臺灣新北地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第22號
105年6月8日辯論終結原 告 林建男
曹永仁潘正雄共 同訴訟代理人 姜百珊律師被 告 金融監督管理委員會代 表 人 丁克華（主任委員）訴訟代理人 林淑芸
王宏瑞上列當事人間證券交易法事件，原告不服行政院中華民國104 年12月9 日院臺訴字第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠本件原告係屬不服行政機關所為新臺幣（下同）40萬元以下
罰鍰處分（本件罰鍰金額24萬元），依行政訴訟法第229 條第2項第2款規定應適用同法第2編第2章規定簡易訴訟程序。
㈡本件於原告起訴時，被告代表人為王儷玲，嗣於民國105年5
月20日被告代表人變更為丁克華（見本院卷第243 頁之總統府秘書長錄令通知影本），且被告現任代表人丁克華業於105年5 月27日依法具狀聲明承受訴訟（見本院卷第242頁），核無不合，應予准許。
二、事實概要：勝華科技股份有限公司（下稱勝華公司）為依證券交易法規定發行股票之公司，未於104會計年度第1季終了後45日內公告申報104年第1季財務報告，核有違反證券交易法第36條第1項第2款之規定。被告爰依證券交易法第178條第1項第4 款及第179條第1項規定，於104年5月19日以金管證審罰字第0000000000號裁處書對勝華公司應為行為之負責人（即原告；臺灣臺中地方法院依勝華公司之聲請，於104年4月27日，以103年度整字第2號民事裁定，裁定勝華公司准予重整，並選派原告林建男〈勝華公司之資深處長〉、潘正雄〈律師〉、曹永仁〈會計師〉為重整人）處以連帶罰鍰新臺幣24萬元。
原告不服提起訴願，經行政院於104年12月9日決定訴願駁回，因而提起本件行政訴訟撤銷之訴。
三、本件原告起訴之主張：㈠勝華公司經臺灣臺中地方法院103年度整字第2號裁定於 104年4月27日准予進入重整程序，合先敘明。
㈡「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當
合理之信賴。」及「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」為行政程序法第8條及第9條所明定。又按財政部91.11.15台財稅字第0000000000號令：「股份有限公司經法院裁定重整後，於重整完成前或法院裁定終止重整前，得免依稅捐稽徵法第24條第3 項規定辦理限制出境。」，且經濟部56年11月11日經（台56）商字第30
986 號函：「查公司聲請重整，經法院裁定准許後，僅由法院依公司法（舊）第292 條規定，通知主管機關為重整開始之登記。原公司之股東會及董事監察人，依同法（舊）第293條第1項規定雖應停止職權，並將公司業務之經營及財務之管理處分權限屬重整人；惟此時重整人與重整公司之關係，乃基於法律規定之特別關係，並非實際取代為公司之負責人…」。
㈢公司法重整篇之立法精神，在於法院監督下，因財務困難，
暫停營業或有停業之虞，而有重建更生之可能者，可以重生及關係人權益得以並重，進而得以保有員工之工作權。法院就於公司重整之裁定依法徵詢主管機關、目的事業中央主管機關、中央金融主管機關及證券管理機關、稅捐稽徵機關及其他有關機關、團體之意見，並參酌檢查人出具之檢查報告，做出公司准予重整之裁定同時選派重整人及選任重整監督人。重整人之職權，係於公司面臨財務困難，暫停營業或有停業之虞得於繼續經營，擬訂及執行重整計劃及償債計劃，雖依法登記為重整期間之負貴人，惟此負責人的定義，依經濟部56年11月11日經（台56）商字第30986 號函，就重整人與重整公司之關係，乃基於法律規定之特別關係，並非實際取代為公司之負責人，函文中已詳載。
㈣勝華公司於104年4月27日經臺灣臺中地方法院裁定准予重整
前，即於103年第3季經會計師出具否定式核閱報告，又 103年度之財務報表亦未經會計師查核。雖於104年4月24日勝華公司原董事會承認通過資信聯合會計師事務所為繼任會計師之委任案（該事務所104年5月20日表示無法承接勝華公司財務簽證案），然而，勝華公司於大陸地區之孫公司（即聯建〈中國〉科技有限公司〈下稱聯建公司〉）已於西元2015年
3 月19日由當地法院裁定破產重整或由債權人向法院申請破產重整。勝華公司在准予重整裁定前，均已喪失控制力，勝華公司如何於法定期限內公告自103年第3季至今之財務報告。原告雖於104年4月27日就任重整人職務後，即於104年5月28日委任安侯建業聯合會計師事務所查核簽證及核閱財務報告，並積極與聯建公司之管理人洽談查帳事宜，且於104年7月2日、7月14日函致蘇州工業園區人民法院及西元2015年 8月10日提出申請書，呈請准予勝華公司委任之安侯建業聯合會計師事務所查核聯建公司之財務報表。原告深知重整為謀求公司重生之唯一機會，無不兢兢業業為使勝華公司得以重建更生，期盼完成重整法院賦予之使命。
㈤惟原處分機關以勝華公司未於104會計年度第1季終了後45日
內（104年5月15日前），公告並申報經會計師核閱及提報董事會之第2季財務報告違反證券交易法第36條第1項第2 款規定，依證券交易法第178條第1項第4款及第179條第1 項規定，連帶裁處原告罰鍰24萬元，令原告深感痛心，原告係法院依職權選派之重整人，並非實際取代為公司之負責人，倘若參酌稅捐稽徵法第12條之1 第1、2項所明定「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。」之精神，原告亦非實質經濟利益之歸屬與享有者。另按財政部91.11.15台財稅字第0000000000號令：「股份有限公司經法院裁定重整後，於重整完成前或法院裁定終止重整前，得免依稅捐稽徵法第24條第3 項規定辦理限制出境。」之意旨，已將非實際取代為公司負責人之重整人（即原告）排除在外。
㈥原告於104年4月27日就任勝華公司重整人職務後，無不兢兢
業業為使勝華公司得以重建更生，在被告要求重編103年第3季財務報表及103 年度又尚未經會計師查核下，就於會計師查核進度，每次重整人暨重整監督人會議無不列入追蹤及討論重點。然而勝華公司關係企業遍及海內外，且原董事會在原任會計師勤業眾信聯合會計師事務所於103 年12月19日主動終止委任後，於104年4月24日方承認通過資信聯合會計師事務所（下稱資信事務所）為繼任會計師之委任案，適逢 4月27日法院准予勝華公司重整，並已進入重整階段，故委任書尚未正式簽訂。針對此委任案擬提請重整人暨重整監督人聯席會追認，故安排繼任會計師出席104年5月19日聯席會報告財報及稅報查核進度及針對查核問題提出討論。但於5 月20日下午即接獲資信胡明松會計師來電主動告知經5 月19日聯席會議後資信內部討論決定不接受勝華公司財務報表簽證之委任，惟資信事務所於上述期間內已派員進駐勝華公司執行查核作業。又勝華公司於大陸地區之關係企業已於104年3月19日經由當地法院裁定破產重整或由債權人向法院申請破產重整中，均已尚失控制力，在原告接任重整人職務後，積極與聯建公司破產管理人溝通103 年度財務報表查核事宜，惟屢遭對方百般刁難，對方甚至提出危及勝華公司全體關係人權益之條件作為同意勝華公司委任之會計師查核103 年度財務報表之交換。雖然原告在得知資信事務所無法勝任勝華公司財務報表簽證委任，乃積極遴選繼任會計師，並徵詢原任會計師是否願意接受委任，但原任會計師之風險控管部門經評估後予以婉拒，經評估其他會計師事務所報價案後決定委任安侯建業聯合會計師事務所梅元貞及郭士華會計師擔任繼任會計師，並經104年5月27日之重整人會議通過此委任案，並積極展開查核工作。雖然原告積極處理及督促財務報表查核事宜，惟因上述不可抗力之因素，致無法於104 會計年度第1季終了後45日內（104年5 月15日前）公告並申報經會計師核閱及提報董事會之第1季財務報告，亦無法於104會計年度第1季終了後45日內（104年5 月15日前）公告並申報經會計師核閱及提報董事會之第1季財務報告。
㈦「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰
。」及「不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。」，為行政罰法第7條第1 項及第8條所明定。並參酌司法院釋字第275 號之精神，勝華公司無法於期限內公告並申報經會計師核閱及提報董事會之第1 季財務報告，在原告已積極處理及督促財務報表查核下，並無故意不作為，且原告擔任重整人一職屬公益性質，並非實際取代為公司之負責人，亦非實質經濟利益之歸屬與享有者。再者，被告未審究證券交易法第36條「及時」保護投資大眾之立法目的，在勝華公司聲請重整前後，該公司爆發財務危機之消息，經由各大媒體之傳播，早已為全國民眾所周知，任何理智之投資人，均無可能再投資、購買該公司股票，並無資訊不對稱之情事，就保護投資人之目的而言，顯無必要。另依行政程序法第8 條：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」及第9 條：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」之規定。綜上，前述勝華公司財務報告出具因故而有所延宕，原告遭被告依違反證券交易法第36條第1項第2款規定，依證券交易法第178條第1項第4款及第179條第1 項規定，裁處罰鍰24萬元一事，請參酌行政程序法第8條及第9條、行政罰法第7條第1項及第8條，並參酌司法院釋字第275號、最高行政法院97年度判字第320 號判決，行政院院臺訴自第0000000000號訴願決定，撤銷原處分及訴願決定。
㈧公開發行公司之簽證會計師屬於公司法及證券交易法公司「
外部」之審計人員，其具有獨立客觀及立於公正第三人立場之性質，非必然受公司負責人監督：⑴在有關企業資訊公開之方法中，以財務報表揭示企業之財務狀況與經營成績之方式最為關鍵，使多方利害關係人得藉以做出是否繼續投資、融借資金或供應商品、材料等各種意思決定。是以，各利害關係人相當程度需要根據高度值得信賴之財務報表而做成決定及意思表示。因此，為提高各種利害關係人作成意思決定時，所利用之財務諸表之可信賴性，於公開發行公司便要求由獨立第三人對該財報諸表進行查核，此即公司法與證券交易法下之外部審計制度。⑵承上，簽證會計師即外部公司審計人員，非公司之機關，基於與公司之契約關係，受公司委任為公司處理會計查核業務，擔任公司會計書類及其明細表查核之職務。雖有法定審計及任意審計二種，惟基本上皆自當事人間契約訂定後始提供審計服務，本案中雖勝華公司之原經營團隊曾於104年4月24曰選任資信會計師事務所為簽證會計師，然而自4 月27日法院裁定選任重整人及重整監督人後，屢次與該所之會計師溝通，其皆以勝華集團之子公司財務狀況龐大繁雜，編列財務報表實屬不易，又拒絕至越南勝華進行審計作業，導致最終無法出具核閱報告，而重整團隊必須遴選續任會計師之結果。⑶綜上，外部審計人員如簽證會計師，屬於獨立之（或委任人）第三者，倘若令重整人對於會計師本於監督者之優越地位，施加壓力，則確保會計師地位獨立之原立法意旨即有受戕害之虞。再者，依據公司法第20條第2項、證券交易法第36條第1項、與會計師法第22條、23條規定，要求公司出具財務報表須「與企業無利害關係之會計師進行查核簽證」，以確保會計師查核之獨立性，俾利達到使企業資訊能確定被公開表示之目的。
㈨被告之補充答辯理由顯有矛盾：⑴被告於補充答辯狀所載「
按財務報告編製係屬公司責任，…原告身為公司重整人，自應督促該公司依規定辦理財務報告之公告申報事宜，以提供投資大眾正確允當之財務資訊」，然而被告一面以「為提供投資大眾正確資訊」為目的，一面又謂重整人對於獨立簽證之會計師可行督促並施壓之能，而於開庭時更陳述會計師可出具所謂「拒絕式」財務報告，則此於手段與目的間顯然構成自相矛盾，若如被告所謂簽證會計師可由重整人輕易使喚監督及督促，則財報如何能維持其資訊被確定公開表示之目的，又如何能使會計師出具之報表達到所謂「提供投資大眾正確資訊」之目的？故被告一面以公益之目的要求原告提出能夠真實呈現公司財務狀況之財務諸表，一方面又無視於簽證會計師存在之目的在於獨立公正，非重整人等可以任意施諸壓力督促，其答辯前後矛盾，且將簽證會計師視為公司內部之成員，其理由顯不可採。⑵本案自重整人、重整監督人上任以來，已對所委任之簽證會計師傾盡溝通、協調及督促之義務，然而該簽證會計師是否有所作為仍視其專業有無能力查核與實際狀況是否允許「外部審計」作業而定。⑶故簽證會計師非重整人可任意監督，且在原經營團隊未確實督導會計部門就財報內容提供正確資訊時，如何能使甫上任19日之重整人在未完全瞭解公司財務狀況同時，便負出具財報之責。是以，原處分之做成顯然係課予重整人一艱鉅且無法達到之任務，其理由顯不可採，其理彰彰明甚！㈩重整人係經法院所指派之會計師、律師及專業經理人，接管
財務狀況困難之公司，由目前之立法趨勢及實務見解觀之，於重整人違反行政法規時，實不宜以重整人之固有財產予以執行。更揆諸近期之立法趨勢，漸有免除公益性質之專業人士擔任遺產管理人所涉遺產稅罰鍰乙事，並做成會議決議「研議修正『稅務違章案件減免處罰標準』或『稅務違章案件裁罰倍數參考表』。基於公益遺產管理人係以第三人之地位依法取得管理遺產之權限，非遺產之受益人，亦難以確實知悉被繼承人全部遺產狀況，如有短、漏報情事，其可罰性似較取得遺產之繼承人為低，似可研議修正『稅務違章案件減免處罰標準』或『稅務違章案件裁罰倍數參考表』，俾免裁罰爭議」。由此可見，具有公益性質之專業人士以第三人地位擔任法定職務涉及違反相關行政法上義務時，由於其可罰性較低，似可解免其行政罰緩之責。本案之重整人亦具備此一情事，加諸其甫上任之初確實難以掌握公司內部之財務狀況，對其裁罰顯難以達到預防或嚇阻之效果，退萬步言，即使認為本案之重整人有違反證交法第36條之情事，然而因其係專業第三人，似可解免其裁罰，以避免寒蟬效應，使日後具有法律、會計專業之人士怯於接管此等複雜、且財務狀況困難之重整公司。以維權益，毋任感禱。
綜上所述，勝華公司在原董事會可能因決策不當或無所作為
，致公司陷入財務困難，暫停營業或有停業之虞，衍生成對大陸地區孫公司失去控制力，進而造成原告對於前述勝華公司財務報告之出具而有所延宕，遭原處分機關以違反證券交易法第36條第1項第2款規定為由，依證券交易法第178條第1項第4款及第179條第1 項規定，連帶裁處原告罰鍰24萬元，原告實難信服。請判決如訴之聲明，以維護原告及相關利害關係人之權益。
原告起訴之聲明：⑴撤銷訴願決定及原處分。⑵訴訟費用由被告負擔。
四、被告則辯稱：㈠勝華公司為依證券交易法公開發行股票之公司，未依前揭規
定於104會計年度第1季終了後45日內公告並申報104年第1季財務報告，為原告所不爭，該公司既違反證券交易法第36條規定之作為義務，被告依法對其為行為之負責人（即原告）處以罰鍰，於法洵屬有據，核無不合。
㈡有關原告主張重整人並非實際取代公司之負責人乙節，按公
司法第293條第1項規定：「重整裁定送達公司後，公司業務之經營及財產之管理處分權移屬於重整人，由重整監督人監督交接，並聲報法院，公司股東會、董事及監察人之職權，應予停止。」，同法第8條第2項規定：「公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」，又證券交易法第36條第6項規定：「公司在重整期間，第1項所定董事會及監察人之職權，由重整人及重整監督人行使。」。查勝華公司於104年4月27日經法院裁定准予重整，嗣於同日於公開資訊觀測站發布該項重大訊息，選派林建男、曹永仁、潘正雄3人為重整人，是以，勝華公司自104年4 月27日起，依公司法第8 條規定，該公司負責人即為重整人林建男、曹永仁、潘正雄等3人，原告自應依證券交易法第36條第6項規定，就勝華公司履行發行人公告並申報財務報告義務負其責任。
㈢有關原告主張勝華公司於104年4月27日獲准重整前，該公司
董事會於104年4月24日通過新任會計師委任案（該事務所於104年5月20日表示無法承接其財務簽證），且勝華公司大陸地區孫公司經由當地法院裁定破產重整或由債權人向法院申請破產重整等理由，致未能依限公告並申報財務報告乙節，原告身為公司重整人，自應督促該公司依規定辦理財務報告之公告並申報事宜，以提供投資大眾正確允當之財務資訊；另查勝華公司於104年4月24日於公開資訊觀測站發布重大訊息，自103年第4季起更換為資信聯合會計師事務所胡明松、黃增國會計師辦理財務報表之查核簽證，上述會計師於 104年5 月12日表示該公司之財務報告查核簽證委任書，刻由重整人審核中，顯示該公司未積極處理會計師委任事宜，且勝華公司於104年5月29日於公開資訊觀測站發布重大訊息，該公司於同年月28日委任安侯建業聯合會計師事務所查核簽證及核閱財務報告，顯見被告就任重整人職務後，於公告並申報104年第1季財務報告期限（104年5月15日）屆至前，該公司並非處於無簽證會計師之狀態。綜上，原告明知該公司負有公告並申報財務報告之義務，卻未依限辦理104年第1季財務報告之公告並申報事宜，自有過失，尚難以上述主張，執為免責之論據。
㈣原告為勝華公司重整人，依公司法第8條第2項規定，在執行
職務範圍內為公司負責人，且依證券交易法第36條第6 項規定，公司於重整期間，同條第1 項所定董事會之職權，應由重整人行使，渠等未督促該公司依同條項第2 款規定期限公告並申報104年第2季財務報告，核有過失，被告依據證券交易法第178條第1項第4款及第179條第1 項規定對其為行為之負責人（即原告）處罰並無不當。
㈤原告主張：勝華公司董事會於104年4月24日通過新任會計師
委任案，適逢同年月27日獲准重整，公司於104年5月19日召開重整人暨重整監督人聯席會（下稱重整人會議）安排繼任會計師（資信事務所胡明松、黃增國會計師）報告財務報告查核進度，惟次日會計師表示不接受委任，公司於同年月27日開會，另行委任新會計師，以及勝華科技大陸地區孫公司經由當地法院裁定破產重整或由債權人向法院申請破產重整等理由，以致於未能於法定期間內公告申報104年第1季（104年5月15日前）之財務報告乙節，按財務報告編製係屬公司責任，勝華科技未於法定期間內公告申報相關財務報告，原告身為公司重整人，自應督促該公司依規定辦理財務報告之公告申報事宜，以提供投資大眾正確允當之財務資訊，且依原告所述，勝華科技董事會於104年4月24日通過新任會計師（資信事務所胡明松、黃增國會計師）委任案，顯示該公司已覓得會計師，上述會計師於104年5月12日表示該公司之財務報告查核簽證委任書，刻由原告審核中，顯示該公司於公告申報104年第1季財務報告期限（104年5月15日）屆至前，仍未積極處理會計師委任事宜；另勝華科技於104年4月27日獲准重整，原告遲於104年5月19日始召開重整人會議請會計師（資信事務所胡明松、黃增國會計師）報告財務報告查核進度，未能督促勝華科技於104年第1季財務報告之法定公告期限前，召開上述會議並安排繼任會計師出席。因此，上述情事尚難謂原告有積極督促公司處理財務報告之公告申報事宜。
㈥原告主張：媒體報導勝華公司爆發財務危機及大陸子公司等
消息尚無資訊不對稱情事，顯無公告申報財務報告之必要、應減輕或免除處罰，以及行政機關應於當事人有利及不利情形，應一律注意乙節。財務報告為表達公司經營情形與財務狀況，係股東重要參考資訊，若未公開，顯影響股東權益，原告主張實不足採；此外，被告對勝華公司未於法定期限內公告申報財務報告情事，已衡酌違規情節，依證券交易法第178條第1項規定，處最低罰鍰金額(新臺幣24萬元)，尚無違誤。
㈦原告主張：參酌司法院釋字第275 號解釋、最高行政法院97
年度判字第00320號判決及行政院97年度院臺訴字第0000000
000 號訴願決定書，請求撤銷原處分決定及訴願決定乙節。，依原告所述參酌司法院釋字第275 號解釋之精神，主張並無故意不作為，惟據前揭所述，原告未能積極督促勝華公司處理財務報告之公告申報事宜，尚難謂無過失；另所稱97年度最高行政法院判決及行政院訴願決定書之撤銷原處分理由，係因公司帳冊被扣押、缺乏簽證會計師進行查核或核閱，惟查勝華公司已於104年4月24日通過新任會計師委任案，並非未覓得簽證會計師，且公司帳冊亦未遭扣押，尚無上述最高行政法院判決及行政院訴願決定書所稱得撤銷原處分決定之情事。
㈧原告明知勝華公司負有公告申報財務報告之義務，卻未依限
辦理104年第1季財務報告之公告申報事宜，自有過失，尚難以上述主張，執為免責之論據，原告為勝華公司重整人，依公司法第8條第2項規定，在執行職務範圍內為公司負責人，且依證券交易法第36條第6 項規定，公司於重整期間，同條第1 項所定董事會之職權，應由重整人行使，原告未督促該公司依同條項第2 款規定期限公告申報104年第1季財務報告，核有過失，被告依據證券交易法第178條第1項第4 款及第179條第1項規定對其為行為之負責人（即原告）處罰並無不當。
㈨被告答辯聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：㈠按「已依本法發行有價證券之公司，除情形特殊，經主管機
關另予規定者外，應依下列規定公告並向主管機關申報：一、於每會計年度終了後三個月內，公告並申報經會計師查核簽證、董事會通過及監察人承認之年度財務報告。二、於每會計年度第一季、第二季及第三季終了後45日內，公告並申報經會計師核閱及提報董事會之財務報告。三、於每月十日以前，公告並申報上月份營運情形。前項所定情形特殊之適用範圍、公告、申報期限及其他應遵行事項之辦法，由主管機關定之。公司在重整期間，第一項所定董事會及監察人之職權，由重整人及重整監督人行使。」、「有下列情事之一者，處新臺幣24萬元以上240 萬元以下罰鍰：四、發行人、公開收購人、證券商、證券商同業公會、證券交易所或第十八條第一項所定之事業，於依本法或主管機關基於本法所發布之命令規定之帳簿、表冊、傳票、財務報告或其他有關業務之文件，不依規定製作、申報、公告、備置或保存。」、「法人違反本法之規定者，依本章各條之規定處罰其為行為之負責人。」，證券交易法第36條第1 項、第2項、第6項、第178條第1項第4款、第179條第1 項分別定有明文；次按「公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」、「重整裁定送達公司後，公司業務之經營及財產之管理處分權移屬於重整人，由重整監督人監督交接，並聲報法院，公司股東會、董事及監察人之職權，應予停止。前項交接時，公司董事及經理人，應將有關公司業務及財務之一切帳冊、文件與公司之一切財產，移交重整人。」，公司法第8條第2項、第293條第1 項、第2項分別亦有明定；再按「違反行政法上義務之行為，非出於故意或過失者，不予處罰。」，行政罰法第7條第1項亦有明文。準此以觀，違反行政法上義務之行為，縱非出於故意而係出於過失，仍應予以處罰。
㈡臺灣臺中地方法院依勝華公司之聲請，於104年4月27日，以
103年度整字第2號民事裁定，裁定勝華公司准予重整，並選派原告林建男〈勝華公司之資深處長〉、潘正雄〈律師〉、曹永仁〈會計師〉等人（即原告）為重整人，而勝華公司為已依證券交易法發行有價證券之公司，於該重整期間未於104會計年度第1季終了後45日內（即104年5月15日前）公告並申報經會計師核閱及提報董事會之104年第1季財務報告等情，為兩造所不爭執之事實，且有臺灣臺中地方法院103 年度整字第2號民事裁定、勝華公司104年4 月27日於公開資訊觀測站發布之重大訊息〈主旨：公告法院裁定准予聲請重整、符合條款：第5 款、事實發生日：104年4月27日〉在卷可稽（見本院卷第27頁至第42頁、第96頁），事屬明確，要堪認定。惟依原告之主張及被告答辯意旨內容以觀，本件兩造爭執點，厥在於：
⑴原告是否為證券交易法第179條第1項所規定之「其為行為
之負責人」？亦即勝華公司未依證券交易法第36條第1 項第2款規定申報104會計年度第1季終了後45日內（即104年5月15日前），原告是否應受本件之處罰？⑵原告是否有故意或過失？㈢經查：
⑴按就證券交易法第36條第1 項所指因「情形特殊」而得延
長或免除於每會計年度第1季、第2季及第3 季終了後45日內，公告並申報經會計師核閱及提報董事會之財務報告者，業據金融監督管理委員會依證券交易法第36條第2 項之授權，訂定發布「公開發行公司財務報告及營運情形公告申報特殊適用範圍辦法」，而於該辦法第4條、第5條分別明定：「發行人，除第二上市（櫃）公司外，有下列情形之一，致無法如期公告申報各期財務報告時，得向主管機關申請延長公告申報期限：一、遭受地震、水災或其他不可抗力之因素。二、財務報告期間結束日後，公開發行之金融機構經主管機關依法指派接管者。三、財務報告期間結束日後，該財務報告簽證會計師經主管機關處以停業處分致未及變更繼任簽證會計師者。發行人依前項規定申請延長公告申報期限，應於事實發生之日起15日內且於公告申報期限屆至前，檢具無法如期公告申報之理由、證明資料及擬展延之期限，向主管機關申請核准；其依前項第2款規定申請時，並應出具簽證會計師之評估意見。延長期限以一個月為限；必要時，得延長之。」、「發行人有下列情形之一，得免依本法第36條第1 項規定辦理公告及申報事宜：一、經目的事業主管機關命令解散、清算程序、破產程序或受法院宣告破產者。二、符合主管機關所定條件之外國公司及其從屬公司、外國金融機構之分支機構，其發行之普通公司債經證券交易所或證券櫃檯買賣中心同意上市或上櫃買賣者。」，而本件勝華公司經法院裁定准予重整一事，顯與上開規定所示之情形不符；況且，觀諸證券交易法第36條第6 項規定，亦明文就依本法發行有價證券之公司於「重整」期間，於每會計年度第1季、第2季及第3 季終了後45日內，公告並申報經會計師核閱及提報董事會之財務報告，該董事會之職權係由重整人行使，據之益徵「經裁定准予重整」一事，實難執之為得予延長或免除本件公告並申報經會計師核閱及提報董事會之財務報告之合法理由。是原告主張以「勝華公司聲請重整前後，該公司爆發財務危機之消息，經由各大媒體之傳播，早已為全國民眾所周知，任何理智之投資人，均無可能再投資、購買該公司股票，並無資訊不對稱之情事，就保護投資人之目的而言，顯無必要」云云，尚乏依據，自不足採。
⑵原告既經法院裁定選派為勝華公司之重整人，而公告並申
報104會計年度第1季經會計師核閱及提報董事會（由重整人行使）之財務報告一事，核屬於重整人執行職務之範圍內，則依前開公司法第8條第2項之規定，亦為公司負責人無疑；又依公司法第293條第1、2 項之規定以觀，於本件重整裁定於104年4月27日送達勝華公司後，勝華公司業務之經營及財產之管理處分權移屬於重整人，且勝華公司之公司董事及經理人，亦應將有關公司業務及財務之一切帳冊、文件與公司之一切財產，移交重整人，足見重整人於該重整期間係擁有業務經營及財產之管理處分權之人；再者，參諸證券交易法第36條第6 項之規定，於勝華公司之重整期間，同條第1 項所定董事會之職權即應由重整人行使（立法理由：依公司法第293條第1項規定，發行有價證券之公司如經裁定重整，公司之董事、監察人之職權，應予停止。則第一項所規定申報年度、半年度財務報告即無法辦理，爰增訂之），是就勝華公司違反證券交易法第36條第1項第2款所規定之公告並申報之行政法上義務而言，原告應為證券交易法第179條第1項所規定之「其為行為之負責人」，要可認定。至於原告雖主張：原告非實質經濟利益之歸屬與享有者，參酌稅捐稽徵法第12條之1 第1、2項等規定，並非勝華公司之負責人云云。然稅捐稽徵法第12條之1 第1、2項等規定，其係關於涉及租稅事項之法律解釋原則及課徵租稅之構成要件事實認定之依據，實與本件原告為勝華公司之重整人，就於104會計年度第1季終了後45日內，公告並申報經會計師核閱及提報董事會之財務報告一事，是否屬證券交易法第179條第1項所規定之「其為行為之負責人」之認定無涉。又原告所執財政部91年11月15日台財稅字第0000000000號函及經濟部56年11月11日經（台56）商字第30986 號令為其主張之依據。惟經細繹，前者僅係說明股份有限公司經法院裁定重整後於重整完成前或法院裁定終止重整前，得免依稅捐稽徵法第24條第
3 項規定辦理限制出境，亦即不限制其「負責人」出境，此與重整人是否為證券交易法第179條第1項所規定之「其為行為之負責人」之認定尚屬無涉；另後者之全文乃係：
「查公司聲請重整，經法院裁定准許後，僅由法院依公司法第292 條規定，通知主管機關為重整開始之登記。原公司之股東會及董事、監察人，依同法第293條第1項規定，雖應停止職權，並將公司業務之經營及財產之管理處分權，移屬於重整人；惟此時重整人與重整公司之關係，乃基於法律規定之特別關係，並非實際取代為公司之負責人，『故毋庸辦理變更登記』，應俟重整計畫經關係人會議可決及法院裁定認可後，並經重整人依照公司法第310 條規定於重整計畫所定期限內，完成重整工作召集重整後之股東會選任董事、監察人就任後，始須向主管機關申請登記或變更登記。至於公司經法院裁定准予重整後，應否向主管稽徵機關辦理重整開始登記或變更登記一節，應由財稅機關自行酌定。」，足知該函令重點乃在於說明於公司重整期間是否應將公司之負責人變更登記為重整人，故亦難執之即謂重整人並非證券交易法第179條第1項所規定之「其為行為之負責人」。是原告此部分之主張，自難採憑。
⑶原告主張：勝華公司董事會於104年4月24日通過新任會計
師委任案，適逢同月27日獲准重整，公司於104年5月19日召開重整人會議安排繼任會計師（資信事務所胡明松、黃增國會計師）報告財務報告查核進度，惟次（20）日會計師表示不接受委任，勝華公司於同月27日開會，另行委任新會計師以及勝華公司大陸地區孫公司經由當地法院裁定破產重整或由債權人向法院申請破產重整等理由，以致於未能於法定期間內公告申報104年第1季（104年5月15日前）之財務報告云云。按財務報告編製係屬公司責任，勝華公司未於法定期間內公告申報相關財務報告，原告身為勝華公司重整人，自應督促勝華公司依規定辦理財務報告之公告申報事宜，以提供投資大眾正確允當之財務資訊，且勝華公司董事會於104年4月24日通過委任資信事務所會計師之委任案（見本院卷第97、98、99頁）。可見於原告就任重整人職務後，勝華公司容非處於尚未委任簽證會計師之狀態可言。再者，勝華公司既於104年4月27日獲准重整，且法院亦同時選派原告為重整人，惟依資信事務所會計師於104年5月12日表示勝華公司之財務報告查核簽證委任書，因勝華公司於同年4 月27日獲准重整，選派原告為重整人，刻由原告審核中，此有資信事務所104年5月12日資（104 ）審字第0503號函可稽（見本院卷第98、99頁）；且原告於104年5月7日召開104年度第3 次重整人會議，始就勝華公司董事會於104年4月24日通過委任資信事務所會計師之委任案提請追認案（見本院卷第126 頁）；嗣於同年5月19日召開104年度第3 次重整人暨監督人聯席會議，始報告「財報查核部分因資信事務所會計師之人力因素，尚待評估；另評估其他會計師事務所查核方案」（見本院卷第127頁）；同年月20日召開104年度第5 次重整人會議，始就「資信事務所已提出不接受委任」、「另洽各會計事務所提案報價」提出討論（見本院卷第128 頁）；同年月27日召開104年度第6次重整人會議，始決議「委任安候建業聯合會計師事務所查核簽證財務報告」（見本院卷第129頁）；準此，顯見於勝華公司應申報104年第1 季財務報告期限（104年5月15日）屆至前，原告並未積極處理會計師委任事宜。竟遲於104年5月27日決議「委任安候建業聯合會計師事務所查核簽證財務報告」進度，顯然早已逾104年第1季財務報告之公告期限，並未能積極督促勝華公司於104年第1季財務報告之法定公告期限前，積極處理委任會計師簽證申報事宜。是原告並未積極督促公司處理財務報告之公告申報事宜，事屬明確。是原告此部分之主張，要不可取。
⑷原告另主張：因勝華公司於大陸地區之關係企業聯建公司
已於104年3月19日經由當地法院裁定破產重整或由債權人向法院申請破產重整中，並提出「蘇州工業園區人民法院民事裁定書」、「蘇州工業園區人民法院決定書」影本各
1 份（見本院卷第45頁至第50頁）為證云云，固非無據。然證券交易法第36條第1項第2款之規定，該應公告並申報之財務報告，僅需經會計師「核閱」。是原告本應督促編製勝華公司應公告、申報之財務報表交由會計師核閱，而依審計準則公報第36號（財務報表之核閱）第24條規定：
「會計師對業經核閱之財務報表，應根據核閱結果提出下列類型之核閱報告：1、標準式無保留核閱報告。2、修正式無保留核閱報告。3、保留式核閱報告。4、否定式核閱報告。 5、拒絕式核閱報告。」，是縱勝華公司於大陸地區之關係企業聯建公司有原告所指之情事，亦應於財務報表中予以表明，而核閱之會計師並非不能依據實際情況而為適當類型之核閱報告，豈可執之無視前揭法律之規定而延宕應為之公告並申報之行政法上義務。再者，原告林建男、潘正雄、曹永仁等人分別為勝華公司之資深處長、律師、會計師，且原告潘正雄、曹永仁並曾擔任數家公司之重整人或重整監督人，此觀臺灣臺中地方法院103 年度整字第2 號民事裁定已明，是原告就重整期間之財務報告之公告並申報之具體作為及相關規定，殊難諉為不知。是原告縱非故意不依限期公告並申報勝華公司104年第1季財務報告，然其本應注意按期申報並公告勝華公司之該財務報告，且依客觀情況亦非不能注意，詎原告竟未充分督促財務報告之編製及會計師出具核閱報告，致未能按期公告並申報勝華公司104年第1季財務報告，其有過失而具責任條件核屬明確。本件應公告並申報之勝華公司104年第1季財務報告，僅需經會計師「核閱」而非「查核」；且原告本應就會計師之核閱「進度」予以注意，且依其內部關係而予以督促，是縱因會計師之延遲而未能按期公告並申報勝華公司104年第1季財務報告，於原告未能舉證已盡督促之義務時，則仍應由原告負其違反行政法上義務之罰責。⑸原告再主張：外部審計人員如簽證會計師，屬於獨立之（
或委任人）第三者，倘若令重整人對於會計師本於監督者之優越地位，施加壓力，則確保會計師地位獨立之原立法意旨即有受戕害之虞；及由目前之立法趨勢及實務見解觀之，於重整人違反行政法規時，實不宜以重整人之固有財產予以執行。更揆諸近期之立法趨勢，漸有免除公益性質之專業人士擔任遺產管理人所涉遺產稅罰鍰乙事，並做成會議決議「研議修正『稅務違章案件減免處罰標準』或『稅務違章案件裁罰倍數參考表』。基於公益遺產管理人係以第三人之地位依法取得管理遺產之權限，非遺產之受益人，亦難以確實知悉被繼承人全部遺產狀況，如有短、漏報情事，其可罰性似較取得遺產之繼承人為低，似可研議修正『稅務違章案件減免處罰標準』或『稅務違章案件裁罰倍數參考表』，俾免裁罰爭議」。由此可見，具有公益性質之專業人士以第三人地位擔任法定職務涉及違反相關行政法上義務時，由於其可罰性較低，似可解免其行政罰緩之責。本件之重整人亦具備此情事，加諸其甫上任之初確實難以掌握公司內部之財務狀況，對其裁罰顯難以達到預防或嚇阻之效果，退萬步言，即使認為重整人有違反證交法第36條之情事，然而因其係專業第三人，似可解免其裁罰，以避免寒蟬效應，使日後具有法律、會計專業之人士怯於接管此等複雜、且財務狀況困難之重整公司云云。
惟如前述，勝華公司應備齊相關財務報表，委任會計師「核閱」財務報表，以便及時依規定申報之行政法上義務，而原告並未積極督促勝華公司處理財務報告之公告申報事宜，以至逾期而未依規定完成申報。又受委任之會計師本即係具有獨立性，固不受委任公司之指示施加壓力以出具核閱報告；但被告機關並未以原告或勝華公司未對會計師施加壓力以出具核閱報告為由而予以處罰。再者，依原告提出之財政部104 年8月6日開會通知單，固有提案討論是否免除就公益性質之專業人士擔任遺產管理人所涉遺產稅罰鍰，是否免除執行個人固有財產為執行範圍，及如何降低公益遺產管理人遭處遺產稅違章罰鍰之爭議（見本院卷第260至265頁），但並非解免公益遺產管理人所涉遺產稅裁罰之受處罰人；況如前述，重整人為證券交易法第 179條第1 項所規定之「其為行為之負責人」。是原告此部分之主張，核與原告未積極督促勝華公司處理財務報告之公告申報事宜，且原告為證券交易法第179條第1項所規定之「其為行為之負責人」即為同條項之受處罰人，要屬無涉，自難為有利於原告之認定。
⑹原處分係裁處原告「連帶」處罰鍰24萬元，該「連帶」用
語固為證券交易法第178 條條文所無規定，洵乏依據。但本件原告若屬「故意共同實施違反行政法上義務之行為者」，則依行政罰法第25第1 項之規定，即應「分別」處罰之，又渠等若屬過失行為而違反行政法上義務者，則亦應依法分別處罰之，是不論屬上開何種情形，其處罰均逾原處分所為「連帶」處罰鍰24萬元之處罰內容，是原處分雖為法無明文之「連帶」用語，然其結果仍有利於原告，本院參酌行政訴訟法第195條第2項關於「不利益變更禁止」原則之規定，認原處分仍應予以維持，附此敘明。
六、綜上所述，原告主張各節，核無足採。被告以勝華公司違反證券交易法第36條第1項第2款之規定，爰依同法第178條第1項第4款、第179條第1 項規定，以原處分連帶處罰原告24萬元罰鍰，其認事核屬無誤，雖其誤用「連帶」用語，而有違誤，但既有利於原告，仍不應予撤銷，則訴願處分遞予維持原處分，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，故無一一論述及再予調查之必要，附此敘明。
八、訴訟費用依法由敗訴之原告負擔。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 6 月 22 日
行政訴訟庭 法 官 李行一
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並繳納上訴費新臺幣3,000元。
書記官 林怡君中 華 民 國 105 年 6 月 22 日