臺灣新北地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第28號
105年6月30日辯論終結原 告 陳俊良被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 黃育民訴訟代理人 白靜淑訴訟代理人 洪聆雅輔助參加人 新北市政府工務局代 表 人 朱惕之訴訟代理人 吳易儒訴訟代理人 陳啟聰訴訟代理人 張朝貴上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府105年1月15日北府訴決字第0000000000號函所檢送之訴願決定（案號：0000000000號），提起行政訴訟，經辯論終結，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項： 本件因屬原告不服被告以104年8月6日新北稅淡一字第 00000000000號函（含有撤銷原免徵處分）所依稅捐稽徵法第21條規定，就系爭土地改按一般用地稅率課徵地價稅補徵該土地核課期間內 99年至103年地價稅分別為新台幣（下同） 7,026元，7,026元，7,026元，7,026元，7,026元，其所命補核課之稅額計乃為3萬5,130元，則本件爭訟之稅額在 40萬元以下，依行政訴訟法第229條第2項第1款，應依簡易訴訟程序進行之。
二、事實概要：原告所有坐落新北市○○區○○段○○○○號土地(重測前為小八里坌子段關渡埔頂小段 80-9地號)，持分面積為 60.99平方公尺（下稱系爭土地），原經被告自70年起免徵地價稅在案。嗣被告機關辦理 104年度地價稅稅籍及使用情形清查，查得系爭土地屬新北市政府工務局核發68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照）範圍內之建築基地，核與土地稅減免規則第 9條免徵地價稅之規定不符，應自70年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，被告機關乃爰以104年8月6日新北稅淡一字第00000000000號函（含有撤銷原免徵處分），並依稅捐稽徵法第21條規定，就系爭土地改按一般用地稅率課徵地價稅補徵該土地核課期間內99年至 103年地價稅分別為7,026元，7,026元，7,026元，7,026元，7,026元（合計3萬5,130元）並檢送上開99年至103年地價稅補徵繳款書（以下統稱原處分），原告不服原處分申請查對更正未獲變更，經申請復查由被告以新北市政府稅捐稽徵處104年10月12日新北稅法字第0000000000號復查決定（案號：104地復181，以下簡稱復查決定）駁回未變更，原告不服上開復查決定，經再提起訴願，亦遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
(一)緣被告針對前開原告所有鈞轄新北市○○區○○段○○○○○○○○號土地補徵 99年度至103年度地價稅合計新臺幣35,130元整，然前開原告所有前開各該土地前自68年間旋即提供觀海別墅社區居民通行至今，復揆諸行政院99年05月07日院臺財字第0000000000號令發布修正《土地稅減免規則》﹝以下簡稱本規則﹞第7條、第9條及第22條等相關規定，其中本規則第 9條「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」，而渠修法說明「現行無償供公共使用私有土地之範圍過於廣泛且不明確，……修正為無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者始得免稅。」，尚非屬本規則第 9條但書「…。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」規定範疇；是此前開原告所有前開各該土地自當符合本規則第9條本文規定而免徵地價稅，合先陳明。
(二)按前開原告所有前開各該土地，縱系爭土地依據《建築法》第14條規定而為前臺北縣政府68淡使字第3107號使用執照【即前臺北縣政府67淡建字第2042號建造執照】所涵括之「法定空地」範疇，然實質上仍係屬《司法院大法官85年04月12日議決釋字第 400號解釋》所稱之「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」無異，復揆諸本規則第 9條本文規定，自當「…，在使用期間內，地價稅或田賦全免。…」，尤不待言。
(三)前開原告就系爭「法定空地」土地應配合留空而不得賡續興建建物或其他有違《建築法》等相關規定之行為，亦不代表訴願人等針對系爭「法定空地」土地應為「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」之容忍。
(四)縱退萬步言，前開原告所有前開各該土地，既與其他「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」，均係「無償提供公眾通行之道路土地」而無有任一差異，即係行政法上之「特別犧牲」關係﹝ Sonderopfer﹞，自當基於憲法上之人民財產權應予保障及「平等原則」﹝詳見我國憲法即《中華民國憲法》第15條及第 7條等相關規定﹞及行政法上「差別待遇禁止原則」﹝詳見《行政程序法》第 6條等相關規定﹞等等，業屬行政法上之「特別犧牲」關係﹝ Sonderopfer﹞，即便前開原告所有前開各該土地係屬《建築法》第11條規定「空地」範疇，亦同，自當揆諸《司法院大法官85年04月12日議決 釋字第400號解釋》，對於人民財產權行使各該限制，而應予相對補償，而前開原告所有前開各該土地，則當秉諸本規則第 9條本文規定而免徵地價稅，始符「租稅公平原則」。
(五)至於該處前開復查決定書所引最高行政法院96年度判字第1727號判決及最高行政法院98年度裁字第1161號裁定，事屬何意？渠等裁判與本件 99年度至103年度地價稅補繳事件相關聯性為何？又前開訴願決定所秉內政部營建署95年06月30日營署建管字第0000000000號建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分…。」函釋所示之於本件個案有否賡行適用？該處援引臺北高等行政法院102年度簡上字第152號判決，渠判決較諸本件 99年度至103年度地價稅補繳事件各該事實基礎不同，尚不應等而言之。最高行政法院96年度判字第1727號判決要旨而其中各該案情有否與本件行政訴訟相類似？該處前開答辯驟然採擷，是否妥適？猶屬未定之天？且再揆諸本規則前開99年當時修正理由，亦未有採納最高行政法院 96年度判字第01727號判決要旨而僅有以「無償供公眾通行之道路土地」等字樣，如以「歷史解釋」方式發韌觀察，鈞院自無賡續參採最高行政法院
96 年度判字第01727號判決要旨之必要，至於最高行政法院98年度裁字第1161號裁定，亦同，猶不待言。
(六)第查前開原告就系爭「法定空地」土地應配合留空而不得賡續興建建物或其他有違《建築法》等相關規定之行為，亦不代表前開原告針對系爭「法定空地」土地應為「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」之容忍，且前開原告前有以105年04月10日未列字號書函正本，洽請《建築法》及《土地稅法》新北市主管機關即新北市政府﹝以下簡稱該府﹞﹝按《建築法》第2條第1項中段及《土地稅法》第2條第1項中段等相關規定﹞略以，針對前開原告所有系爭土地，係屬「法定空地」而目前作為公眾通行道路者，前開土地是否屬於《司法院大法官 85年04月12日議決釋字第400號解釋》所稱之「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」？又系爭土地是否屬於「公用地役權」範疇？前開原告初步認係（一)設若該府確認未屬「公用地役權」範疇，亦非屬《司法院大法官 85年04月12日議決釋字第400號解釋》所稱之「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」範疇者，則前開原告自當逕自收回系爭土地之事實上占有而未再賡續提供不特定人通行，且秉《土地稅法》相關規定繳納地價稅。（二)又該府確認系爭土地縱係「法定空地」而屬「公用地役權」範疇或屬《司法院大法官 85年04月12日議決釋字第400號解釋》所稱之「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」範疇者，則前開原告自不能立即收回系爭土地之事實上占有，且於提供不特定人通行期間，自當秉本規則前開修正理由﹝即「修法說明」﹞有關「無償供公眾通行之道路土地」等字樣及本規則第9條本文規定給予系爭土地免繳地價稅，蓋系爭土地上有「公用地役權」者，此與，前開原告仍應籲請該府及所屬各該主管機關就此卓為明確函覆，俾利前開原告有所續辦。
(七)尤其該處引用《臺北高等行政法院101年度簡字第325號判決》要旨略以，…，，法定空地為建築基地之一部分，主要目的係為維持建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，其利益原即歸屬建築物所有人，並為申請建築獲准之必要條件，縱供公眾通行，仍與單純無償供公眾通行之道路用地有別，故土地稅減免規則第 9條但書乃將其排除於減免地價稅範圍外，…；是此前開原告為求系爭建築基地完整且避免爾後系爭建築基地有重建或改建之必要﹝蓋前開《臺北高等行政法院101年度簡字第325號判決》要旨有係屬「申請建築獲准之必要條件」等字樣﹞，如是《建築法》各該主管機關又豈能容任有妨害系爭建築基地完整行為態樣發生，例如：前開系爭土地提供不特定人通行，甚或系爭「法定空地」作為巷道而得否作其他建築使用之土地而指定作為建築線使用等等？是此《建築法》各該主管機關基於渠等機關建築管理職權，自當請求各該建築物所有人注意配合改善為洽，惟查前開《臺北高等行政法院 101年度簡字第325號判決》要旨，復又採擷財政部 94年10月04日台財稅字第00000000000號函釋略以，69年 5月5日『土地稅減免規則』修正發布前，屬建造房屋應保留之法定空地，雖經查明確實作為巷道無償供公共使用，依『土地稅減免規則』第9條規定無免徵地價稅之適用，似未排斥「屬建造房屋應保留之法定空地」而「作為巷道無償供公共使用」，相同情形以自己所有土地而提供不特定人通行使用，然系爭「法定空地」作為巷道而提供不特定人通行使用者，卻未有秉本規則相關規定而逕予免稅，此則悖於該府前開答辯狀所陳之「等則等之，不等則不等之」即「平等原則」精義且輔以「差別待遇禁止原則」﹝詳如《行政程序法》第 6條規定﹞。又殊值注意者，系爭「法定空地」目前業有新北市淡水區公所前身即臺北縣淡水鎮公所編定為「新北市○○區○○路○○○巷」既成巷道且刻正提供不特定人通行使用當中，茲就各該相關應負擔義務分別觀察，系爭「法定空地」較諸一般非屬「法定空地」提供不特定人通行使用者，何異？
(八)另前開《臺北高等行政法院101年度簡字第325號判決》要旨略以，…，建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，其利益原即歸屬建築物所有人，並為申請建築獲准之必要條件，而認係縱供公眾通行而仍與單純無償供公眾通行之道路用地有別，導致本規則第 9條但書規定乃將渠排除於減免地價稅範圍外，此則未見諸於前開修正理由﹝即「修法說明」﹞當中，設若如是者，系爭「法定空地」相關義務至鉅，蓋「…，建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，…」且「其利益原即歸屬建築物所有人」，得否使「其利益原即歸屬建築物所有人」之系爭「法定空地」減輕渠等作為「屬建造房屋應保留之法定空地」而又有「作為巷道無償供公共使用」等多重義務﹝詳如前開《臺北高等行政法院101年度簡字第325號判決》各該原告所陳﹞，設若續如該處前開答辯所陳免除「地價稅」繳納而不可得，豈非系爭「法定空地」「其利益原即歸屬建築物所有人」﹝秉諸前開《臺北高等行政法院 101年度簡字第325號判決》要旨所示﹞且有「作為巷道無償供公共使用」義務者，卻仍應依據《土地稅法》相關規定繳納「地價稅」且不能自行收回僅作「法定空地」使用，如此是否明顯失之衡平？又系爭土地自68年間即提供觀海別墅社區居民通行至今，如此豈非特別犧牲原告財產上權益，何來誤解？然系爭「法定空地」且作為「作為巷道無償供公共使用」者，其利益非僅歸屬建築物所有人，亦且澤被通行使用之不特定人耶！
(九)蓋行政院秉《土地稅法》第 6條及《平均地權條例》第25條規定發布訂定本規則，然行政院99年5月7日院臺財字第0000000000號令發布修正本規則第9條規定，其中本規則第9條規定修正理由當中亦未有前開《臺北高等行政法院 101年度簡字第325號判決》要旨及《臺北高等行政法院102年度簡上字第152號判決》要旨而得以推論至本規則第9條但書「不得免稅」規定，復觀察本規則第9條歷來修正，亦同。
(十)另依64年 8月5日至71年6月15日有效之《建築技術規則》建築設計施工編第2條第 1項及第2項且輔以嗣於71年06月15日發布修正《建築技術規則》第2條第 1項、第2項及同時增訂第1條第1項第33款規定，系爭土地取得建築執照係於71年度前，依當時有效所適用之《建築技術規則》建築設計施工編並未規定「類似通路」視為「法定空地」，為何系爭土地而驟然變成「法定空地」？ 臺北高等行政法院102年度簡上字第152號判決》要旨略以，… 蓋法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地作過份稠密使用，故建造房屋依建築法令規定均應留設一定比例之空地，以維護優良的生活品質。而無償供公眾通行之道路土地，倘已計入法定空地，則關於其地上建物依法應留設之法定空地面積，前開私有土地已計入部分，即無須再就建築基地中之其他土地予以留設，據此以觀，其已具有建築上利益，無庸置疑，自不得再給予賦稅上優惠，而土地稅減免規則第9條但書乃規定無償供公眾通行之道路土地，若屬於建造房屋應保留之法定空地，不予免徵地價稅，…，然本規則第9條本文規定之「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，…。」，渠亦有前開「都市保留相當之戶外空間，防止建築用地作過份稠密使用，…」等功用，且即便「前開私有土地已計入部分而即無須再就建築基地中之其他土地予以留設」，實際上系爭本質為「私有土地」之「法定空地」而作為「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，…。」者，原告基於系爭土地所有權人立場，旋即應讓諸作為「無償供公眾通行之道路土地，…」而如同一般「法定空地」自得以「私有私用」者，明顯不同。
(十一)至於前開該府訴願決定書認係系爭法定空地成為公眾通行道路，對於原告言之，亦仍存在相當功能及使用價值乙節，揆諸前開《司法院大法官 85年04月12日議決釋字第400號解釋》所稱之「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」，對於各該所有人言之，亦仍存在相當功能及使用價值﹝例如：各該所有人仍有實質上占有權能及嗣後徵收補償金收取等﹞，尚非完全不能使用；是此本件行政訴訟系爭法定空地，縱渠土地使用分區為「住宅區」而非「公共設施保留地」，然較諸渠等「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」，有何不同？
(十二)經檢行政訴訟輔助參加機關新北市政府工務局陳述狀附件七之使用淨基地面積計算表中之面積計算建築基地面積為10,881.07平方公尺，然前台北縣政府 67淡建字第2042號建造執照內卷附土地使用權同意書，各該地號土地面積分別為9,
082、601、884、582、383、689平方公尺，綜合前開各該同意使用基地全部面積則為合計12,221平方公尺，且其中業已扣除內含前開系爭 458地號私用通路之面積，復揆諸當時有效之內政部64年8月5日內政部台內營字第642788號令修正公布之技術規則第2第 2項規定:「前項通路長度……路部分之基地，不得計入建築基地面積……」等相關規定，前開系爭458地號自當不屬於系爭建築基地範圍之一部，更非屬法定空地，尤不應依土地稅減免規則第 9條但書規定課徵地價稅，而仍應適用土地稅減免規則第 9條本文規定之「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者」，而於使用期間內，地價稅或田賦即係全免為恰。
(十三)為此聲明： (1)原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。(2)訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
(一)按「稅捐之核課期間，依左列規定：二、……及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5年。……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「前條第 1項核課期間之起算，依左列規定：四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」、「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之法定空地部分不予免徵。」分別為稅捐稽徵法第21條、第22條第4款及土地稅法第14條、土地稅減免規則第9條所明定。
(二)次按「依建築法第11條第 1項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地；又建築技術規則建築設計施工編第1條第4款規定，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之法定空地。」最高行政法院96年度判字第1727號判決參照；又「查由於法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立之目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地做過份稠密使用，故建造房屋依建築法令規定，均應留設一定比例之空地，以維護優良生活品質……故原審按建築法第11條第 1項規定：『本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。』認為『建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築之法定空地』之見解，揆諸前揭規定及說明，核無違誤。」最高行政法院98年度裁字第1161號裁定參照。
(三)查本案系爭土地為都市土地，使用分區為「住宅區」，非屬公共設施保留地，經新北市政府工務局分別以 102年11月25日北工建字第 0000000000號函說明略以:「說明：二、經調閱本局所核發 68淡使字第3107號使用執照(67淡建字第2042號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果○○○區○○段○○○○號土地屬該照申請範圍之建築基地（法定空地及6米私設路，惟該私設路不計入建蔽率檢討）。」及以105年1月14日新北工建字第0000000000號函查復略以:「主旨:有○○○區○○段○○○○號土地是否為法定空地疑義一案……說明:
二、本案已於102年 11月25日北工建字第0000000000號函函復新北市稅捐稽徵處淡水分處，先予?明。三、另按95年6月30日營署建管字第0000000000號函已明示：『建築基地內設置私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，……。』，本案私設道路依上開函示及依建築法第11條規定，屬應留設法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用。」此有新北市淡水區公所104年8月13日新北淡工字第0000000000號函及新北市政府工務局前開 2號函、改制前臺北縣政府工務局68淡使字第3107號使用執照存根、改制前臺灣省臺北縣土地登記簿影本、土地建物查詢資料附案可稽。準此，本案系爭土地既經建築主管機關新北市政府工務局認定核屬68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照）應留設之法定空地，縱如原告主張事實上係供公眾使用之道路，依土地稅減免規則第 9條但書規定，系爭土地仍不得予以免徵地價稅，從而，就系爭土地核定自70年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵核課期間內99年至 103年改按一般用地稅率課徵與原核定免徵地價稅之差額地價稅，揆諸首揭土地稅法令規定，於法並無不合，應予維持。
(四)至原告主張系爭土地自68年間旋即提供觀海別墅社區居民通行至今，復揆諸行政院99年5月7日院臺財字第0000000000號令發布修正土地稅減免規則第 9條「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」而修法說明「現行無償供公共使用私有土地之範圍過於廣泛且不明確，……修正為無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者始得免稅。」而非屬本規則第 9條但書「但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」規定範疇，是系爭土地雖係法定空地，然揆諸本規則前開修正理由有關「無償供公眾通行之道路土地」及本規則第 9條本文規定而應免徵地價稅一節。按土地稅法第 6條規定，為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防等事項得予適當之減免；其減免標準及程序，行政院定之。係於應課徵地價稅之土地，得減免地價稅者授權行政院就減免標準及程序訂定規則實施。故土地稅減免規則係由母法即土地稅法第 6條授權行政院訂定。查行政院依土地稅法第 6條及平均地權條例第25條規定之法律授權而訂定土地稅減免規則（見同規則第1條），依同規則第 9條規定，無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免；但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。蓋法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地作過份稠密使用，故建造房屋依建築法令規定均應留設一定比例之空地，以維護優良的生活品質。而無償供公眾通行之道路土地，倘已計入法定空地，則關於其地上建物依法應留設之法定空地面積，前開私有土地已計入部分，即無須再就建築基地中之其他土地予以留設，據此以觀，其已具有建築上利益，無庸置疑，自不得再給予賦稅上優惠，而土地稅減免規則第 9條但書乃規定，無償供公眾通行之道路土地，若屬於建造房屋應保留之法定空地，不予免徵地價稅，核與土地稅法第 6條為發展經濟，促進土地利用等立法意旨並無違背，且未逾越該法條規定授權之範圍，未違平等原則、比例原則可言，故該條但書規定自得作為課徵地價稅之依據。又土地稅減免規則第 9條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」，在99年5月7日行政院院臺財字第0000000000號令修正發布前係規定為：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」，修正理由在於：「一、現行無償供公共使用私有土地之範圍過於廣泛且不明確，為免閒置未開發之土地，亦得主張無償提供公共使用而免徵地價稅，與原立法意旨相違，且為防杜是類土地之投機，爰將無償供公共使用之私有土地，修正為無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者始得免稅。二、但書之『……應保留之空地部分，不予免徵。』文字配合建築法規定及法律統一用字修正為『……應保留之法定空地部分，不予免徵。』」，準此可知，不論修正前後，但書規定之空地，係指「法定空地」而言，應可認定。是系爭土地既屬68淡使字第3107號使用執照(67淡建字第2042號建造執照)申請範圍之法定空地，則不論是否有無償供公眾通行之道路土地之事實，依土地稅減免規則第9條但書規定，自不得減免地價稅甚明，是原告主張系爭土地自當符合土地稅減免規則第9條本文規定而免徵地價稅一節，顯對法令規定有所誤解，尚難採憑。
(五)又原告主張縱系爭土地依建築法第14條規定而為改制前臺北縣政府68淡使字第3107號使用執照所涵括之法定空地範疇，然實質上仍係屬司法院大法官 釋字第400號解釋所稱之「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者。又系爭土地與其他「無償供公眾通行之道路土地而經查明屬實者」，均係「無償供公眾通行之道路土地」而無差異，基於憲法上之人民財產權應予保障及憲法第 7條、第15條「平等原則」及行政程序法第 6條「差別待遇禁止原則」業屬行政法上之「特別犧」關係，即便系爭土地屬建築法第11條規定空地範疇亦同，自當揆諸司法院大法官 釋字第400號解釋所示，對人民財產權行使各該限制，而應予相對補償，而系爭土地則當秉諸土地稅減免規則第 9條本文規定而免徵地價稅一節，按「……法定空地為建築基地之一部分，主要目的係為維持建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，其利益原即歸屬建築物所有人，並為申請建築獲准之必要條件，縱供公眾通行，仍與單純無償供公眾通行之道路用地有別，故土地稅減免規則第9條但書乃將其排除於減免地價稅範圍外。」、「『等則等之，不等則不等之』為平等原則之精義。上訴意旨雖陳稱上開土地稅減免規則第 9條但書規定（即建造房屋應保留之空地部分，不予免徵地價稅）違反憲法平等云云。然參照建築法第11條規定：『（第 1項）本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗。（第 2項）前項法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。（第 3項）應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；其分割要件及申請核發程序等事項之辦法，由中央主管建築機關定之。』是『法定空地』既係建造房屋所應留設之空地，於房屋建築時，因法定空地之留設，乃能符合建築管理法令之規定，而得請領建造執照並完成房屋之建築；於房屋建築完成後，法定空地復提供該建築物日照、採光、通風、景觀防火、安全等功能，以增進居住環境之舒適、安全及衛生；縱該法定空地成為公眾通行之道路，對於土地所有權人而言，亦仍存在相當之功能與使用價值；而與其他非屬法定空地之土地，成為公眾通行之道路後，於所有權人言，事實上已完全無法使用收益有別。因此前開土地稅減免規則第 9條但書規定，就屬建造房屋應保留之法定空地部分，縱經政府闢為公眾通行道路之土地或其他無償供公眾通行之道路，仍不予免徵地價稅之規定，尚難謂與公平原則、平等原則或量能課稅原則有違。」臺北高等行政法院101年度簡字第325號判決及臺北高等行政法院102年簡上字第152號判決意旨參照。是依上開判決意旨，土地稅減免規則第 9條但書排除法定空地不予免徵地價稅之規定，與租稅平等原則、憲法第7條及行政程序法第6條所揭櫫之「平等原則」無違；又系爭土地為建築用地之『法定空地』之事實如上，參照法定空地之功能（即提供該建築物日照、採光、通風、景觀、防火、安全等功能，以增進居住環境之舒適、安全及衛生等如上述），原告主張系爭土地自68年即提供觀海別墅社區居民通行至今，而特別犧牲其財產上權益云云，亦容有誤解，核無足採。
(六)另原告主張系爭訴願決定所秉內政部營建署95年 6月30日營署建管字第 0000000000號函:「建築基地內設置私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處。」函釋所示之於本案個案有否賡行適用一節。
(1)按在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在（最高行政法院96年判字第00747號判決參照）。
(2)經查，系爭土地是否為法定空地茲為爭議，已如前述，前經被告機關詢據建築主管機關新北市政府工務局並經該局分別以102年 11月25日北工建字第0000000000號函及105年1月14日新北工建字第0000000000號函查復確屬該局核發之68淡使字第3107號使用執照申請範圍之建築基地範圍，依內政部營建署 95年6月30日營署建管字第0000000000號函示及依建築法第11條規定，屬應留設法定空地無誤；另依新北市政府工務局105年5月30日新北工建字第0000000000號函之行政訴訟輔助參加陳述意見狀二、(五)謂：『內政部營建署95.06.30.營署建管字第0000000000號函所述:「建築技術規則建築設計施工編第2條之1規定，私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超過35公尺部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，或前開條文於71年6月15日未規定前，建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱之法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處。』，查67淡建字第2042號建造執照建築基地座落於○○區○○里○○段關渡埔頂小段80、80-1、80-2、81、83、86地號等 6筆土地，該執照內卷附土地使用權同意書，地號土地面積分別為9082、601、884、582、383、689平方公尺，同意使用面積為全部，共12221平方公尺。次查，建造執照卷附臺北縣淡水地政事務所核發地籍
圖68淡使字第3107號使用執照之地籍圖（以紅色斜線表示同意面積範圍)之土地範圍，已將重測○○○區○○段○○○○號土地納入建築基地基地範圍。綜上所述，本案建築基地範圍與執照核發當時之土地使用權同意書之基地範圍相符，且建築興建高度係依面前道路檢討(私設通路)之必要條件，故應屬建築基地範圍之ㄧ部。」迄今均未變更其專業見解。
(3)至內政部營建署 95年6月30日營署建管字第0000000000號函稱「如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處」，意指「屬建築基地一部分之私設通路，如果不符合申請當時法令條文規定，不能認定為法定空地，如果符合申請當時法令條文規定，即可被認定為法定空地」，並未否認系爭土地被認定為法定空地之可能性，則新北市政府工務局既於105年5月30日檢送之行政訴訟輔助參加陳述意見狀表明，本案係依系爭68淡使字第3107號申請當時之法令規定，認定系爭土地係應屬建築基地範圍之ㄧ部，難謂違反內政部營建署 95年6月30日營署建管字第0000000000號函之意旨，是原告主張，容有誤解。
(七)另原告主張系爭復查決定書所引最高行政法院96年度判字第1727號判決、98年度裁字第1161號裁定意旨與本件99年度至103年度地價稅事件相關聯為何?另所引臺北高等行政法院102年簡上字第152號判決，該判決較諸本件 99年度至103年度地價稅事件各該事實基礎不同，尚不應等而言之云云。查系爭復查決定書係參照上開判決或裁定意旨，說明有關「法定空地」之法律依據、定義、由來及留設目的，據以闡明「法定空地」成為公眾通行之道路，對於土地所有權人而言，亦仍存在相當之功能與使用價值，而與其他非屬法定空地之土地，成為公眾通行之道路後，於所有權人言，事實上已完全無法使用收益有別，是原告主張，顯對法令有所誤解。
(八)為此聲明：(1)原告之訴駁回。(2)訴訟費用由原告負擔。
五、輔助參加人則以：本案釐清說明系爭土地：新北市○○區○○段○○○○號(重測前:小八里坌子段關渡埔頂小段80-9地號，領得1張使用執照係68淡使字第3107號使用執照(67淡建字第2042號建造執照)相關法令規定及核准基地範圍，特此說明如下:
(一)按建築法(65年 1月8日公布)第30條規定已明述:起造人申請建造執照或雜項執照時，應備具申請書、土地權利證明文件、工程圖樣及說明書。
(二)次按內政 部84.4.21台內營字第0000000號函釋:「按中央法規標準法第十八條所稱「處理程序終結」，為考量建築行為具有連續之特性，於申請建築許可，係指申請建造執照之日起至發給使用執照或依法註銷其申請案件以前而言。是凡建築物於興工前或施工中申請變更設計時，其申請變更設計部分，如不妨礙都市計畫或區域計畫有關公共設施用地之劃設，或新修正之建築法令未有廢除或禁止之規定者，在程序未終結前，仍得適用原建造執照申請時之法令規定。」，先予敘明。
(三)本案於67年6月28日掛件，並於67年6月30日核准，後於68年9月18日申請使用執照，並於 68年10月24日領得68淡使字第3107號使用執照在案。期間並無變更申請建築地號及面積，查使用執照申請書建築地號○○○區○○里○○段關渡埔頂小段80、80-1、80-2、81、83、86地號等 6筆土地，使用分區為都市計畫外(建蔽率為百分之五十)，建築用途為住宅；次查臺北縣○○地000000000000○○○區○○里○○段○○○○○段000000000000000000000地號土地登記簿所示，編定使用種類為空白(未編定)，依照內政部62年12月24台內營572056號令公布實施「都市計畫以外地區建築物管理辦法」第7條第 1項規定「起造人在第3條規定範圍以外之土地，集中興建二幢以上房屋，或單幢面積超過二百平方公尺者，…」，第3項規定「第1項建築物其建蔽率不得超過百分之五十。」，依照上開管理辦法，建蔽率為百分之五十。另依內政部84.4.21台內營字第0000000號函釋意旨，法令適用時間為第1次掛件申請時(67年6月28日)之法令規定，故本案申請建造執照時，係屬於都市計畫外之未編定用地(建蔽率:百分之五十)，設計建蔽率為37.7％，符合規定無誤。
(四)另依建築法(65年 1月8日公布)第11條規定:本法所稱建築基地，為一宗土地，供建築物本身所占之地面及其所應保留之空地。項空地之保留，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。次查，64年8月5日內政部台內營字第642788號令修正公布之技術規則第2條第1項第4款明文規定:「同一基地內所有建築物之樓地板面積在… 在1000平方公尺以上者，通路寬度應為6公尺」；同條第2項規定:「前項通路長度係指自建築線計量至最遠一戶(棟)之出入口或其共同出路口(樓梯出入口)之長度。通路部分之基地，不得計入建築基地面積，..，其長度在35公尺以上者迴車道」。經查本案68淡使字第3107號使用執照申請書(附件3)，建築物申請面積，第1層:3652.20平方公尺，第2層:3607.06平方公尺，合計為7259.26平方公尺，依上開規定通路寬度應為 6公尺，且查卷附基地面積計算示意圖，本案私設通路長度依圖面載示為53、73.9、50.6公尺，均大於35公尺，並依當時法令設置 9米X9米迴車道，查該執照內卷附土地使用權同意書同意使用面積為 12221平方公尺。另按內政部營建署83年7月22日台內營字第0000000號函釋摘略：「..私設通路既不直接臨接建築線，其留設依建築技術規則建築設計施工編第 2條規定，有其特定要件，且係申請供特定人使用，與供公眾通行或具公用地役關係之既成巷路不同，故不得以私設道路認定為既成巷路予以指定建築線。是私設通路既不同於供公眾通行具公用地役關係之現有巷道，要非經土地所有權人，出具供公眾通行同意書或捐獻土地道路使用，並依法完成土地移轉登記手續者，應得於申請新建時，依需要重新新建時，依需要重新整體規劃」。64年8月5日內政部台內營字第642788號令修正公布之技術規則第14條對道路寬度與建築物之高度亦有明文規定:「建築物各部分之高度，不得超過自各該部分起至面前道路對側境界線水平距離之 1.5倍。其最高高度，並不得超過該建築物面前道路寬度之 1.5倍加8公尺。」；同條第2項規定建築基地以類似通路或私設通路連接建築線者，以該類似通路或私設通路之寬度為面前道路寬度。」，本案建築物興建高度係依面前道路寬度(私設通路)檢討高度 (1.5倍道路寬度+8公尺)為核發建造執照之必要條件，故應建築基地範圍之一部分。
(五)內政部營建署95.06.30.營署建管字第0000000000號函所述:「建築技術規則建築設計施工編第2條之1規定，私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積。
所詢私設通路長度超過35公尺部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，或前開條文於71年 6月15日未規定前，建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱之法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處。」，查67淡建字第2042號建造執照建築基地座落於○○區○○里○○段關渡埔頂小段80、80-1、80-2、81、83、86地號等 6筆土地，該執照內卷附土地使用權同意書，地號土地面積分別為9082、601、884、582、383、689 平方公尺，同意使用面積為全部，共 12221平方公尺。次查，建造執照卷附臺北縣淡水地政事務所核發地籍圖68淡使字第3107號使用執照之地籍圖(以紅色斜線表示同意面積範圍)之土地範圍，已將重測○○○區○○段 ○○○○號土地納入建築基地基地範圍。綜上所述，本案建築基地範圍與執照核發當時之土地使用權同意書之基地範圍相符，且建築興建高度係依面前道路檢討（私設通路）之必要條件，故應屬建築基地範圍之一部。
六、本件如事實概要欄所述之事實，除後列之兩造爭點外，有新北市淡水區公所104年8月13日新北淡工字第0000000000號函、改制前台北縣平均地權土地地價稅總歸戶冊、系爭土地建物查詢資料、地籍圖查詢資料、改制前臺北縣政府工務局68淡使字第3107號使用執照存根、改制前臺灣省臺北縣土地登記簿、新北市政府工務局102年11月25日北工建字第0000000000號函、被告104年 8月6日新北稅淡一字第00000000000號函及104年 10月12日新北稅法字第0000000000號復查決定及新北市政府105年1月15日北府訴決字第0000000000號函所檢送之訴願決定書（案號：0000000000）等為證，核堪認定為真正。而查本件兩造之爭點，經核厥為：⑴原告所有系爭土地，原經被告自70年起免徵地價稅在案。嗣被告機關辦理10
4 年度地價稅稅籍及使用情形清查，查得系爭土地屬該府工務局核發68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照）範圍內之建築基地，是否與土地稅減免規則第 9條免徵地價稅之規定不符？⑵被告機關以原處分改按一般用地稅率課徵地價稅撤銷原免徵處分並命補徵原告系爭土地核課期間內 99年至103年地價稅是否適法？茲就本院之判斷論述於下。
七、本院之判斷：
(一)按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」分別為土地稅法第14條及土地稅減免規則第9條所明定。至於內政部營建署95年6月30日營署建管字第0000000000號函釋：「「建築技術規則建築設計施工編第2條之1規定，私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超過35公尺部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，或前開條文於71年 6月15日未規定前，建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱之法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處。」，而上開函釋乃內政部營建署對於建築技術規則建築設計施工編，所規範就建築基地範圍之私設通路，是否為法定空地之認定，就法令執行層面所為之解釋與函示其準則，與法律之本旨並無牴觸或違誤，被告自得予以援用。
(二)次按「依建築法第11條第 1項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地；又建築技術規則建築設計施工編第1條第4款規定，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之法定空地。」、「法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立之目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地做過分稠密使用，故建造房屋依建築法令規定，均應留設一定比例之空地。當建築面積低於法定建蔽率面積之部分，空地仍屬建築物其所應留設之法定空地。是以，土地若屬建造房屋應保留之法定空地（含騎樓地），雖無償供公眾通行，在使用期間內，仍不符合土地稅減免規則第 9條免徵地價稅規定。」，此並有臺北高等行政法院100年度簡字第720號判決（見原判決事實理由六(二)）足資參照。從而「...;縱該法定空地成為公眾通行之道路，對於土地所有權人而言，亦仍存在相當之功能與使用價值；而與其他非屬法定空地之土地，成為公眾通行之道路後，於所有權人言，事實上已完全無法使用收益有別。因此前開土地稅減免規則第 9條但書規定，就屬建造房屋應保留之法定空地部分，縱經政府闢為公眾通行道路之土地或其他無償供公眾通行之道路，仍不予免徵地價稅之規定，尚難謂與公平原則、平等原則或量能課稅原則有違。」，此並有臺北高等行政法院 102年度簡上字第152號判決足資參照（見該判決理由八(二)2）。
(三)另按「稅捐之核課期間，依左列規定：二、....及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。.....在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「前條第 1項核課期間之起算，依左列規定：....四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」為稅捐稽徵法第21條、第22條第4款所規定。
(四)經查，系爭土地為都市土地，使用分區為「住宅區」，非屬公共設施保留地，原免徵地價稅在案，此為兩造所不爭，並有新北市淡水區公所104年8月13日新北淡工字第0000000000號函及改制前台北縣平均地權土地地價稅總歸戶冊為證（見原處分卷第43頁及第21頁），核堪採認。而查被告機關辦理
104 年地價稅稅籍及使用情形清查，經查得系爭土地為本府工務局核發68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照）申請範圍之建築基地，經參加人即新北市政工務局以102年 11月25日北工建字第0000000000號函復被告機關略以：「說明：..二、經調閱本局所核發68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果○○○區○○段 ○○○○號土地屬該照申請範圍之建築基地（法定空地及 6米私設路，惟該私設路不計入建蔽率檢討）。....」，則被告按前揭內政部營建署95年 6月30日營署第0000000000號函所明示：建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，並該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處，所認系爭土地既已計入上述使用執照建築基地範圍內，則該筆土地扣除建築物本身使用之面積後即為該建築之法定空地，並認縱如原告主張該系爭土地事實上為供公眾使用之道路，依土地稅減免規則第9條但書規定，系爭土地仍不得予以免徵地價稅，已非無據，此並有系爭土地建物查詢資料、地籍圖查詢資料、改制前臺北縣政府工務局68淡使字第3107號使用執照存根、改制前臺灣省臺北縣土地登記簿及前揭新北市政府工務局 102年11月25日北工建字第0000000000號函等（分見原處分卷第32頁、第28頁、第26頁、第25頁及第41頁）為憑，核堪採認。
(五)次查，就被告依參加人所執該新北市政府工務局102年 11月25日北工建字第0000000000號函，如何依前揭內政部營建署95年 6月30日營署建管字第0000000000號之函釋：「建築技術規則建築設計施工編第2條之1規定，私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超過35公尺部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，或前開條文於71年 6月15日未規定前，建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱之法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分，至其是否認定為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定核處。」，具體就本案依申請當時法令認定系爭土地屬法定空地乙節，亦有參加人所陳：
(1)就參加人所核發68淡使字第3107號使用執照，乃係於67年6月28日掛件，並於67年 6月30日核准，後經68年9月18日申請使用執照，並於68年10月24日領得68淡使字第3107號使用執照在案，期間並無變更申請建築地號及面積，依該使用執照申請書（見本院卷第135頁至第136頁）建築地號○○○區○○里○○段關渡埔頂小段80、80-1、80-2、81、83、86地號等 6筆土地，使用分區為都市計畫外（建蔽率為百分之五十），建築用途為住宅，並依該臺北縣○○地000000000000○○○區○○里○○段○○○○○段000000000000000000000地號土地登記簿（見本院卷第144頁至第176頁）所示，編定使用種類為空白（未編定），依照內政部62年12月24台內營572056號令公布實施「都市計畫以外地區建築物管理辦法」(見本院卷第194頁至第195頁）第7條第1項規定「起造人在第3條規定範圍以外之土地，集中興建二幢以上房屋，或單幢面積超過二百平方公尺者，...」，第 3項規定「第1項建築物其建蔽率不得超過百分之五十。」，依照上開管理辦法，建蔽率為百分之五十。而依內政部84.4.21台內營字第0000000號函釋意旨，法令適用時間為第1次掛件申請時（67年6月28日）之法令規定，故本案申請建造執照時，係屬於都市計畫外之未編定用地（建蔽率:百分之五十)，設計建蔽率為
37.7％，符合規定無誤。
(2)另依民國65年1月8日公布之建築法第11條（見本院卷第122頁）規定： 本法所稱建築基地，為一宗土地，供建築物本身所占之地面及其所應保留之空地。 前項空地之保留，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。次查，64年8月5日內政部台內營字第642788號令修正公布之技術規則建築設計及施工編第2條第1項第4款明文規定（見本院卷第199頁）:「同一基地內所有建築物之樓地板面積在...在1000平方公尺以上者，通路寬度應為 6公尺」；同條第2項規定:「前項通路長度係指自建築線計量至最遠一戶(棟)之出入口或其共同出路口(樓梯出入口)之長度。通路部分之基地，不得計入建築基地面積，...，其長度在35公尺以上者迴車道」。而本案前揭該 68淡使字第3107號使用執照申請書，建築物申請面積，第1層:3652.20平方公尺，第2層:3607.06平方公尺，合計為 7259.26平方公尺，依上開規定通路寬度應為6公尺，且查卷附基地面積計算示意圖 (見本院卷第233頁至第234頁)，本案私設通路長度依圖面載示為 53、73.9、50.6公尺，均大於35公尺，並依當時法令設置9米X9米迴車道，查該執照內卷附土地使用權同意書(見本院卷第231頁)同意使用面積為12221(即9082＋601＋884＋582＋383＋689）平方公尺。另按內政部營建署 83年7月22日台內營字第0000000號函釋摘略：「...私設通路既不直接臨接建築線，其留設依建築技術規則建築設計施工編第2條規定，有其特定要件，且係申請供特定人使用，與供公眾通行或具公用地役關係之既成巷路不同，故不得以私設道路認定為既成巷路予以指定建築線。是私設通路既不同於供公眾通行具公用地役關係之現有巷道，要非經土地所有權人，出具供公眾通行同意書或捐獻土地道路使用，並依法完成土地移轉登記手續者，應得於申請新建時，依需要重新新建時，依需要重新整體規劃」(見本院卷第238頁)。並依前揭當時 64年8月5日內政部台內營字第642788號令修正公布之技術規則建築設計施工編第14條（見本院卷第201頁）對道路寬度與建築物之高度亦有明文規定:「建築物各部分之高度， 不得超過自各該部分起至面前道路對側境界線水平距離之1.5倍。其最高高度，並不得超過該建築物面前道路寬度之1.5倍加8公尺。」；同條第2項規定建築基地以類似通路或私設通路連接建築線者， 以該類似通路或私設通路之寬度為面前道路寬度。」， 本案建築物興建高度係依面前道路寬度(私設通路)檢討高度 (1.5倍道路寬度+8公尺)(見本院卷第233頁至第234頁)為核發建造執照之必要條件，故應建築基地範圍之一部分。為此，本院乃認參加人以前揭67淡建字第2042號建造執照建築基地座落於○○區○○里○○段關渡埔頂小段80、80-1、80-2、81、83、86地號等 6筆土地，該執照內卷附土地使用權同意書，地號土地面積分別為9082、601、884、582、383、689平方公尺，同意使用面積為全部，共12221平方公尺；並依該建造執照卷附臺北縣淡水地政事務所核發地籍圖（見本院卷第236頁）及68淡使字第3107號使用執照之地籍圖（見本院卷第237頁）以紅色斜線表示同意面積範圍)之土地範圍，已將重測○○○區○○段 ○○○○號土地納入建築基地基地範圍，此復經本院並於105年6月30日言詞辯論期日提示本院卷第 233頁的面積計算表，當庭會同參加人及兩造檢視該圖面上面積計算示意圖，就參加人所陳述該私設通路長度所稱依該圖面節示為53、73.9、50.6加以檢視圖面無誤，並當庭以螢光筆標示該所設有三個私設通路，被告訴訟代理人白靜淑並根據原處分卷28頁地籍圖，有關該最左邊那一條私設通路就是在本案系爭屬原告所有地號 458號，該建築基地另外所設的兩條私設通路則非原告所有的土地，供作系爭建築基地範圍內（參見本院卷 第266頁之筆錄），已為兩造及參加人所不爭，並有參加人所提本院卷附上揭所示等證據為憑。是本院綜上所述，被告依參加人所執該新北市政府工務局102年 11月25日北工建字第0000000000號函，按前揭內政部營建署95年 6月30日營署建管字第0000000000號之函釋就本案系爭土地所認該私設通路已計入建築基地範圍，為建築基地之一部分，並依本案建築執照申請當時法令條文規定認定核處系爭土地屬本府工務局核發68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照）範圍內之建築基地，屬法定空地，核與土地稅減免規則第 9條免徵地價稅之規定不符，即屬適法有據，應無違誤，原告空言否認，復未能提出反證推翻，依法即難為有利之斟酌，則系爭土地不論是否有原告所再稱無償供公眾通行之道路土地之事實，然依土地稅減免規則第9條但書規定，自不得減免地價稅自明。
(六)至於原告所稱系爭土地取得建築執照係於71年度前，依當時有效所適用之建築技術規則建築設計施工編並未規定「類似通路」視為「法定空地」，為何系爭土地驟然變成「法定空地」乙事，然此，依該65年1月8日公布之建築法第11條（詳本院卷第122頁）第1項即規定有：「本法所稱建築基地，為一宗土地，供建築物本身所占之地面及其所應保留之空地。」與現行建築法第11條第 1項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物所占之地面及其所應留設之法定空地。..」，並無不同，亦即上揭65年 1月8日公布之建築法第11條第1項所規定之用語「所應保留之空地。」與現行建築法第11條第 1項規定之用語「所應留設之法定空地」，二者文字上敘述雖有不同，然其實質概念上乃為同一，特並敘明。此外原告雖再稱以本案復查決定書所引最高行政法院96年度判字第1727號判決、 98年度裁字第1161號裁定意旨與本件99年度至103年度地價稅事件相關聯為何?另所引臺北高等行政法院102年簡上字第152號判決，該判決較諸本件99年度至103年度地價稅事件各該事實基礎不同，尚不應等而言之乙事云云，經查本案復查決定書參照上開判決或裁定意旨，無非用以說明有關「法定空地」之法律依據、定義、由來及留設目的，據以闡明「法定空地」成為公眾通行之道路，對於土地所有權人而言，亦仍存在相當之功能與使用價值，而與其他非屬法定空地之土地，成為公眾通行之道路後，於所有權人言，事實上已完全無法使用收益有別，原告此部分主張，容有誤解，亦核與本院上開判斷無涉，亦併敘明。
(七)本院綜上所述，被告依參加人所執新北市政府工務局 102年11月25日北工建字第0000000000號函，按前揭內政部營建署95年 6月30日營署建管字第0000000000號之函釋就本案系爭土地所認該私設通路已計入建築基地範圍，為建築基地之一部分，並依本案建築執照申請當時法令條文規定認定核處系爭土地屬該府工務局核發68淡使字第3107號使用執照（67淡建字第2042號建造執照）範圍內之建築基地，屬法定空地，認核與土地稅減免規則第 9條免徵地價稅之規定不符，乃屬適法有據，並無違誤，原告主張容難推翻，被告機關經辦理104年度地價稅稅籍及使用情形清查，查認系爭土地應自70年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，於法定期限內，爰以104年8月6日新北稅淡一字第00000000000號函（含有撤銷原免徵處分），依稅捐稽徵法第21條規定，就系爭土地改按一般用地稅率課徵地價稅補徵系爭土地核課期間內 99年至103年地價稅分別為7,026元，7,026元，7,026元，7,026元，7,026元（合計3萬5,130元）並檢送上開99年至103年地價稅補徵繳款書之處分，並無違法，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
(八)本件判決基礎事證如前認已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院審核後，或與本案爭點無涉，或對於本件判決結果不生影響，爰無庸一一再加論述，爰併敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 7 月 21 日
行政訴訟庭 法 官 楊志勇上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，並依法繳納上訴費用新台幣3000元。其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），如逾期未提出上訴理由書者，本院毋庸再命補正，由本院逕以裁定駁回上訴。
書記官 葉芷廷中 華 民 國 105 年 7 月 21 日