定期間者，原處分即歸確定，如對於已確定之行政處分提起訴願，自為法所不許，是訴願法第77條第2 款條文所稱「逾法定期間」，基於目的性解釋，應包括訴願之先行程序，逾越法定行政救濟期間之情形，是申請復查逾法定期間者，原核定稅捐之處分，亦歸於確定，對於已確定之行政處分提起訴願，受理訴願機關仍應為不受理之決定，而依行政訴訟法第4 條規定，提起撤銷訴訟應經訴願程序，故未經合法訴願程序而提起撤銷訴訟者，不符須經合法訴願之前置要件，其起訴為不合法，又不能補正，應依行政訴訟法第10
7 條第1 項第10款裁定駁回之。
2、經查：系爭土地98年至102 年地價稅補徵繳款書，經被告訂定繳納期間自103 年9 月24日至103 年10月23日止（見復查卷第63頁之查詢徵銷明細檔影本1 紙），併同103 年
9 月9 日北稅土字第0000000000號函，委由中華郵政股份有限公司以雙掛號郵寄至原告之實際居住地址「新北市○○區○○路路0 段000 巷00○0 號」，因郵務人員於送達該地址時，因未獲會晤原告本人，故於103 年9 月10日經原告之父簡清霖蓋章簽收，此有系爭土地98年至102 年地價稅繳款書送達回執影本1 紙（見復查卷第39頁）附卷可稽，揆諸前開行政程序法之規定，已生合法送達之效力，而申請復查之法定期限應自繳款書送達後之繳納期間屆滿日（103 年10月23日）之翌日（103 年10月24日）起30日內為之，其申請復查期間原應於103 年11月22日屆滿，然該末日適為星期六，故本件申請復查期間應順延至103 年11月24日（星期一）屆滿；惟原告遲至103 年12月25日始向原處分機關申請復查（依行政程序法第49條之規定，以交郵當日之郵戳為準），此有原告以掛號郵寄被告之復查申請書之信封上郵局蓋印郵戳（見復查卷第48頁）附卷足稽，是原告申請復查已逾30日之法定不變期間，該補徵核課期間內98年至102 年差額地價稅之處分業已確定，從而復查決定自程序上予以駁回，並無不合，而訴願決定以其不合程序而決定不受理，亦屬適法，又揆諸前開規定，本件原告因復查逾期致使未經合法訴願程序，故原告提起此部分撤銷訴訟，自屬不備起訴要件，且無從補正，應以裁定駁回之（惟因下述理由，故不另以裁定予以駁回）。
（二）就爭點（二）部分：
1、按「稅捐之核課期間，依左列規定：二、依法……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」，稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第22條第4 款分別定有明文；次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為千分之十。」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過三公畝部分。二、非都市土地面積未超過七公畝部分。」、「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」，土地稅法第9 條、第16條第1 項、第17條第1 項、第41條分別亦有明定；再按財政部80年5 月25日臺財稅字第000000000 號函釋：「主旨：依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應如何恢復一般稅率課徵地價稅一案，請依說明二會商結論辦理。說明：二、本案經邀集有關機關會商獲致結論如下：『（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。……』」、85年1 月5日臺財稅字第000000000 號函釋：「主旨：黃陳○所有土地經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，因故遷出戶籍，核與土地稅法第9 條規定不符，雖實際居住該地，仍應依規定改按一般用地稅率課徵地價稅。說明：．．．二、依土地稅法第九條規定，自用住宅用地之認定，應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地為準。查本部83年6 月9 日臺財稅字第000000000 號函釋，土地所有權人重購自用住宅用地，申請退還土地增值稅後，戶籍因子女就學需要等原因遷出或未設於該地，倘經查明實際上仍作自用住宅使用未改作其他用途者，可免依同法第三十七條規定追繳原退還稅款，係因上開土地於出售及購買時已符合首揭法條自用住宅用地之規定，其於同法第三十七條規定五年期限內並未移轉或改作其他用途，且實際上仍作自用住宅使用，自免依同條規定追繳其已退還之土地增值稅。至於地價稅是否依自用住宅用地稅率課徵，依照首揭法條規定，自應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件。」，上揭財政部函釋與法律規定意旨並無違背，被告辦理相關案件，自得援用之；末按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第一百十九條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」，行政程序法第117 條亦有明文。
2、經查：⑴本件原告所有之系爭土地，地上建物門牌有二，分別為訴
外建物及系爭建物，系爭建物為原告所有，訴外建物為訴外人陳簡○○所有。系爭土地原經被告核准自93年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案，嗣被告辦理103 年度地價稅稅籍及使用情形清查，發現原告自73年12月5 日起即設籍於訴外建物，系爭建物自原核准日起即無原告本人或其配偶、直系親屬於該址辦竣戶籍登記等情，業如前述，是其即不符合土地稅法第9 條所規定之「自用住宅用地」之要件之一（即「土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記」），是被告乃以系爭土地非屬自用住宅用地，應依基本稅率（千分之十）課徵地價稅，爰課徵10
3 年之地價稅8,454 元，揆諸前開規定及說明，依法洵屬有據。
⑵雖原告執前揭情詞而為主張；惟查：
①觀乎土地稅法第9 條之規定，所謂自用住宅用地，除無
出租或供營業使用外，尚須符合原告或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之法定要件，始足當之。所謂「辦竣戶籍登記」，係指於該自用住宅用地上設有戶籍登記而言，若未辦竣戶籍登記，自不符自用住宅用地之法定要件，縱有居住事實，亦同。此乃係基於稅捐事件具有大量行政之性質，為稅捐稽徵之經濟性，是土地稅法第9 條以「辦竣戶籍登記」為自用住宅用地之認定標準，避免稅捐稽徵機關實質認定土地是否作為自用住宅使用時可能面臨之成本與負擔，難認有違憲之處，是原告執伊有居住之事實而指摘該課稅處分之合法性，實無足採。
②又按租稅法律主義，係指國家課人民以繳納稅捐之義務
或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之（參照憲法第19條及司法院釋字第706 號解釋理由書），是於減免稅捐亦需有法律或法律明確授權之命令之依據，要屬無疑。查被告原核准系爭土地自93年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅既屬於法不合，自屬違法之行政處分，且亦難認有行政程序法第117 條但書之情形，是於法定救濟期間經過後，被告自仍得依職權為撤銷，並依基本稅率（千分之十）課徵系爭土地103 年之地價稅。
六、綜上所述，原告對系爭土地補徵98年至102 年之地價稅部分，於103 年12月25日申請復查時，已逾越申請復查之法定不變期間，從而原告提起此部分之撤銷之訴為不合法，且無法補正，本應裁定駁回；另被告乃以系爭土地非屬自用住宅用地，應依基本稅率（千分之十）課徵地價稅，乃課徵103 年之地價稅8,454 元，並無違法，復查及訴願決定予以維持，核無不合，故原告訴請撤銷此部分為無理由；又為齊一卷證及節省訴訟進行時間及勞費，爰併同上開原應予裁定駁回部分而以一判決駁回原告之訴。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，故無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 9 月 30 日
行政訴訟庭 法 官 陳鴻清上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本，如未按期補提上訴理由書，則逕予駁回上訴），並繳納上訴費新臺幣3,000 元。
書記官 林怡君中 華 民 國 104 年 9 月 30 日