臺灣新北地方法院刑事判決 104年度簡上字第180號上 訴 人 黃獻鋒即 被 告
黃邦弘上列上訴人即被告因違反稅捐稽徵法案件，不服本院於中華民國
104 年3 月16日所為104 年度簡字第931 號之第一審刑事簡易判決（起訴案號：103 年度偵字第16244 號），提起上訴，本院管轄之第二審合議庭判決如下：
主 文上訴駁回。
事 實
一、乙○○係甲○○之子，並為庚○○之夫。緣庚○○前於民國
101 年間購買新北市○○區○○路0 段000 ○0 號5 樓房屋暨坐落基地，並於101 年6 月11日、6 月20日向新北市板橋地政事務所分別辦理上開建物即新北市○○區○○段○○○○號建物、新北市○○區○○段○ ○號（應有部分406/10000 ）之所有權登記。於102 年3 月間，乙○○經政昇不動產仲介經紀股份有限公司（下稱政昇不動產公司，係屬二十一世紀不動產公司加盟店）之仲介，尋得己○○欲購買上開房地，乙○○並於102 年3 月16日代理庚○○與己○○約定以新臺幣（下同）1368萬元買賣上開房地，簽訂不動產買賣契約1份，詎庚○○（另案通緝中）明知其所有之上開房地倘於取得所有權後1 年內銷售他人，須按特種貨物及勞務稅條例相關規定繳納特種貨物稅（按俗稱奢侈稅），且無符合同條例第5 條免徵特種貨物稅之規定，竟仍與乙○○、甲○○共同基於使公務員登載不實及以不正方法逃漏稅捐之犯意聯絡，共同謀議將上開房地偽以贈與之名義移轉予名下無不動產之甲○○，再以甲○○之名義出售予第三人，謀議既定，乙○○即擔任庚○○之代理人，由乙○○負責出面處理相關事宜，甲○○則交付印章等相關證件與乙○○，乙○○遂以「贈與」為原因登載土地登記申請書等相關資料，而於102 年5月3 日持該土地申請書等相關資料向新北市板橋地政事務所辦理上開房地所有權移轉登記，使不知情之新北市板橋地政事務所承辦公務員於形式審查後，於102 年5 月3 日將甲○○因「贈與」登記取得上開房地所有權之不實事項登載於職務上所掌管之土地、建物登記簿公文書。嗣甲○○於102 年
7 月1 日出面與己○○簽訂上開房地之不動產買賣契約，另於同年8 月1 日將上開房地移轉登記與己○○指定之人即王韻晴名下，庚○○、乙○○、甲○○即以此藉由他人銷售之不正方法，逃漏庚○○應繳納之特種貨物稅209 萬7,000 元【（銷售款1368萬+ 補貼款30萬）X15%】，足以生損害於地政機關對於土地、建物登記管理之正確性及稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性。嗣因乙○○遭他人向臺灣新北地方法院檢察署告發有逃漏特種貨物及勞務稅條例情事，經傳喚乙○○、甲○○說明後，始查悉上情。
二、案經臺灣新北地方法院檢察署檢察官偵查後起訴。理 由
壹、證據能力部分
一、證人丁○○、己○○於偵查中之具結證述有證據能力㈠按92年修正公布之刑事訴訟法改採以當事人進行為主之訴訟
制度，檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，基於當事人一方原告之地位，就被告所犯及訴訟條件與據以認定證據能力等訴訟程序上之事實，固應善盡舉證責任。然因檢察官訊問證人等被告以外之人時，均能遵守法律規定而不致違法取供，並令具結，可信性極高，為兼顧理論與實務，乃於同法第
159 條之1 明定檢察官於偵查程序取得被告以外之人所為陳述，除顯有不可信之情況者外，均有證據能力，得為證據。故被告、辯護人若主張其顯有不可信之情形者，本乎當事人主導證據調查原則，自應負舉證責任，否則，被告以外之人向檢察官所為之陳述，毋庸另為證明，即得作為認定被告犯罪之證據。而所謂「顯有不可信」之情況，係指其不可信之情形，甚為顯著了然者，固非以絕對不須經過調查程序為條件，然須從卷證本身，綜合訊問時之外部情況，為形式上之觀察或調查，即可發現，無待進一步為實質調查之情形而言（最高法院96年度台上字第5684號判決意旨參照）。㈡本案被告乙○○雖爭執證人丁○○於偵查中向檢察官所為陳
述未經交互詰問，且證人己○○於偵查中所為之陳述與事實不符，而爭執其證據能力（見本院卷第45頁），然被告乙○○並未釋明上開二證人於偵查中具結後向檢察官所為之證述有何顯不可信之情況，揆諸上開規定及最高法院判決意旨，證人丁○○、己○○於偵查中向檢察官所為之陳述，均係具結後為之，而已獲致程序性、信用性之擔保，本院復未查得證人丁○○、己○○相關所言存有顯不可信之具體情狀，自應認證人丁○○、己○○於偵查中具結後之證述有證據能力，被告乙○○自不得藉前開理由予以爭執其證據能力。
㈢從而，證人丁○○、己○○於偵查中向檢察官所為之證述均有證據能力。
二、另本件認定事實所引用之其餘卷證資料，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，公訴人、被告乙○○、甲○○於審判程序中復未於言詞辯論終結前表示異議，是本件援引之其餘證據資料均認有證據能力，核先敘明。
貳、實體部分
一、訊據被告乙○○就新北市○○區○○路0 段000 ○0 號5 樓之房屋及所坐落之土地為伊配偶庚○○在101 年6 月間取得所有權，且由伊代理庚○○委任政昇不動產公司出售上開房地，嗣於102 年3 月間決定出售上開房地與己○○乙事固坦承屬實，惟矢口否認有何使公務員登載不實及以不正方法逃漏稅捐之犯行，辯稱：因伊父親即被告甲○○從未擁有過自己名下的房屋，故為了孝親，伊之配偶庚○○給付頭期款20
0 多萬後，乃將上開房地以贈與為原因移轉登記與被告甲○○，嗣後係因被告甲○○無法負擔剩餘貸款，於商議後始決定出售上開房地，且伊深信政昇不動產公司之店經理戊○○、不動產業務員丁○○之說詞，始出售上開房地，伊對於法規並不熟悉，故伊自始並無犯意；況伊非屬納稅義務人，縱涉犯稅捐稽徵法，亦應論以稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助犯，並無論以同法第41條之餘地云云。另訊據被告甲○○就其於102 年5 月間以贈與為原因取得上開房地之所有權，嗣後並與己○○簽訂上開房地之不動產買賣契約之事實固坦承屬實，惟亦矢口否認有何使公務員登載不實及以不正方法逃漏稅捐之犯行，辯稱：整個買房過程其並不清楚，是在家庭聚會中被告乙○○向其提及要將上開房地贈與給其，其心想之後經濟狀況應會改善，故而接受贈與，但嗣後經濟壓力大，故決定出售上開房地，其並不清楚交易過程，也不清楚有奢侈稅問題云云。惟查：
㈠乙○○係甲○○之子，並為庚○○之夫，庚○○取得上開房
地之所有權迄至移轉登記與己○○所指定之第三人王韻晴，期間約定過程如下，且為被告乙○○、甲○○所不否認：
⒈庚○○於101 年間購買新北市○○區○○路0 段000 ○0 號
5 樓房屋暨坐落基地，並於101 年6 月11日、6 月20日向新北市板橋地政事務所分別辦理上開建物即新北市○○區○○段○○○○號建物、新北市○○區○○段○ ○號（應有部分406/10000 ）之所有權登記等情，有上開房地之異動索引查詢資料各1 份附卷可稽（見他字卷影卷第3 頁反面至第5 頁反面）。
⒉於101 年12月15日被告乙○○代理庚○○與政昇不動產公司
之代理人丁○○簽訂不動產專任委託銷售契約書，約定由政昇不動產公司仲介銷售上開房地，此有不動產專任委託銷售契約書、不動產標的現況說明書各1 份附卷可參（見他字卷第6 頁反面至第8 頁、第9 頁）。
⒊經由政昇不動產公司之仲介，被告乙○○於102 年3 月16日
代理庚○○與己○○簽訂「不動產買賣訂金收據」，當中記載賣方庚○○同意以1368萬元出售上開房地與己○○，並約定「賣方應於102 年4 月22日前完成贈與第三人名下，並應於102 年5 月1 日前協同第三人與買方完成簽立買賣契約」，己○○並於同日簽發面額28萬元之本票1 紙等情，此有不動產買賣訂金收據1 紙附卷可稽（見他字卷第8 頁反面、本院簡上卷第278 頁、本院簡上卷第285頁）。
⒋被告乙○○於102 年5 月1 日代理庚○○與己○○簽訂不動
產買賣協議書及借屋裝修同意書，不動產買賣協議書中並記載「因乙方（按即庚○○）奢侈稅疑慮，甲方（按即己○○）願補貼乙方新臺幣30萬元整，作為支付奢侈稅應繳納時之費用補貼」等語，此有不動產買賣協議書及借屋裝修同意書各1 份附卷可稽（見他字卷第9 頁反面至第10頁）。⒌嗣於102 年5 月3 日被告乙○○代理庚○○，向新北市板橋
地政事務所辦理以贈與為原因（按原因發生日期登載為102年3 月16日），將上開房地移轉登記與被告甲○○，此有土地登記申請書、土地所有權贈與移轉契約書、建築改良物所有權贈與移轉契約書、土地增值稅繳款書、102 年契稅繳款書、財政部北區國稅局贈與稅繳清證明書各1 份附卷可稽（見他字卷第25頁反面至第30頁反面）。
⒍被告甲○○於取得上開房地之所有權後，於102 年7 月1 日
復以自己名義與政昇不動產公司簽署不動產專任委託銷售契約書、不動產標的現況說明書，於同日被告甲○○另行與己○○就上開房地簽訂不動產買賣契約書，約定被告甲○○以1368萬元出售上開房地，買方己○○並指定登記於第三人王韻晴之名下，此有不動產專任委託銷售契約書、不動產標的現況說明書、不動產買賣契約書、不動產買賣價金履約保證申請書、案件清單各1 份附卷可參（見他字卷第11至16頁）。
⒎於102 年7 月30日經由不知情之地政士，以買賣為原因，將
上開房地之所有權移轉登記王韻晴名下，此有土地登記申請書、土地所有權買賣移轉契約書、建築改良物所有權買賣移轉契約書、土地增值稅免稅證明書、102 年契稅繳款書各1份附卷可稽（見他字卷第19頁反面至第23頁）。
⒏被告甲○○於102 年8 月15日簽署「補貼款收取憑證」，其
上記載「奢侈稅補貼款新臺幣30萬元整」，並有簽收人即被告甲○○及交付人己○○之簽名，此有補貼款收取憑證1 紙附卷可稽（見他字卷第10頁反面）。
㈡是本件厥有爭議者，乃被告乙○○代理庚○○將上開房地贈
與給被告甲○○，被告二人及庚○○主觀上是否係為逃避繳納特種貨物稅？又該贈與行為是否為規避特種貨物稅（按即奢侈稅）之不正方法？⒈證人即政昇不動產公司之不動產營業員丁○○於本院審理時
證述：我在接洽上開房地之買賣開始，就認為該不動產的買賣有奢侈稅的問題，但被告乙○○說他有問過信義房屋，說若上開房地先贈與給他父親即被告甲○○，就能夠合法節稅，但經過我查證後，有告訴被告乙○○此種方式係屬違法，屬逃漏稅，但被告乙○○一直要我先於文件上寫下來，因此才有在他字卷第8 頁反面之102 年3 月16日不動產買賣訂金收據上之「賣方應於102 年4 月22日前完成贈與第三人名下，並應於102 年5 月1 日前協同第三人與買方完成簽立買賣契約」的文字，而被告乙○○也說他要去求證，嗣後被告乙○○果真因為奢侈稅問題於102 年4 月間反悔不賣，經協調後被告乙○○繼續交易，但被告乙○○要求買方及我們公司各補貼30萬元及5 萬元；我有向被告乙○○提醒奢侈稅問題，請被告乙○○於成交後要主動申報，以免被國稅局罰款；當時與己○○先簽立不動產協議書，是被告乙○○認為先將上開房地贈與到被告甲○○名下可以節稅，要求我們先這樣簽，簽訂後買賣契約視同成立，後來被告乙○○明確的說因為奢侈稅問題而反悔不想賣，但買方已經給付訂金，說要向被告乙○○提告，後來主管戊○○說再與被告乙○○協調，被告乙○○則提出請買方加35萬元作為他奢侈稅的補貼款；在簽署奢侈稅補助款前一、兩天就已經確認好被告乙○○要去繳奢侈稅，因此才會約己○○出來簽奢侈稅補助款等語（見本院簡上卷第75頁至第78頁反面）。另於偵查中證述：我在101 年12月30日接到被告乙○○委託銷售上開房地，當時就已經向被告乙○○說明有上開房地的問題，但被告乙○○說先前信義房屋的人有說可以先將上開房地移轉到第三人名下的方式節稅，我跟被告乙○○說這是違法的，而事後我們雙方都再查證，之後被告乙○○就已經辦理將上開房地以贈與為原因移轉所有權到被告甲○○名下，辦理贈與的過程我並不清楚等語（見偵卷第10至11頁）。
⒉證人己○○於本院審理時則證述：當時是透過仲介戊○○及
丁○○向被告乙○○購買上開房地，後來戊○○說被告乙○○有一些金錢問題即奢侈稅的問題需要解決，當時議定的價格就是成交價格再減30萬元，而30萬元就是補貼被告乙○○繳交奢侈稅，並非在總價內，因為我認為若是在總價內，我必須多支付服務費給仲介，當時我是不同意的，後來仲介說30萬元的性質視為補貼款，而30萬元是仲介幫我出的；在加價錢我有聽仲介提到一點點奢侈稅的問題，但不是很確定是否為此原因，待加價後才確定是有這個問題，當時我看上開房地是新的，尚未滿兩年，我就有詢問丁○○是否有奢侈稅的問題，丁○○說可能會有此問題，當時丁○○沒有明確說明會用什麼方式處理，只有提及目前一般處理方式，例如房屋移轉到第三人名下，或用人頭之類的；在正式簽約前，仲介戊○○有說過要換所有權人，說是要避奢侈稅，我是在正式簽約時才得知上開房地已經贈與給他人等語（見本院簡上卷第80頁、第81頁反面至第83頁）。另於偵查中證述：當時是與被告乙○○先簽訂不動產買賣訂金收據，該時被告乙○○有說上開房地是登記在他太太名下，而且有說要移轉，才會在不動產買賣訂金收據中增訂第二點，一開始被告乙○○就有說他會將上開房地移轉到第三人名下，我必須和第三人簽約，但被告乙○○並沒有說要先移轉到他人名下的原因，之後在102 年5 月時我才知道先將上開房地所有權移轉到他人名下可能是因為奢侈稅的問題等語（見偵卷第5 至6 頁）。
⒊又被告乙○○於本院準備程序中陳述：我父親即被告甲○○
到目前為止都沒有擁有過自己的房子等語（見本院簡上卷第44頁反面）；另被告甲○○則陳述：上開房子是我媳婦庚○○買的，被告乙○○與庚○○是居住在渠等新北市○○區○○路的地址，至於庚○○為何要再買上開房地，我並不清楚等語（見本院簡上卷第43頁反面）。是被告甲○○於取得上開房地所有權前並未擁有其他不動產之所有權應堪認定。而互核證人丁○○、己○○於偵查及本院審理中之證述，前後大致相符，且與客觀之書面資料亦無出入，輔以被告乙○○早於101 年12月底即委託政昇不動產公司出售上開房地，卻於102年5月將上開房地贈與被告甲○○，且所贈與之對象即被告甲○○名下並無不動產，恰可符合特種貨物及勞務稅第5條第1款所定可免徵奢侈稅之情形，益徵證人丁○○證稱有告知被告乙○○本件可能涉及奢侈稅之情，應與事實相符而可採信。再被告乙○○於本院準備程序中亦自陳：丁○○透過警衛跟我聯絡上，他說他可以幫我賣房子，而且可以賣很好的價錢，我當時有跟丁○○討論過奢侈稅一事，就是辦贈與之後再去做買賣的方式避掉奢侈稅，這是我與丁○○討論的結果，這是丁○○的建議等語（見本院簡上卷第44頁反面），從而，無論係何人提議將上開不動產所有權先行移轉與被告甲○○名下，據證人丁○○、己○○及被告乙○○此部分陳述，被告乙○○移轉上開房地所有權與被告甲○○前，已知悉上開房地倘若以庚○○（按即原所有權人）之名義出售將有繳納特種貨物稅義務之事實，應堪認定。
⒋我國土地法規中對於出售不動產之人並未為任何身分限制，
且可委任他人為之，則被告乙○○既已取得上開房地所有權人之授權，被告乙○○當可代理庚○○出售上開房地，亦即以庚○○為上開房地所有權人為出售行為，並無任何阻礙，倘無其他目的，實無先行移轉不動產所有權與第三人，再由第三人與買受人簽訂買賣契約之必要。觀諸上開房地之買賣、移轉登記歷程，被告乙○○於委託政昇不動產公司出售上開不動產時，即已知悉應繳納奢侈稅，已如上述，而於102年5 月3 日至新北市板橋地政事務所辦理將上開房地以贈與為原因移轉登記與被告甲○○前，亦即被告乙○○在102 年
3 月16日與己○○簽訂不動產買賣訂金收據，其上已然記載「賣方應於102 年4 月22日前完成贈與第三人名下，並應於
102 年5 月1 日前協同第三人與買方完成簽立買賣契約」，從而，被告乙○○既知悉出售上開房地應繳納奢侈稅仍與己○○簽訂上開內容之契約，且不以原所有權人庚○○之名義為移轉，而係先將上開房地先行移轉至被告甲○○名下，再由被告甲○○出面與己○○簽訂上開房地之買賣契約，其移轉方式已與常情有違。再按，「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在二年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5 條規定者，不包括之。」、「有下列情形之一，非屬本條例規定之特種貨物：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有一戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者。」，被告二人行為時之特種貨物及勞務稅條例第2 條第1 項第1 款、第5 條第1 款定有明文（按上開規定於104 年1 月7 日業已修正，然據修正後規定，庚○○仍有繳特種貨物稅義務）。本件被告甲○○於受贈上開房地前，並未擁有其他不動產之所有權，倘由被告甲○○擔任上開房地之出賣人，即可該當該條例第5 條第1 款之免徵奢侈稅規定，則本件買賣未以庚○○為出售人之通常方式買賣，反以被告甲○○作為不動產買賣訂金收據中所訂之「第三人」，而由被告甲○○出面與己○○簽訂買賣契約，則被告二人與庚○○主觀上係欲規避奢侈稅始贈與登記所有權與被告甲○○，甚為顯然。
⒌再者，被告乙○○於準備程序中復陳述：庚○○決定要出售
上開房地時，上開房地還沒有贈與給被告甲○○等語（見本院簡上卷第44頁反面），又被告乙○○於102 年4 月間雖曾因奢侈稅問題而欲解除買賣契約，然經證人丁○○之協調，被告乙○○與己○○達成由買方另行補貼30萬元之加價方式使不動產之買賣得以遂行，此經證人丁○○證述如上。再於
102 年5 月3 日被告甲○○因贈與取得上開房地所有權前之同年5 月1 日，被告乙○○與己○○簽訂不動產買賣協議書（見他字卷第10頁）），其上清楚記載「賣方因奢侈稅疑慮，由買方補貼30萬元整」之文字。是上開房地於辦理移轉登記與被告甲○○前，即已決定出售，被告乙○○代理庚○○與己○○簽訂契約、己○○同意補貼奢侈稅30萬元後，被告乙○○即將上開房地所有權移轉登記與被告甲○○名下，被告甲○○於取得所有權後，未及2 個月即在同年7 月1 日與己○○簽訂上開房地買賣契約。從而，上開房地於贈與被告甲○○前即已決定出售，且被告甲○○取得上開房地所有權後旋即出面與102 年3 月16日即已決定買受之己○○簽訂正式之買賣契約，益徵被告甲○○並非有受贈上開房地之真意，被告乙○○、甲○○有藉由贈與移轉所有權方式規避奢侈稅之故意甚明。
⒍又按「特種貨物及勞務稅之稅率為百分之十。但第2 條第1
項第1 款規定之特種貨物，持有期間在1 年以內者，稅率為百分之十五」、「納稅義務人銷售或產製特種貨物或特種勞務，其銷售價格指銷售時收取之全部代價，包括在價額外收取之一切費用」、「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依第8 條規定之銷售價格，按第7 條規定之稅率計算之」，特種貨物及勞務稅條例第7 條、第8 條第1 項前段、第11條分別定有明文。經查，庚○○銷售上開房地所收取之全部代價為1398萬元（即買賣契約載明之售價1368萬加計補貼款30萬元，見他字卷第10頁不動產買賣協議書）。另按「第2 條第1 項第1 款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間」，同條例第3 條第2 項亦有明文。是以，上開房地原所有權人庚○○自101 年6 月20日取得上開房地之所有權，迄至被告乙○○代理庚○○於102 年3 月16日與己○○訂定銷售契約之日止，庚○○持有期間未滿1 年，則揆諸上開規定，庚○○應納之稅額為209 萬7,000 元（1398萬×15% ），此經財政部北區國稅局復查程序，亦認定庚○○逃漏之稅額如上（見偵字卷第58至62頁反面財政部北區國稅局復查決定書）。是本件庚○○逃漏之稅捐為209 萬7,000元之事實，應堪認定。
⒎再稅捐稽徵法第41條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與
積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合；按稅捐稽徵法第41條係以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐為其構成要件，所謂詐術必須積極行為始能完成，至以其他不正當方法，亦必具有同一之形態，方與立法之本質相符。例如造作假單據或設置偽帳以逃漏稅捐之類是，蓋以此等行為含有惡性，性質上屬於可罰性之行為，故在稅法上科以刑事責任（最高法院74年台上字第5497號、85年度台上字第3528號判決意旨參照）。本件被告乙○○、甲○○及庚○○，知悉上開房地之出售應有奢侈稅繳納義務，而於決意出售上開房地後，始移轉所有權給符合行為時特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款之人，則被告二人、庚○○顯係以積極之移轉行為（即將上開房地所有權以贈與為原因，移轉所有權與被告甲○○）刻意規避奢侈稅之繳納，是以，渠等以造假之所有權人出售上開房地，當屬以不正方法逃漏稅捐行為，而非合法之節稅行為。
㈢使公務員登載不實犯行部分⒈本件業已認定被告乙○○、甲○○及庚○○係為規避奢侈稅
之繳納始將上開房地所有權以贈與為原因移轉登記至被告甲○○名下，已如上述，是足認被告乙○○及庚○○與被告甲○○間並無贈與上開房地之真意甚明，被告乙○○代理庚○○與被告甲○○就上開房地之贈與係屬通謀虛偽意思表示確屬可信。
⒉又被告甲○○於本院準備程序自陳其係將印章、身分證等文
件交付被告乙○○辦理所有權移轉事宜，而被告乙○○於10
2 年3 月16日代理庚○○，並持被告甲○○之印章簽署土地所有權贈與移轉契約書、建築改良物所有權贈與移轉契約書，此有上開契約書各1 份附卷可稽（見他字卷第27頁至第27頁反面、第28頁反面至第29頁），被告乙○○另於土地登記申請書之登記原因欄位勾選「贈與」項目（見他字卷第25頁反面至第26頁），並分別蓋用庚○○、甲○○印章後，併同上開移轉契約書，於102 年5 月3 日上午11時34分至新北市板橋地政事務所，持向上開地政事務所之承辦人員申請以贈與為原因而移轉上開房地所有權與被告甲○○，並使不知情之承辦公務員經形式審查後，將此不實之事項登載於職務上所掌管之土地登記謄本及相關電磁紀錄上等公文書，足生損害於地政機關對於土地、建物登記管理之正確性，亦堪以認定。
㈣另證人丁○○於本院審理時證述：本件買賣過程與我接洽者
是被告乙○○，但之後被告乙○○將上開房地移轉登記至被告甲○○名下後，不得已只好請被告甲○○出面簽約，此時才接觸到被告甲○○等語（見本院簡上卷第75頁）。另證人己○○於本院審理時證述：我與被告甲○○接觸有兩次，一次是簽約時，還有一次是繳交最後一筆款項，代書將證件移交給我們當天等語（見簡上卷第84頁）。是被告甲○○與政昇不動產公司之人員丁○○及買方己○○均曾因銷售上開房地事宜而接觸見面之事實，應堪確認。又被告乙○○於本院準備程序中陳述：我在交屋前就有跟甲○○說我有買房子一事；上開房地庚○○已經付掉200 多萬元，房價是1160萬元；我和庚○○商量之後就上開房屋以贈與為原因移轉給被告甲○○；是庚○○說要將上開房地賣掉，因為上開房地所有權是庚○○等語（見本院簡上卷第44頁反面）。又被告甲○○自陳：我知道庚○○買房子；後來房子交屋後被告乙○○提到上開房地要送給我，有跟我拿身分證及印章等語（見本院簡上卷第43頁反面）。是上開房地原所有權人為庚○○，其就上開房地之出售、移轉過程當係知之甚詳，且依特種貨物及勞務稅條例第4 條第1 項，庚○○為納稅義務人；又被告甲○○明知庚○○取得上開房地之時間，復又主動交付身分證、印章與被告乙○○代理庚○○辦理贈與移轉登記，且於取得上開房地所有權後未及2 個月，親自與己○○簽訂不動產買賣契約，從而，本件足認被告乙○○、甲○○及庚○○藉以贈與移轉上開房地所有權與被告甲○○之方法規避奢侈稅乙情確曾有謀議，三人就上開犯行有犯意聯絡及行為分擔。
㈤被告乙○○雖辯稱伊不諳法令規定，就上開犯行並無犯意；
被告甲○○則辯稱其不清楚全部之交易過程，對上開犯行亦無犯意云云。然被告乙○○代理庚○○將上開房地之所有權移轉與甲○○前，即已知悉出售該不動產將有應納奢侈稅義務，且渠等辦理贈與所有權移轉之目的確實係為規避奢侈稅，被告甲○○與被告乙○○、庚○○謀議後，仍配合受贈上開房地，復又出面與己○○簽訂不動產買賣契約，則被告二人確實欲藉由移轉所有權與甲○○方式規避奢侈稅，已如上述，是被告二人此部分之辯解，均無足採。又被告二人辯稱上開房地贈與被告甲○○目的係為孝親，是事後被告甲○○無法負擔貸款，始決意銷售上開房地云云。然被告乙○○於本院準備程序中陳述：上開房地為預售屋，是由庚○○出資頭期款購買，庚○○已經付了200 多萬元，伊父親還要負擔
800 多萬元的貸款，因此伊與庚○○商量之後就將上開房地贈與給被告甲○○等語（見本院簡上卷第44頁至第44頁反面）。再觀諸被告乙○○辦理贈與上開房地與被告甲○○之時間為102 年5 月3 日，倘被告乙○○贈與上開房地與被告甲○○之目的確為孝親，則被告乙○○於辦理贈與移轉登記前，即無可能委託政昇不動產公司銷售上開房地，並與己○○簽訂不動產買賣訂金收據。況上開房地於移轉與被告甲○○之際，尚有購屋貸款未清償完畢，嗣後移轉與被告甲○○，被告甲○○無法擔負上開房地之貸款，此為被告二人所自陳（見本院簡上卷第43頁反面、第44頁反面）。是據被告二人上開陳述，可知上開房地仍設有負擔，且被告甲○○受贈後仍須擔負繳納貸款之責，則被告甲○○受贈上開房地時年齡為70歲，受贈後尚須繳納貸款，實與社會常情相悖。是被告二人辯稱贈與目的係為孝親云云，實屬臨訟卸責之詞，不足採信。另被告乙○○辯稱未繳納奢侈稅係屬消極之未申報行為云云。然被告二人將上開房地移轉登記與被告甲○○，被告二人主觀上係為規避奢侈稅，且客觀上亦有以積極作為作為規避稅捐手段，已如上述，是被告乙○○執此部分所辯，亦非可採。
㈥綜上所述，本案事證明確，被告乙○○、甲○○上開犯行，洵堪認定，均應依法論科。
二、核被告二人所為，均係犯稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪及刑法第214 條之使公務員登載不實罪。被告二人與庚○○就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，而庚○○既係本件特種貨物稅之納稅義務人，其與不具有該身分之被告乙○○、甲○○共同實施而犯稅捐稽徵法第41條之罪，依刑法第28條、第31條第1 項之規定，被告二人仍均應論以共同正犯（至原審認被告二人委託不知情代書將上開房地移轉登記與王韻晴，屬間接正犯等語，係屬贅載）。再被告二人所犯上開逃漏稅捐、使公務員登載不實二罪，渠等主觀上之犯罪計畫同一，且客觀上之犯罪行為亦有所重疊，是渠等應係以一行為觸犯上開二罪，為想像競合犯，依刑法第55條規定，應均從一重之逃漏稅捐罪處斷。
三、原審以被告二人犯罪事實明確，適用刑事訴訟法第449 條第
2 項、第3 項、第454 條第2 項，稅捐稽徵法第41條，刑法第11條前段、第28條、第31條第1 項、第214 條、第55條、第41條第1 項前段，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段等規定，並審酌被告二人均具有高等教育程度（被告乙○○具有博士學歷，被告甲○○學歷則為大學畢業，碩士肄業），衡情亦具相當社會經驗與歷練，當無不知應依循法令規定繳納稅捐之理，詎渠等不思此為，為求逃漏銷售本案房地依法應繳納之特種貨物稅，竟與庚○○共同為本件犯行，所逃漏之稅捐高達209 萬7,000 元，對於地政機關不動產管理、稅捐稽徵機關稅賦核課正確性所造成之損害不可謂輕微，且渠等迄今猶未補繳稅捐，所為自應分別受有相當程度之刑事非難；另考量被告乙○○並無任何前科紀錄，被告甲○○前亦僅於70幾年間犯有違反票據法等罪刑紀錄，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表2 份在卷可按，渠等素行尚非至為不良，嗣於本院審理時均已能坦承犯行，表示知錯之意，兼衡渠等之犯罪動機、目的、手法、家境暨職業狀況等一切情狀，分別量處被告二人各有期徒刑4 月，並均諭知易科罰金之折算標準，認事用法均無違誤，量刑亦屬妥適。
四、被告上訴意旨雖稱原審適用法律有誤，且渠等主觀上並無逃漏稅捐之犯意，僅係消極未申報云云，然被告二人贈與移轉所有權之行為係為規避奢侈稅，且該手段屬積極行使之不正方法，已如上述。再按假買賣真贈與情形，如出於贈與人（贈與稅之納稅義務人）授意，且明知或預見逃漏贈與稅，贈與人尚牽連（刑法修正前）犯稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，而非贈與人（如受贈與人）雖非贈與稅之納稅義務人，但如贈與人有犯意聯絡，亦可能為無身分之共同正犯（最高法院99年度台上字第954 號判決參照）。復刑法第31條第1項前段規定「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。」。本件被告二人及庚○○就上開犯行有犯意聯絡及行為分擔，已如上述，是被告二人就上開犯行當應論以共同正犯，惟稅捐稽徵法第41條處罰之對象為納稅義務人，不具納稅義務人身分之被告乙○○、甲○○自應依刑法第28條、第31條第1項規定，論以共同正犯。是以，被告乙○○、甲○○所為，已然分擔逃漏稅捐之構成要件行為，自無從僅論以幫助行為，是被告乙○○上訴認原審適用法條有誤，應適用稅捐稽徵法第43條第1 項幫助逃漏稅捐罪云云，容有誤會，被告二人執上揭理由上訴，為無理由，均應予駁回。
五、被告乙○○雖聲請傳喚政昇不動產公司店經理戊○○到庭作證部分，惟證人戊○○經本院傳喚並拘提，均無正當理由未到庭，此有本院送達證書及拘提報告各1 紙附卷可稽；況被告乙○○贈與移轉上開房地所有權與被告甲○○之主觀犯意，業經證人丁○○、己○○到院證述明確，復有相關之簽署文件附卷可稽，是本件事證已明，自無再行傳訊證人戊○○之必要。至被告乙○○於本院審理程序陳述伊係遭仲介公司之詐騙始決意出售上開房地、發生本件買賣糾紛後，遭丁○○教唆之人恐嚇、本件特種貨物稅經庚○○提起複查程序中即遭他人檢舉、丁○○未經被告乙○○及庚○○同意即帶人看屋涉犯侵入住居罪等情，與本件被告乙○○、甲○○與庚○○共同以不正方法逃漏特種貨物稅、使公務員登載不實之犯行，均屬無涉，本件就被告乙○○此部分陳述茲不贅述，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第455 條之1 第1 項、第3 項、第36
8 條，判決如主文。本案經檢察官魏子凱到庭執行職務。
中 華 民 國 104 年 9 月 15 日
刑事第十庭 審判長法 官 曾淑娟
法 官 廣于霙法 官 曹惠玲上列正本證明與原本無異。
本件不得上訴。
書記官 張玫玲中 華 民 國 104 年 9 月 17 日