臺灣板橋地方法院刑事判決 九十二年度訴字第二二六О號
公 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被 告 乙○○
甲○○共 同選任辯護人 顏文正律師右列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵字第一五六一六號），本院判決如左：
主 文乙○○連續行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
甲○○無罪。
事 實
一、乙○○係設於臺北縣○○鎮○○路○○號「工瑩有限公司」（以下簡稱工瑩公司）、設於臺北縣板橋市○○路○段○○○號八樓之一「昇利有限公司」（以下簡稱昇利公司）之負責人，並係以製作工瑩公司、昇利公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）為其附隨業務之人，其明知丙○○係受僱於其夫甲○○擔任貨車司機工作，負責運送工瑩公司或昇利公司之貨物，並非由工瑩公司或昇利公司直接僱用之員工，工瑩公司或昇利公司並未曾支付丙○○薪資，其竟基於行使業務登載不實文書之概括犯意，先於八十四年間在工瑩公司內，於其業務上作成之工瑩公司八十三年度扣繳憑單上，虛偽登載丙○○向工瑩公司領取八十三年度薪資所得給付總額新臺幣（下同）四十四萬四千元，又連續於八十五年間起至八十九年間止在昇利公司內，於其業務上作成之昇利公司八十四年度至八十八年度扣繳憑單上，虛偽登載丙○○向昇利公司領取八十四年度薪資所得給付總額四十六萬一千二百五十元、領取八十五年度薪資所得給付總額五十八萬零八百元、領取八十六年度薪資所得給付總額六十萬一千八百五十元、領取八十七年度薪資所得給付總額五十六萬一千六百元、領取八十八年度薪資所得給付總額三十一萬七千元後，先後連同工瑩公司、昇利公司各該年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺灣省北區國稅局瑞芳稽徵所、財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局申報工瑩公司、昇利公司各該年度之營利事業所得稅而行使之，致使稅捐稽徵機關依據上開虛偽登載之扣繳憑單進行登錄歸戶，足生損害於丙○○及稅捐稽徵機關所得資料管理之正確性。
二、案經告訴人丙○○訴由臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
壹、被告乙○○部分：
一、訊據被告乙○○固坦承其為工瑩公司及昇利公司之負責人，告訴人丙○○係受被告甲○○僱用，而非工瑩公司或昇利公司之員工，及其有於上開時、地記載製作上開扣繳憑單並持以申報之事實，惟矢口否認涉有行使業務登載不實文書之犯行，辯稱：丙○○駕駛貨車運送工瑩公司及昇利公司的貨物，公司將運費付給丙○○。扣繳憑單上所填載之金額都是事實，丙○○確實有自公司領取上開金額，並無虛列。丙○○既係向工瑩公司及昇利公司領款，工瑩公司及昇利公司就可以申報薪資所得，運費裡面一部份就是司機的所得云云。經查：
（一）同案被告甲○○於警詢中供稱：「（問：你在八十二年六月起是否僱用丙○○擔任駕駛拖車司機之工作？）是。」、「（問：公司名稱為何？負責人為何人？你在公司擔任何職務？）公司名稱為昇利有限公司。負責人為我配偶乙○○。我沒有擔任何職務。」、「（問：丙○○是否公司員工？）不是公司員工。」、「因為我向宏威汽車交通公司購得三十五噸砂石車，供丙○○駕駛，跑昇利公司之砂石運費，因為運費我要向昇利公司請款後發放給丙○○薪資，所以薪資所得需要拿回昇利公司申報」等語（見偵查卷第四頁、第五頁），其於檢察官偵查中亦供稱：「（問：丙○○是否你僱用的砂石車司機？）是，從八十二年五月到九十年九月」、「因為我們砂石車是靠行經營，依照現行法令只能靠行，我的砂石車實際上只幫昇利公司載運砂石，所以丙○○的薪資實際上是昇利公司在支付的」等語（見偵查卷第三十頁背面），其於本院準備程序中亦供稱：「車是我個人的車，我靠行在宏威交通公司，我車請丙○○來開，開了八年，這部車大部份都是跑昇利公司、工瑩公司的貨，我是看一趟以外面的行情向昇利（公司）、工瑩（公司）拿錢，看路程遠近來決定運費的多寡，錢是運費，丙○○再從這裏面抽成。景氣好的時候，在八十六至八十八年間，有固定給他底薪每月三萬元，另外再抽成。後來底薪加到四萬五千元，一直到結束之前，都有給他底薪。底薪是我付的，後來我車子被公司拿走才沒做。薪資所得從哪邊拿，就會去哪邊報，否則薪資我就沒有辦法報，我自己沒有公司，車子靠行，我就拿去給昇利公司報」等語（見本院九十二年十一月六日準備程序序筆錄第三頁），其於本院審理中又供承：「當時他（指丙○○）是給我僱用的，當時有事先講好他拿多少錢，就拿給公司報」、「我們跟他講跑一趟多少錢，薪資從運費裡面抽成出來，由昇利公司直接撥給他」、「（問：運費是否有一部分利潤歸你所得？）是，運費裡面包括油費、稅費還有我的利潤」等語（見本院九十二年十二月二十三日審判筆錄第十三頁、第十六頁），核與被告乙○○於本院供稱：丙○○係受被告甲○○僱用，而非工瑩公司或昇利公司之員工，丙○○駕駛貨車運送工瑩公司及昇利公司的貨物，公司將運費付給丙○○等語大致相符。足見同案被告甲○○係經營運送業務之運送人，丙○○為其僱用之員工，負責駕車運送，故同案被告甲○○為丙○○之僱用人，而工瑩公司及昇利公司則為委託同案被告甲○○運送貨物之託運人而已，工瑩公司及昇利公司應依據「運送契約」法律關係支付「運費」給運送人即同案被告甲○○，同案被告甲○○則應依據「僱傭契約」法律關係支付「薪資」給受僱人丙○○。而僱用人即同案被告甲○○應支付受僱人丙○○之「薪資」，雖係由被告乙○○經營之工瑩公司或昇利公司直接交付，惟此實際上是由工瑩公司或昇利公司自應支付同案被告甲○○之「運費」中抽取，而由被告乙○○「代」同案被告甲○○直接交付丙○○而已，此觀同案被告甲○○上開供稱：「我是看一趟以外面的行情向昇利（公司）、工瑩（公司）拿錢，看路程遠近來決定運費的多寡，錢是運費，丙○○再從這裏面抽成」、「我們跟他講跑一趟多少錢，薪資從運費裡面抽成出來，由昇利公司直接撥給他」、「（問：運費是否有一部分利潤歸你所得？）是，運費裡面包括油費、稅費還有我的利潤」等語自明。且丙○○與昇利公司間並無僱傭之法律關係存在，其工作內容是受甲○○之指揮與監督，實際上是受甲○○所僱用之事實，亦據本院民事庭於九十一年度勞訴字第三○號丙○○訴請昇利公司給付資遣費案件中查明屬實，並經台灣高等法院民事庭判決確認，有本院九十一年度勞訴字第三○號判決書及台灣高等法院九十一年度勞上易字第七二號判決書各一件在卷可稽。從而，丙○○既非受工瑩公司或昇利公司之僱用，丙○○自無向工瑩公司及昇利公司請領「薪資」之可言，而工瑩公司及昇利公司所支付丙○○之款項，實係工瑩公司及昇利公司應支付同案被告甲○○之「運費」之一部分之事實，應堪認定。至丙○○於本院審理中雖證稱伊是受昇利公司僱用，是向昇利公司領薪水，每個月都有領薪水等語，惟查，丙○○於檢察官偵查中所提出九十二年五月二十日告發狀中已載明其係受僱於同案被告甲○○，每月固定向甲○○請領薪資四萬五千元至七萬元不等，其並非昇利公司員工等語，有告發狀一件在卷可稽，是丙○○於本院審理中上開證述顯與其於偵查中之指述不符，而昇利公司給付丙○○之款項，僅係昇利公司代同案被告甲○○支付薪資而已，並非昇利公司本身支付員工薪資給丙○○等情，已如前述，是丙○○於本院審理中所為上開證言，當係因對於第三人代僱用人支付薪資與實際僱傭關係存在何人間之法律關係，有所誤認所致，尚不足執以證明丙○○為昇利公司之員工。
（二）又查，被告乙○○在工瑩公司八十三年度扣繳憑單上，虛偽登載丙○○向工瑩公司領取八十三年度薪資所得給付總額四十四萬四千元，在昇利公司八十四年度至八十八年度扣繳憑單上，虛偽登載丙○○向昇利公司領取八十四年度薪資所得給付總額四十六萬一千二百五十元、領取八十五年度薪資所得給付總額五十八萬零八百元、領取八十六年度薪資所得給付總額六十萬一千八百五十元、領取八十七年度薪資所得給付總額五十六萬一千六百元、領取八十八年度薪資所得給付總額三十一萬七千元之事實，有丙○○之工瑩公司八十三年度扣繳憑單一件、昇利公司八十四年度至八十六年度扣繳憑單三件、財政部台北市國稅局八十七年度、八十八年度綜合所得稅各類所得資料清單各一件在卷足佐。又被告乙○○既知丙○○為被告甲○○所僱用，工瑩公司及昇利公司與丙○○間並無僱傭關係存在，已如前述，竟於其附隨業務上所製作之各該年度之扣繳憑單上，虛偽記載丙○○於上開各年度間任職工瑩公司或昇利公司公司之薪資所得，其登載顯有不實，並足致生損害於於丙○○及稅捐稽徵機關所得資料管理之正確性之事實，應堪認定。
（三）末查，被告乙○○既將其經營之工瑩公司及昇利公司之貨物委託被告甲○○運送，則其給付被告甲○○之「運費」（包含直接付給同案被告甲○○之受僱人丙○○，做為代替甲○○支付薪資之用之運費部分），本應由同案被告甲○○提出發票或單據，俾供被告乙○○列入工瑩公司及昇利公司之帳冊，於報稅時據以申報為工瑩公司及昇利公司之成本支出，始為正途，自不得將同案被告甲○○所僱用之人，逕做為工瑩公司或昇利公司之員工而申報其薪資所得，被告乙○○辯稱：丙○○既係向工瑩公司及昇利公司領款，工瑩公司及昇利公司就可以申報薪資所得云云，顯有誤會。
（四）綜上所述，本案事證明確，被告乙○○犯行洵堪認定，應依法論科。
二、按刑法上所謂之業務，係以事實上執行業務者為標準，即指以反覆同種類之行為為目的之社會的活動而言；執行此項業務，縱令欠缺形式上之條件，但仍無礙於業務之性質，此觀最高法院四十三年台上字第八二六號判例意旨甚明。又按營利事業單位填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，係屬業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即屬刑法第二百十五條業務上登載不實罪所規範之對象。查被告乙○○為工瑩公司及昇利公司之負責人，其業務上製作內容不實之扣繳憑單後，連同結算申報書（非業務上登載之文書，最高法院七十二年度台上字第五四五三號判決意旨參照）持向稅捐機關申報而行使之，足生損害於丙○○及稅捐稽徵機關所得資料管理之正確性，所為係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪。又被告乙○○登載不實之低度行為應為行使之高度行為吸收，不另論罪。被告乙○○多次犯行，時間緊接，所犯為構成犯罪要件相同之行為，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，應依法論以一罪，並加重其刑。爰審酌被告犯罪動機、目的、手段、犯罪所生之危害及犯罪後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑，另被告乙○○行為後，刑法第四十一條業於九十年一月十日修正公布施行，於同年0月00日生效，該法第四十一條第一項前段將得易科罰金之範圍由「犯最重本刑為三年以下有期徒刑以下之刑之罪」修正擴大為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪」，是修正後條文並無不利於被告乙○○，應依刑法第二條第一項前段之規定，適用裁判時之法律即刑法第四十一條第一項前段規定，並諭知易科罰金之折算標準。至被告乙○○製作內容不實之工瑩公司、昇利公司之扣繳憑單，業已交付稅捐機關而非屬被告乙○○所有，爰不予宣告沒收，附此敘明。
三、公訴意旨另以：被告乙○○係納稅義務人工瑩公司、昇利公司之負責人，其以上開行使內容不實之丙○○扣繳憑單之行為，將上開不實之薪資金額作為工瑩公司、昇利公司營運成本，以此方式逃漏工瑩公司及昇利公司之營利事業所得稅。因認被告乙○○另涉犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。訊據被告乙○○堅決否認涉有此部分犯行，辯稱：扣繳憑單上所填載之金額都是事實，丙○○確實有自公司領取上開金額，並無虛列等語。經查：
（一）按公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人（最高法院八十九年度台非字第八號判決意旨參照）。亦即，公司負責人依法僅於為納稅義務人之公司觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪時，始得依同法第四十七條第一款規定將納稅義務人即公司應處徒刑之規定轉嫁之。又按稅捐稽徵法第四十一條，係結果犯，故無處罰未遂犯之規定，必納稅義務人使用欺罔之手段為逃漏稅捐之方法並因而造成逃漏稅捐之結果，始屬相當（最高法院七十年度台上字第二八四二號、八十年度台上字第四九八八號判決意旨參照）。
（二）查工瑩公司於申報八十三年度營利事業所得稅時，因公司帳載所得四萬一千二百零八元，縱虛列成本四十四萬四千元，仍小於自行依所得標準調整所得額一百零一萬二千零八十三元，故尚無逃漏稅額之事實，有財政部台灣省北區國稅局瑞芳稽徵所九十二年十一月七日北區國稅瑞芳一字第○九二一○○二七二二號函一件在卷足佐，是為納稅義務人之工瑩公司既無逃漏稅捐之結果，揆諸上開說明，被告乙○○為該公司之負責人，自亦無依稅捐稽徵法第四十七條處罰之餘地。
（三）又查，證人丙○○於本院審理中證稱：其八十二年五月至八十九年八月為止，有向昇利公司領過薪資，每個月有底薪，再按趟數計算薪水，每個月都有領到薪水等語（見本院九十二年十二月二十三日審判筆錄第六頁），核與被告乙○○辯稱：丙○○確實有自公司領取上開金額，並無虛列等語，大致相符。又丙○○並非受昇利公司之僱用，昇利公司所支付丙○○之款項，實係昇利公司應支付被告甲○○之「運費」之一部分，是昇利公司所支付之款項雖應為運費而非薪資，證人丙○○所言「薪資」應屬誤認等情，雖已如前述，惟昇利公司於各該年度確有支出上開款項之運費，而應為該公司之成本支出之事實，應無可疑。從而，昇利公司既確有上開成本支出，則於計算營利事業所得稅額時，自無因虛列成本支出而逃漏稅捐之可言，且稅捐機關依據昇利公司所提示之各該年度相關資料，亦難以認定有虛報費用逃漏稅捐之情事，復有財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局九十二年十一月七日北區國稅北縣一字第○九二一○六七一七三號函一件附卷可稽。從而，為納稅義務人之昇利公司既無逃漏稅捐之結果，揆諸上開說明，被告乙○○為該公司之負責人，自亦無依稅捐稽徵法第四十七條處罰之餘地。
（四）綜上，被告乙○○之行為，並非得以稅捐稽徵法第四十一條、同法第四十七條第一款規定相繩，原應為無罪之諭知，惟因公訴人認此部分與前開有罪部分，有牽連犯裁判上一罪之關係，爰不另為無罪之諭知。
貳、被告甲○○部分：
一、公訴意旨略以：被告甲○○明知丙○○係受其僱用，並非納稅義務人工瑩公司或昇利公司之員工，仍同意工瑩公司及昇利公司之負責人乙○○，於其業務上作成之工瑩公司八十三年度扣繳憑單上，虛偽登載丙○○向工瑩公司領取八十三年度薪資所得給付總額四十四萬四千元，另於其業務上作成之昇利公司八十四年度至八十八年度扣繳憑單上，虛偽登載丙○○向昇利公司領取八十四年度薪資所得給付總額四十六萬一千二百五十元、領取八十五年度薪資所得給付總額五十八萬零八百元、領取八十六年度薪資所得給付總額六十萬一千八百五十元、領取八十七年度薪資所得給付總額五十六萬一千六百元、領取八十八年度薪資所得給付總額三十一萬七千元，並據以製作工瑩公司、昇利公司各該年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之薪資金額作為工瑩公司、昇利公司營運成本，以此方式逃漏工瑩公司及昇利公司之營利事業所得稅。因認被告甲○○涉犯稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實，又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決；刑事訴訟法第一百五十四條及第三百零一條第一項分別定有明文。次按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎，此有最高法院四十年臺上字第八六號判例可資參照。再按稅捐稽徵法第四十一條，係結果犯，故無處罰未遂犯之規定，必納稅義務人使用欺罔之手段為逃漏稅捐之方法並因而造成逃漏稅捐之結果，始屬相當（最高法院七十年度台上字第二八四二號、八十年度台上字第四九八八號判決意旨參照），而稅捐稽徵法第四十三條之幫助逃漏稅捐罪，自亦係結果犯，以發生逃漏稅捐結果為成立要件（最高法院八十五年度台上字第三九○八號判決意旨參照）。
三、公訴人認被告甲○○涉有前揭犯行，無非係以被告甲○○及同案被告乙○○於警詢及偵查中之供詞、告訴人丙○○之指述、扣繳憑單四件、財政部台北市國稅局綜合所得稅各類所得資料清單二件及臺灣高等法院民事判決書一件為其主要證據。訊據被告甲○○堅決否認涉有上開犯行，辯稱：僱用丙○○時即已告知，拿多少錢就要報多少稅等語。經查：
（一）工瑩公司於申報八十三年度營利事業所得稅時，因公司帳載所得四萬一千二百零八元，縱虛列成本四十四萬四千元，仍小於自行依所得標準調整所得額一百零一萬二千零八十三元，故尚無逃漏稅額之事實，有財政部台灣省北區國稅局瑞芳稽徵所九十二年十一月七日北區國稅瑞芳一字第○九二一○○二七二二號函一件在卷足佐。
（二）證人丙○○於本院審理中證稱：八十二年五月起至八十九年八月為止，有向昇利公司領過薪資，每個月有底薪，再按趟數計算薪水，每個月都有領到薪水等語（見本院九十二年十二月二十三日審判筆錄第六頁），核與被告甲○○於本院審理中供稱：「我們跟他講跑一趟多少錢，薪資從運費裡面抽成出來，由昇利公司直接撥給他」等語（見本院九十二年十二月二十三日審判筆錄第十三頁），大致相符。又丙○○自八十四年間起至八十八年間止，係受被告甲○○僱用，並非受昇利公司之僱用，昇利公司所支付丙○○之款項，實係昇利公司應支付被告甲○○之「運費」之一部分，是昇利公司所支付之款項應為運費而非
薪資，證人丙○○所言「薪資」應屬誤認等情，均已如前述，惟昇利公司於各該年度確有支出上開款項之運費，而應為該公司之成本支出之事實，應無可疑。從而，昇利公司既確有上開成本支出，則於計算營利事業所得稅額時，自無因虛列成本支出而逃漏稅捐之可言，且稅捐機關依據昇利公司所提示之各該年度相關資料，亦難以認定有虛報費用逃漏稅捐之情事，復有財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局九十二年十一月七日北區國稅北縣一字第○九二一○六七一七三號函一件附卷可稽。
（三）從而，為納稅義務人之工瑩公司、昇利公司既無逃漏稅捐之結果，工瑩公司及昇利公司不能構成稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人使用欺罔之手法逃漏稅捐罪，被告甲○○自無幫助犯稅捐稽徵法第四十一條之罪，而應依稅捐稽徵法第四十七條處罰之餘地。此外，復查無其他積極證據，足認被告甲○○涉有公訴人所指幫助逃漏稅捐之行為，自屬不能證明被告甲○○犯罪者，應諭知被告甲○○無罪之判決。
據上論結，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百零一條第一項，刑法第二條第一項前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官蘇揚旭到庭執行職務。
中 華 民 國 九十三 年 一 月 七 日
臺灣板橋地方法院刑事第十三庭
審判長法 官 王復生
法 官 徐子涵法 官 白光華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官 陳靜怡中 華 民 國 九十三 年 一 月 七 日附錄本案罪科刑法條全文中華民國刑法第二百一十五條 (業務上文書登載不實罪)從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
中華民國刑法第二百一十六條 (行使偽造變造或登載不實之文書罪)行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。