臺灣新北地方法院刑事判決112年度重訴字第26號公 訴 人 臺灣新北地方檢察署檢察官被 告 陳秀平選任辯護人 楊山池律師
李建賢律師被 告 陳詠誼選任辯護人 王健安律師
高羅亘律師上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵緝字第335號、112年度偵字第22346號），本院判決如下：
主 文
一、陳秀平共同犯商業會計法第七十一條第四款之不為記錄致生不實罪，處有期徒刑壹年拾月（附表一編號1部分）；又共同犯商業會計法第七十一條第四款之不為記錄致生不實罪，處有期徒刑壹年柒月（附表一編號2部分）；又共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，共二罪，各處有期徒刑伍月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日（附表二編號1、5部分）；又共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，共四罪，各處有期徒刑陸月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日（附表二編號2、3、4、6部分）。不得易科罰金之罪部分應執行有期徒刑貳年。得易科罰金之罪部分應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
二、陳詠誼共同犯商業會計法第七十一條第四款之不為記錄致生不實罪，處有期徒刑壹年拾月（附表一編號1部分）；又共同犯商業會計法第七十一條第四款之不為記錄致生不實罪，處有期徒刑壹年柒月（附表一編號2部分）。應執行有期徒刑貳年。
扣案隨身碟貳支均沒收之。
事 實
一、陳秀平為宜諠科技有限公司（下稱宜諠公司，址設新北市○○區○○路0段00號4樓，登記負責人為被告陳佰英）實際負責人，陳詠誼為家誼科技有限公司（下稱家誼公司，址設桃園市○鎮區○○路0段000巷00號15樓）登記及實際負責人，均公司法第8條所規定之公司負責人、商業會計法第4條所稱之商業負責人，皆明知依商業會計法第30條前段、第34條、第59條第1項前段規定財務報表之編製依會計年度為之；會計事項應按發生次序逐日登帳；營業收入應於交易完成時認列，竟基於故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果之個別犯意聯絡，分別於民國109、110會計年度，就宜諠公司銷售儲值卡給家誼公司、家誼公司銷售儲值卡予黃惠菁、劉建銘等不特定人間實際交易，未開立發票且無如實紀錄在會計憑證帳簿如附表ㄧ所示之銷貨收入，僅記載於家誼公司內部使用之excel檔案內容（亦即內帳）並儲存在隨身碟內，致使宜諠公司、家誼公司109、110年度綜合損益表等財務報表均發生不實之結果。
二、另陳妙玉（涉犯逃漏稅捐罪嫌經檢察官以110年度偵字第40697等號緩起訴處分確定）為景陽電信股份有限公司（下稱景陽公司）實際負責人，孔維國與陳秀平、陳妙玉熟識，其3人均明知宜諠公司與景陽公司間並無實際交易，竟3人基於明知為不實之事項填製會計憑證之個別犯意聯絡，且陳秀平與孔維國基於幫助納稅義務人逃漏稅捐之個別犯意聯絡，於如附表二所示之各營業稅期別內，由陳秀平接續填製不實會計憑證即如附表二所示數量之宜諠公司統一發票，交由孔維國轉交陳妙玉取得，充作景陽公司進項憑證，持向稅捐稽徵機關申報扣抵景陽公司銷項稅額以行使，以此方式幫助景陽公司逃漏如附表二所示之營業稅額，共新臺幣（下同）99萬3692元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於核課稅捐之公平性與正確性。嗣經內政部移民署北區事務大隊機動隊派員110年10月20日14時許持票至桃園市○鎮區○○○街000號宜諠公司實際營業處所等處同步搜索及查扣隨身碟2支等物，始因而查悉前情。
三、案經內政部移民署北區事務大隊移送臺灣新北地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序部分
一、檢察官起訴書所載下列事項業據到庭實行公訴檢察官於本院準備程序時以言詞表示各應更正、補充及說明如下述（本院卷二第169頁至第170頁），合先敘明：
㈠起訴書犯罪事實欄二第17行「4億6650萬6426元」應更正「4
億1464萬5446元」。又所載宜諠公司109、110年度之綜合損益表銷貨收入漏未入帳金額「4億1464萬5446元」及「2億1930萬6413元」其計算方式為起訴書附表二編號3、4「家誼公司向宜諠公司進貨金額」欄內金額扣除5%即除以1.05而得。
㈡起訴書附表二「家誼公司逃漏之營業稅」、「家誼公司逃漏之營所稅」欄均應刪除。
二、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。惟被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據。除前三條之情形外，下列文書亦得為證據：一、除顯有不可信之情況外，公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書。二、除顯有不可信之情況外，從事業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀錄文書、證明文書。被告以外之人於審判外之陳述，經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之1第2項、第159條之4第1款、第2款、第159條之5第1項、第2項分別定有明文。查卷附據以嚴格證明被告陳秀平、陳詠誼犯罪事實之屬傳聞證據之證據能力，除被告陳詠誼扣案隨身碟2支內有關預付卡進銷、存貨及營業收入等excel檔案內容（下稱excel檔案內容），及被告陳詠誼辯護人爭執證人劉建銘於偵查中之證述、卷附財政部北區國稅局所為之回函暨所附資料之證據能力（本院卷一第177頁、本院卷二第705頁至第706頁）者外，當事人及辯護人於本院審判中均同意作為證據（審重訴卷第195頁、本院卷一第177頁至第178頁、本院卷二第239頁至第240頁），本院審酌各該證據查無有何違反法定程序取得之情形，亦無顯有不可信與不得作為證據等情，因認為適當，故均有證據能力。又系爭證人於偵查中向檢察官所為之證述（2823號他卷第347頁至第351頁），既經檢察官依法諭知證人有具結之義務及偽證之處罰，並命朗讀結文具結，係以證人身分於檢察官面前完整、連續陳述經歷，藉以擔保彼證言之真實性，查無違法取證之瑕疵存在，非出於顯有不可信之情況，依刑事訴訟法第159條之1第2項之規定，應認得為證據。系爭卷附財政部北區國稅局所為之回函暨所附資料，要以稅捐由各級政府主管稅捐稽徵機關稽徵之，此為稅捐稽徵法第3條所明定，是稅捐稽徵機關平時即得追蹤調查相關交易之資料，並製作有關書面，且係承辦稅務之公務員依其稽徵業務之職掌而為，與其責任、信譽攸關，若有錯誤、虛偽，公務員可能因此負擔刑事及行政責任，從而其正確性高，況審視其內容所憑財務報表暨相關申報資料及後述excel檔案內容諸如宜諠公司及家誼公司進銷、存貨及營業收入情形等客觀事實所為之彙整、統計，核其內容既為相關執行稅捐稽徵職務之紀錄，或為說明適用稅捐法令規定及計算式，均屬公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書，且相關公函雖有因應函詢所為之個案回覆，然仍為承辦稅務之公務員依其稽徵業務之職掌而為，自屬公務員職務上製作之公文書，準此，堪認前揭函文暨所附資料皆係在可信之特別情況下所製作之文書，查無顯不可信之情狀，辯護人復未能具體指出前揭之文書究有何虛偽不實之處，是依刑事訴訟法第159條之4第1款規定，均有證據能力。另系爭excel檔案內容，據後述證人李亭潔於偵查中證述及被告陳詠誼於偵查中、本院審理時供稱可知攸關家誼公司進銷、存貨及營業收入等紀錄，均屬證人李亭潔等家誼公司人員業務上或通常業務過程所須製作之文書，於執行業務過程不間斷、有規律而準確之記載，並經內政部移民署北區事務大隊機動隊執行搜索查扣非臨訟刻意製作，其完成記載之際，當不可能預見日後被作為證據，虛偽記載之可能性甚微，可徵該excel檔案內容實具有可信之特別情況，並非個人主觀意見或推測之詞，況「本案經報請新北地檢署指揮偵辦於110年10月20日持票赴陳詠誼住處及公司搜索，當場查扣陳嫌所使用之手機、筆記型電腦、銀行存簿及USB（內容為客戶名單及帳冊等證物）。經整理及製作陳詠誼之手機通訊軟體對話紀錄與USB帳冊資料後，製作陳詠誼詢問筆錄時，經陳詠誼當場確認整理製作書面帳冊資料確實均為陳詠誼數年來交易紀錄，並有陳詠誼蓋章確認無誤。上開帳冊資料均取自陳詠誼被搜索扣押之USB，無任何加減資料」，亦有移民署北區事務大隊職務報告1份在卷可證（本院卷二第427頁），依刑事訴訟法第159條之4第2款之規定，自有證據能力。至其餘憑以認定被告2人犯罪事實下列所引各項非供述證據，均查無違反法定程序取得之情，尚無足以認定遭竄改、剪輯致喪失真實性之情況存在，依刑事訴訟法第158條之4規定反面解釋，應皆有證據能力。
貳、實體部分
一、認定犯罪事實所憑之證據及認定之理由㈠訊據被告陳秀平、陳詠誼自承其等各為宜諠公司、家誼公司
實際負責人，固不爭執如附表一所載金額所憑excel檔案內容及宜諠公司開立如附表二所示發票給景陽公司之事實，然均矢口否認有何被訴罪嫌，被告陳秀平辯稱及其辯護人為其辯護：一、宜諠公司與家誼公司109、110年度無儲值卡交易，宜諠公司僅單純無償提供遠傳儲值卡（內含門號與100元儲值金）予家誼公司，既無對價關係，毋庸開發票入帳。二、孔維國係以景陽公司名義與宜諠公司買賣交易，宜諠公司依法開立發票，無不法事實等語。被告陳詠誼辯稱：其承認違反商業會計法但部分金額不正確；辯護人為其辯護：陳詠誼於偵查中認罪，請依法減輕並予緩刑。宜諠公司與家誼公司只有門號卡開通業務往來。陳詠誼承認漏未將家誼公司向宜諠公司收取傭金、獎勵金收入記載在財務報表。附表一家誼公司109、110年進銷貨金額差距3千多萬元及5千多萬元，此部分沒有搜索扣押現金及貨物，也沒有其他證據可以證實等語。
㈡事實欄一部分：查被告陳秀平、陳詠誼各為宜諠公司、家誼
公司實際負責人，為其等所不爭執（本院卷二第302頁至第303頁），核與證人陳佰英於警詢時證述情節相符（22346號警移送卷㈠第27頁至第36頁），宜諠公司、家誼公司109、110年度財務報表及申報資料，有財政部北區國稅局板橋分局114年6月12日北區國稅板橋營字第1142081915號函、114年6月19日北區國稅板橋營字第1141062052號函、財政部北區國稅局中壢稽徵所114年6月17日北區國稅中壢銷稽字第1141276788號函、財政部北區國稅局114年6月19日北區國稅中壢營字第1141269967號函附資料各1份在卷可參（本院卷二第539頁至第544頁、第555頁至第563頁、第565頁至第616頁、第619頁至第675頁），本案經依法執行搜索及查扣隨身碟2支等物事實，有內政部移民署北區事務大隊搜索扣押筆錄4份、扣押筆錄1份與扣押物品目錄表5份在卷可證（40698號偵卷一第43頁至第45頁、第47頁至第49頁、第107頁至第109頁、第111頁、22346號警移送卷㈠第155頁至第157頁、第159頁、第243頁至第245頁、第247頁、第407頁至第409頁、第411頁至第412頁），其中被告陳詠誼經查扣隨身碟2支存放家誼公司進銷資料，已有excel檔案內容1份在卷可證（22346號警移送卷㈠第205頁至第238頁），並有財政部北區國稅局112年2月2日北區國稅銷售字第1120001200B號函附宜諠公司、家誼公司等45家營業人逃漏稅資料1份在卷可考（40698號偵卷八第401頁至第583頁），證諸證人李亭潔於警詢時與偵查中供稱：我在家誼公司擔任倉管，負責進出貨數量管理。我們每天進出貨記錄在小白單，會在隨身碟更新資料。家誼公司進貨儲值卡以宜諠公司為主。進貨商品之進銷存及耗用情形都有excel資料，在被查扣的隨身碟。陳詠誼會告訴我們數量，我就記載庫存表上，進貨及出貨都在同1個excel檔案，檔案是在公司隨身碟被查扣了。至少109年開始就有進銷存記錄。公司每月營業額最準確的金額就是excel檔等語（40698號偵卷一第131頁至第136頁、第259頁至第261頁），證人陳奕如於警詢時證稱：搜索現場為家誼公司辦公室。我在家誼公司擔任行政助理，李亭潔負責出貨儲值卡及電話卡，提匯款都是陳詠誼負責。家誼公司主要營業項目在經營外籍人士申辦電話卡業務，都是進貨電話卡、儲值卡等語（40698號偵卷一第119頁至第124頁），質之被告陳詠誼於偵查中、警詢時、本院審理時供稱：我負責家誼公司會計帳目、預付卡與儲值卡進銷貨款管理業務。公司儲值卡都是跟宜諠公司進貨，我會先把貨拿走，儲值卡賣出去後，再把現金交給陳秀平，我與陳秀平之間都沒有發票往來，陳秀平沒有開給我發票，我也沒開給下游客戶發票，因為我沒有發票來源可以開。我出貨都是現金交易，銷貨對象有外勞、小店家，幾個大客戶例如「長宏（菲凡人力仲介公司之福利社）」1個月交2次貨，大約120到140萬元左右；「林政桐」1個月交2、3次貨，約200到300萬元；「印菲商店」每個月進貨20至40萬。我會請公司的李亭潔來做進銷存紀錄，記錄在excel檔案裡面（40698號偵卷一第269頁至第272頁）。「（本隊從扣押物品清查出你與儲值卡上下游客戶交易紀錄，是否正確？是否為你與上下游買賣儲值卡之交易紀錄？）正確。均是我的交易紀錄」，「（你上開統計資料表列客戶名單中，售出儲值卡客戶名為『黃大姊』是否為『寶全通訊精品店』負責人黃惠菁？）是」（22346號警移送卷㈠第201頁至第204頁）。這些都是儲值卡與預付卡資料，存放在員工隨身碟，從查扣到的隨身碟輸出的等語（本院卷二第393頁），是由隨身碟2支存放excel檔案內容，足認如附表一所示家誼公司109、110年間自宜諠公司進貨及進貨後銷貨之金額，應堪認定。此外，由扣案宜諠公司109、110年度進銷憑證及銷項發票1批，亦可窺見宜諠公司以買進賣出進銷貨為其主要營業項目。綜合被告陳秀平於警詢時、偵查中及本院訊問時自承：我107年後開始跟陳詠誼合作。我都是把儲值卡交給陳詠誼販售。陳詠誼會來跟我拿儲值卡，她有錢會先給我，沒錢之後她賣完再給我。陳詠誼會先跟我以電話或LINE方式說要買儲值卡，我再向系統商下貨，發票會以宜諠公司為發票人，我沒有開發票給陳詠誼，陳詠誼會跟我說發票要開給誰，就是客戶名稱與金額，我再交發票給陳詠誼等語（40698號偵卷一第15頁至第29頁、第285頁至第289頁、第315頁至第318頁）；證人黃惠菁於警詢時證稱：我是寶全通訊精品店負責人，單純賣儲值卡維生，賣1張利潤約3至4元。陳詠誼有出貨給我，我們大部分都現金交易，都沒有開發票，我也不知道要開發票，每次交易金額100萬元以上，她沒有給我，我也沒有跟她要等語（22346號警移送卷㈠第339頁至第347頁、第373頁至第375頁）；證人陳祈良於偵查中證稱：我是紘宥有限公司負責人，我是盤商，宜諠公司與家誼公司也是盤商，業界都知道，他們貨交給沒有拿發票的人等語（2823號他卷第281頁至第285頁）；證人林育民於偵查中證稱：黃惠菁在北部很有名，她沒有在開發票等語（2823號他卷第291頁至第295頁）；證人劉建銘於偵查中證稱：我開雜貨店「兄弟商店」，我從109年起向家誼公司進貨，我都沒有拿發票，每個月交易金額約
200、300萬元，我都是付現金，一手交錢一手交貨，我也不清楚家誼公司誰負責開發票（2823號他卷第347頁至第351頁）。凡上諸情，足認宜諠公司銷售儲值卡給家誼公司轉售給證人黃惠菁、劉建銘等買受人，惟宜諠公司未依交易事實開發票給家誼公司，家誼公司亦未依交易事實開發票給買受人之事實。被告陳秀平於審判中翻異否認宜諠公司與家誼公司間交易事實云云；被告陳詠誼則稱excel檔案內容是有人詢價時所做的紀錄，記錄有人詢問現在儲值卡的價錢，或想要報的報價云云（本院卷二第392頁至第393頁），改稱僅為詢價、報價惟非交易紀錄云云，顯為牽強，均非足取。又被告陳詠誼主張家誼公司取得宜諠公司門號卡開通支付「傭金」云云（本院卷二第171頁、第207頁、第214頁、第301頁、第388頁至第395頁），核與被告陳秀平辯稱宜諠公司僅單純無償提供儲值卡予家誼公司，毋庸再付家誼公司傭金云云（本院卷二第100頁、第214頁、第259頁、第300頁），彼此矛盾。被告陳秀平提出財政部北區國稅局109、110年度營利事業所得稅結算申報核定通知書為證（本院卷第717頁至第719頁），既未包含前述之宜諠公司與家誼公司間交易事實，無足為其有利之認定。被告陳詠誼提出家誼公司開立給台灣之星電信股份有限公司（下稱台灣之星公司）發票以為台灣之星公司支付傭金給家誼公司之證明（本院卷一第179頁至第182頁），經依其聲請函詢台灣大哥大股份有限公司、遠傳電信股份有限公司、全虹企業股份有限公司（以下各稱台灣大公司、遠傳公司、全虹公司）結果：家誼公司原與台灣之星簽立合約內容授權代辦台灣之星門號，於110年2月改以喬悅國際有限公司代表合作。家誼公司有與台灣大公司簽立預付卡經銷合約書，經銷台灣大公司預付卡及補充卡商品，台灣大公司依約發給傭金，家誼公司須開立傭金發票請款；另遠傳公司預付卡及補充卡等卡片類商品之銷售事宜，均委由代理商全虹公司全權負責，遠傳公司與宜諠公司之間並無直接銷售往來，故未簽立合約書。全虹公司與宜諠公司109、110年銷貨折讓金額各530萬4053元、478萬8281元。前述之銷貨折讓金額，單指傭金，除此之外，無獎勵金與門號押金。全虹公司與宜諠公司之間契約關係為經銷契約，即全虹公司將商品賣斷給宜諠公司，宜諠公司將商品賣出賺取價差。全虹公司與宜諠公司買賣商品為門號及儲值卡，全虹公司係依據合約精神訂定之獎勵辦法支付宜諠公司因門號開通所產生之傭金。另宜諠公司109與110年間銷售「易付門號卡」（不包含門號儲值卡及其他），開卡數量3萬4078張，獎勵金額則為535萬3460元之事實，有台灣大公司113年3月5日法大字000000000號書函附預付卡銷售合約、113年5月8日法大字000000000號書函附預付卡經銷合約書等資料、遠傳公司113年6月18日遠傳(發)字第11310602949號函、全虹公司113年8月1日全虹113字第11308001號函附經銷契約書、113年9月3日全虹113字第11309001號函、113年10月15日全虹113字第11310001號函、113年10月22日全虹113字第11310002號函各1份在卷可證（本院卷一第571頁至第576頁、本院卷二第121頁至第155頁、第193頁、第216-5頁至第216-13頁、第255頁、第283頁至第285頁、第287頁），另依聲請傳喚證人即同業人員陳鴻杰於本院審理時證稱僅知全虹公司就經銷商銷售易付門號卡或儲值卡等電信商品會支付經銷商傭金等情（本院卷二第370頁至第380頁），是以家誼公司與宜諠公司各為前台灣之星即合併後台灣大公司與全虹公司之經銷商，台灣大公司與家誼公司間之經銷契約關係核與宜諠公司無關聯性，反之亦然，全虹公司所支付經銷商之傭金等，無從推論宜諠公司確有支付家誼公司傭金，遑論全虹公司與宜諠公司經銷契約本質仍為買賣關係，此詳其等經銷契約書約定內容亦明（本院卷二第216-7頁至第216-13頁），即全虹公司將門號及儲值卡等電信商品賣斷給宜諠公司，宜諠公司將商品賣出賺取價差。以上俱無從為被告2人主張事實之認定。本案雖無其他證據得以確實證明被告2人另有開具不實發票會計憑證交由納稅義務人持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，即無從認定另涉幫助逃漏稅捐之犯行（最高法院85年度台上字第3528號判決要旨參照），然就如附表ㄧ所示銷貨收入，宜諠公司、家誼公司均未開立發票且漏未入帳，顯然致使109、110年度綜合損益表等財務報表發生不實之結果，應堪認定。
㈢事實欄二部分，查宜諠公司105年7月至106年10月間開立給景陽
公司如附表二所示之發票事實，有財政部北區國稅局112年6月27日北區國稅銷售字第1120008109號函附宜諠公司及景陽公司分別開立與取得及扣抵之統一發票資料1份在卷可證（22346號偵查卷第379頁至第384頁）。據證人陳妙玉於偵查中與本院審理時證稱：我是景陽公司實際負責人，負責公司會計、出納、業務。我和宜諠公司沒有實際交易。我以4％代價買發票，直接交現金給孔維國。景陽公司和孔維國的華納興業公司有貨物交易，但和本案沒有關係，那是正常交易，貨款另外付。我買發票的代價就是銷售額4％。景陽公司無摺存款給宜諠公司資料，都不是我存的，實際上是宜諠公司自己從板橋存的，宜諠公司在板橋，我不會去板橋存款，因為我的公司在臺北。這幾張存款資料都是孔維國拿給我的，他很久以前就拿給我了，是在我取得發票半年、1年內，為了以後如果國稅局要查，怕被國稅局追罰款，要有這些存款證明。宜諠公司存在自己的帳戶，宜諠公司也是怕被查。景陽公司與宜諠公司實際上沒有交易等語（22346號偵查卷第329頁至第332頁、本院卷二第341頁至第353頁）；證人孔維國於偵查中與本院審理時證稱：陳妙玉有請我幫忙拿發票。她會跟我說她缺多少「進項」也就是進項發票。我在通訊界很熟，就在LINE群組找門號卡的買家也就是「蟑螂」，然後我會問宜諠公司的「陳大姐」陳秀平，就說發票開給景陽公司可不可以，陳秀平說可以，我就跟陳秀平說她出門號卡，我把門號卡交給「蟑螂」，貨實際上交給「蟑螂」，「蟑螂」再交給需要電信卡的外勞店，但發票交給景陽公司。因為「蟑螂」不要發票，我們就把金額折扣給「蟑螂」。比如電話卡100元，「蟑螂」大概96元買到這張卡。我跟陳妙玉拿的是幾％的折價，再去跟「蟑螂」拿買電信卡的現金，我會把全部的現金交給陳秀平，陳秀平交給我發票及電信卡，我電信卡交給「蟑螂」，發票交給陳妙玉。我沒有看過陳妙玉提出的存款資料，因為宜諠公司會裝在信封袋裡拿給我，我直接轉交給陳妙玉。他們都要做憑證。這個模式我都是跟宜諠公司的陳秀平接洽，沒有其他的職員等語（22346號偵查卷第367頁至第371頁、本院卷二第354頁至第369頁），以上宜諠公司與景陽公司之間並無實際交易之事實，藉由宜諠公司實際出貨給證人孔維國卻開立發票給景陽公司切割出貨與發票之交易安排，其發票顯欠缺交易之實質。既以宜諠公司確有出貨、收現及開立發票，其關鍵厥為宜諠公司未依交易之實質開立發票，顯為相關當事人所知。起訴書犯罪事實欄二後段認證人孔維國「不知情」云云，爰予更正。遑論證人陳妙玉提出之存款憑證資料（本院卷二第411頁至第415頁），存入址各在第一商業銀行板橋分行、板信商業銀行後埔分行、永豐商業銀行板橋忠孝分行、板橋分行等處，均在新北市板橋區，核與宜諠公司具備密切地緣關係，堪認證人陳妙玉所證宜諠公司現金存款至自己金融帳戶後再將憑證資料交由景陽公司以備應對將來可能稽徵追稅等情為真正，再依證人孔維國證稱其與宜諠公司聯繫之對象僅被告陳秀平，可知被告陳秀平明知景陽公司非宜諠公司實際交易對象，卻仍開立買受人為景陽公司之宜諠公司發票，其交給證人孔維國進項憑證，以此方法得以幫助景陽公司逃漏稅捐，至為灼然。被告陳秀平及辯護人為其爭執填製不實會計憑證與幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，即非足取。
㈣綜上所述，本案事證明確，被告2人共同故意遺漏會計事項不
為記錄致使財務報表發生不實之結果及被告陳秀平共同填製不實會計憑證與幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均堪認定，皆應依法論科。
二、論罪科刑之法律適用㈠事實欄一部分
1.核被告陳秀平、陳詠誼所為，均係犯商業會計法第71條第4款之不為記錄致生不實罪（共2罪）。公訴意旨認被告2人係犯同條第5款之罪嫌，容有誤會，惟起訴書犯罪事實欄二前段所載內容已詳敘被告2人故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實之結果犯罪事實，且該罪係商業會計法同1條之罪，應無庸變更起訴法條（本院卷二第704頁）。
2.按故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實結果罪，原即含有業務上登載不實之本質，刑法第215條之從事業務之人登載不實事項於業務上文書方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果，均規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第71條第4款論處。
3.查被告陳秀平、陳詠誼各身為宜諠公司與家誼公司商業負責人，就所犯不為記錄致生不實罪，有犯意之聯絡及行為之分擔，依刑法第28條、第31條第1項本文之規定，均共同正犯。
4.按商業會計法第71條第4款之罪，以故意遺漏會計事項不為記錄為要件，且整份財務報表發生不實為其結果，財務報表之編製，依商業會計法第30條前段規定，依「會計年度」為之。從而，同一會計年度之財務報表內，雖有多筆會計事項不為登錄之不作為或利用不正當方式之作為情形，惟倘僅使同一會計年度之該份財務報表發生不實之單一整體結果，則該同一年度之財務報表不實，亦僅能以單一不實結果之一罪論處，不同年度之財務報表不實，則因編製時間不同，始以不同之會計年度為基準而認定其罪數。查被告2人故意遺漏如附表一所示之銷貨收入，致使宜諠公司、家誼公司109、110年度綜合損益表等財務報表發生不實之結果，就各會計年度內之數次舉動，認符接續犯之法律概念，論以一罪。
㈡事實欄二部分
1.查被告陳秀平行為後，稅捐稽徵法第43條第1項於110年12月17日修正公布，自同年月19日起生效，修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金」，修正後則規定：「教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣100萬元以下罰金」即已提高法定刑度。是新舊法比較之結果，修正後之規定顯非較有利於被告陳秀平，依刑法第2條第1項前段，自應適用其行為時即修正前之稅捐稽徵法第43條第1項之規定。起訴書附錄本案所犯法條全文欄誤載修正後之規定，爰予更正。
2.核被告陳秀平所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪與修正前稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪（共6罪）。
3.又統一發票乃證明交易事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，如商業負責人以明知為不實之事項而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之明知為不實之事項而填製會計憑證罪，為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處，而無適用刑法第215條之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決要旨參照），併予敘明。
4.被告陳秀平就所犯填製不實罪與證人孔維國及陳妙玉有犯意之聯絡及行為之分擔，依刑法第28條、第31條第1項本文之規定，亦應以共同正犯論；就所犯幫助逃漏稅捐罪則與證人孔維國有犯意之聯絡及行為之分擔，依刑法第28條之規定，為共同正犯。
5.按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「1期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，難認各期之行為與接續犯之概念相符，若其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯規定後，自應分論併罰（最高法院111年度台上字第1315號判決要旨參照)。查被告陳秀平如附表二所示之營業稅期別，開具不實發票會計憑證，皆為達納稅義務人得以逃漏稅捐之目的，依前揭說明，應以每1期營業稅繳納（即每2個月）期間所為，作為認定其所犯填製不實罪、幫助逃漏稅捐罪之罪數。是僅前開各期別內之數次舉動，認定符合接續犯之法律概念，論以一罪。被告陳秀平各營業稅期別內所為填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之行為，係以一行為觸犯填製不實罪、幫助逃漏稅捐罪，各應依刑法第55條前段之規定，從一重之填製不實罪處斷。
㈢被告陳秀平所犯不為記錄致生不實罪（共2罪）、填製不實罪
（共6罪）；被告陳詠誼所犯不為記錄致生不實罪（共2罪），均犯意個別，行為互殊，皆應予分論併罰。公訴意旨認其2人皆應依接續犯僅論以包括之一罪，尚有誤會。
㈣又被告2人就所參與本案事實欄一、二部分共犯結構之地位、
角色，功能及加工作用力顯然不低，爰均不依刑法第31條第1項但書之規定減輕其刑，併此敘明。
㈤爰審酌被告陳秀平、陳詠誼各身為宜諠公司、家誼公司實際
負責人，明知有如附表一所示之銷貨收入卻未開立發票如實入帳，金額高達上億元，致使宜諠公司、家誼公司109、110年度綜合損益表等財務報表發生不實之結果，非法掩飾真實情況，破壞商業會計制度，另被告陳秀平身為宜諠公司實際負責人，以開立假發票之方式幫助景陽公司得以逃漏稅捐，影響會計憑證與稅捐機關稅捐核課之正確性，所為顯有不該，衡其2人犯罪之動機、目的、手段、所擔任之犯罪角色、參與程度及各次犯罪所生之危害，被告陳秀平一度於偵查中認罪，被告陳詠誼於警詢時與偵查中坦承不諱，參酌其2人均無前科，被告陳秀平教育程度「專科肄業」，原職業「會計」現「家庭主婦」，須扶養子女2名，家庭經濟狀況「中產」；被告陳詠誼教育程度「高中畢業」，職業「商」、「行動電話門號交易」，須扶養父母子女，家庭經濟狀況「小康」等情，業據其2人於警詢時與本院審理時自承在卷（40698號偵卷一第13頁、第95頁、本院卷二第498頁、第712頁），依此顯現其等智識程度、品行、生活狀況等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並就被告陳秀平所犯填製不實各罪，均諭知易科罰金之折算標準。暨考量被告2人所犯得易科罰金、不得易科罰金之各罪侵害法益、犯罪類型、手段、動機及目的之異同，行為時地尚非相去甚遠，於併合處罰時責任非難重複之程度較高，社會對於犯罪處罰之期待等一切情狀，整體評價被告應受矯治之程度，並兼衡責罰相當、刑罰經濟及邊際效應遞減之原則，在外部界限及內部界限之範圍內（最高法院100年度台上字第21號判決要旨參照），分別定其等應執行之刑，並就被告陳秀平所犯得易科罰金各罪所定應執行之刑諭知易科罰金之折算標準。
㈥扣案隨身碟2支，為被告陳詠誼持供本案犯罪所用之物，業據
認定如前，並有前揭excel檔案內容1份在卷可證，應依刑法第38條第2項前段之規定，宣告沒收之。至其餘扣案物核與本案應無直接關連性，則不沒收之。本案尚無積極證據證明被告2人獲有分得之犯罪所得應予沒收、追徵，爰不予宣告沒收或追徵。
三、不另為無罪之諭知部分㈠公訴意旨略以：起訴書附表二編號1、2家誼公司107、108年
度銷售金額各2億6296萬9951元、5億6565萬4685元；被告2人本案所為尚致使家誼公司109年度之資產負債表存貨漏未入帳約為3億6378萬3141元、綜合損益表之損益漏未入帳約為8533萬1848元、110年度之資產負債表存貨漏未入帳約為2億2224萬2093元、綜合損益表之損益漏未入帳約為5213萬861元。因認此部分被告2人亦涉犯商業會計法第71條第5款之利用不正方法致生不實罪嫌等語。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不
能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內；然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑之存在時，即難遽採為不利被告之認定（最高法院76年度台上字第4986號判決要旨參照）。
㈢公訴意旨認此部分被告2人所涉犯前述罪嫌，無非係以前揭有
罪部分之證據資為論據。訊據被告2人均否認此部分罪嫌，辯護人為被告辯護如前。
㈣本案遍查卷內無證據得以證明起訴書附表二編號1、2載家誼
公司107、108年度銷售金額各2億6296萬9951元、5億6565萬4685元涉及罪嫌。又到庭實行公訴檢察官於本院行準備程序時說明：起訴書犯罪事實欄二第20行、第21行至第22行所致使家誼公司109、110年度綜合損益表之損益漏未入帳金額「8533萬1848元」、「5213萬861元」其計算方式為先將起訴書附表二編號3、4「家誼公司向宜諠公司進貨後之銷售金額」欄內金額扣除5％即除以1.05計算出營業稅預估銷售額，再以營業稅預估銷售額19％推估綜合損益表之損益漏未入帳金額。起訴書犯罪事實欄二第18行至第19行、第20行至第21行所致使家誼公司109、110年度之資產負債表存貨未入帳金額「3億6378萬3141元」、「2億2224萬2093元」其計算方式為營業稅預估銷售額扣除前揭損益漏未入帳金額即為資產負債表存貨未入帳之金額等語（本院卷二第170頁），所憑僅40698號偵卷八第401頁至第583頁之財政部北區國稅局112年2月2日北區國稅銷售字第1120001200B號函附宜諠公司、家誼公司等45家營業人逃漏稅資料其中第407頁、第425頁算式，是以如附表一所示之家誼公司銷售金額還原未稅金額各乘以19％、81％計算損益與存貨，顯為稅捐稽徵機關概略推估計算，此由第40698號偵卷八第425頁資料載註「損益未入帳金額係『假設』宜諠公司銷貨予家誼公司未開立發票，惟『若』宜諠公司銷貨予家誼公司係開立發票予非實際交易對象，則宜諠公司109年及110年損益未入帳金額為0」亦明，既無進一步說明所憑「19％」與「81％」依據甚或「營業收入＝損益＋存貨」會計原則，遍查卷內亦無任何之證據得以確實證明宜諠公司與家誼公司109、110年度實際淨利率與盤點認列存貨金額，此部分自無從為被告2人不利之認定。綜上所述，公訴人所提證據，無以證明此部分被告2人成立前揭罪行。此外，復查無其他積極證據，足資證明被告2人確有公訴意旨所指之犯行，揆諸首揭規定及說明，此部分不能證明被告2人犯罪，仍有可疑，本應諭知無罪之判決。惟此部分由公訴意旨應係認與前開有罪部分具有一罪關係，故為被告2人不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官何國彬偵查起訴，檢察官陳炎成、林蔚宣、余怡寬到庭執行職務。
中 華 民 國 114 年 9 月 23 日
刑事第十庭 審判長法 官 何燕蓉
法 官 陳秋君
法 官 吳宗航上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀 (應附繕本) ，上訴於臺灣高等法院。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官 王韻筑中 華 民 國 114 年 9 月 24 日附錄本案論罪科刑所引實體法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
修正前稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
附表ㄧ編號 年度 家誼公司自宜諠公司進貨金額 家誼公司自宜諠公司進貨後銷售金額 1 109年度 414,645,446元（未稅） 435,377,718元（含稅） 449,114,989元（未稅） 471,570,738元（含稅） 2 110年度 219,306,413元（未稅） 230,271,734元（含稅） 274,372,954元（未稅） 288,091,602元（含稅）附表二編號 營業稅期別 發票張數 銷售額 申報抵扣營業稅額 1 105年7至8月 3張 952,191元 47,609元 2 105年11至12月 11張 5,106,571元 255,329元 3 106年1至2月 15張 6,668,218元 333,412元 4 106年3至4月 7張 2,858,924元 142,946元 5 106年5至6月 5張 954,372元 47,718元 6 106年7至8月 9張 3,333,582元 166,678元 合計 105年7月至106年8月（起訴書誤載105年8月至106年10月，爰予更正） 50張（起訴書誤為14張，應予更正） 19,873,858元 993,692元