臺灣新北地方法院刑事判決114年度訴字第535號公 訴 人 臺灣新北地方檢察署檢察官被 告 鄭春勇上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（113年度偵字第14262號），本院判決如下：
主 文鄭春勇共同犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑6月，如易科罰金，以新臺幣1千元折算1日。
事 實鄭春勇因貪圖楊曜琦承諾給與之報酬新臺幣（下同）10萬元，遂提供其個人證件與楊曜琦配合辦理正二有限公司設立登記手續，而自民國103年8月27日起擔任正二有限公司（址設：新北市○○區○○街00巷00號1樓，於104年6月26日更名為傑伊有限公司，於106年1月16日完成解散登記，下稱傑伊公司）之董事，為商業會計法第4條所稱之商業負責人。嗣鄭春勇明知楊曜琦承諾支付高額報酬與己，自己僅需提供個人證件辦理傑伊公司設立登記並出具名義登記為傑伊公司董事，無須實際參與傑伊公司之營運，且傑伊公司的空白統一發票及公司大小章均係由他人保管，而不在自己掌控中，依其社會經驗及智識程度，應已預見楊曜琦可能以傑伊公司名義開立不實之統一發票與其他納稅義務人申報扣抵稅額，供作逃漏稅捐之用，竟仍不違背其本意，與楊曜琦、傑伊公司員工陳鎧沁共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，依楊曜琦指示於104年9月1日在「財政部北區國稅局領用統一發票購票證申請書」的委託書欄之「負責人親自簽名欄位」、具結書之「負責人請親自簽名欄」簽名後交與不知情之林東億記帳及報稅代理業務人事務所員工劉詠楨，由劉詠楨據以向財政部北區國稅局申請「統一發票購票證」並將取得空白之統一發票交給陳鎧沁保管。而楊曜琦明知傑伊公司於105年5月至同年10月之期間並無實際銷貨與如附表一至三所示公司之事實，竟於上開期間，指示陳鎧沁接續填製並交付如附表一至三所示不實之銷售統一發票共68紙與如附表一至三所示公司充作進項憑證使用，如附表一至三所示公司再分別於申報抵扣營業稅之期別即105年5月至6月、105年7月至8月、105年9月至10月之次期開始15日內之某日時許，持如附表一至三所示不實之銷售統一發票共68紙（銷售金額合計26,318,005元）向財政部北區國稅局申報扣抵銷項稅額，鄭春勇、楊曜琦及陳鎧沁即以此方式幫助如附表一至三所示公司逃漏營業稅，稅額合計1,315,899元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性及公平性。
理 由
壹、證據能力部分
一、本院以下所引用之被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，雖均屬傳聞證據，然公訴人、被告均同意具有證據能力（見本院114年度訴字第535號卷<下稱本院訴字卷>第110頁），復本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，認為以之作為證據應屬適當，爰依刑事訴訟法第159條之5第1項規定，認均有證據能力。
二、本案判決以下所引用之非供述證據，均與本案事實具有關聯性，且查無事證足認係經公務員違背法定程序所取得，況公訴人、被告均同意具有證據能力（見本院訴字卷第110頁），堪認亦均有證據能力。
貳、實體部分
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由
(一)訊據被告矢口否認有何填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐犯行，辯稱：我只是公司人頭負責人，我從來沒有在管公司，當時他（楊曜琦）口頭上答應給我10萬元，也沒有給我，我知道開一家公司不是很簡單，但發票也不是我請，是陳鎧沁請的，大小章也是在楊曜琦身上云云。
(二)經查：
1、被告因貪圖楊曜琦承諾給與之報酬10萬元，遂提供其個人證件與楊曜琦配合辦理正二有限公司設立登記手續，而自103年8月27日起擔任傑伊公司之董事，並依楊曜琦指示於104年9月1日在「財政部北區國稅局領用統一發票購票證申請書」的委託書欄之「負責人親自簽名欄位」、具結書之「負責人請親自簽名欄」簽名後交與不知情之林東億記帳及報稅代理業務人事務所員工劉詠楨，由劉詠楨據以向財政部北區國稅局申請「統一發票購票證」並將取得空白之統一發票交給陳鎧沁保管。而楊曜琦明知傑伊公司並無實際銷貨與如附表一至三所示公司之事實，竟於105年5月至同年10月之期間，指示陳鎧沁接續填製並交付如附表一至三所示不實之銷售統一發票共68紙與如附表一至三所示公司充作進項憑證使用，如附表一至三所示公司再分別於申報抵扣營業稅之期別即105年5月至6月、105年7月至8月、105年9月至10月，持如附表一至三所示不實之銷售統一發票共68紙（銷售金額合計26,318,005元）向財政部北區國稅局扣抵銷項稅額，被告、楊曜琦及陳鎧沁即以此方式幫助如附表一至三所示公司逃漏營業稅，稅額合計1,315,899元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性等情，業據被告於偵訊、本院訊問及審理時供認在卷（見113年度偵字第14262號卷<下稱偵卷>第506-507頁，本院訴字卷第62、114頁），核與證人劉詠楨、陳鎧沁於偵訊時之證詞相符（見偵卷第492-493頁、第539-542頁），並有財政部北區國稅局查緝案件稽查報告暨所附相關資料在卷可稽（見偵卷第7-475頁）。此部分事實，可堪認定。
2、衡諸吾人社會生活經驗，一般人申請設立公司並擔任負責人並無困難之處，且擔任公司負責人可代表公司行使權利，對於公司而言至關重要，若無特殊原因或欲掩飾不法行為，應無以他人名義擔任公司負責人之必要；再參以利用人頭擔任公司名義負責人，開立不實發票，並提供其他營業人申報扣抵稅額，即藉由人頭公司從事不法商業行為等非法情事層出不窮，迭經大眾傳播媒體再三披露，且公司設立既以營利為目的，日常經營更無可能不進、銷貨物以營收，自無可能完全不開立發票，而被告於本案發生時年約40歲，並擔任貨運公司裝卸員且具有高中畢業之學歷等節，業據被告於偵訊時供述明確（見偵卷第506頁），被告自具有相當之社會經驗及智識程度，對上情實難推諉不知，復被告於偵訊及本院審理時供承楊曜琦承諾給與10萬元之報酬，自己要做的只有提供個人證件辦理傑伊公司設立登記並出具名義登記為傑伊公司董事，無須實際參與傑伊公司之營運（見偵卷第506-507頁，本院訴字卷第114頁），則被告顯知悉自己僅是楊曜琦找來當傑伊公司人頭負責人之人，加以與開立統一發票相關之傑伊公司的空白統一發票及公司大小章均係由陳鎧沁保管，而不在被告掌控中，業據被告於本院審理時供認在卷（見本院訴字卷第114頁），復經證人陳鎧沁於偵訊時證述屬實（見偵卷第540頁），則被告對於楊曜琦可能以傑伊公司名義開立不實之統一發票與其他納稅義務人申報扣抵稅額，供作逃漏稅捐之用等節自應有所預見，卻仍在「財政部北區國稅局領用統一發票購票證申請書」及「具結書」簽名而讓楊曜琦可以取得空白統一發票，堪認被告已預見其簽名行為，可因此讓楊曜琦取得空白統一發票，進而得以開立不實之統一發票，並提供給其他納稅義務人申報扣抵銷項稅額，但因楊曜琦承諾給與之擔任傑伊公司人頭負責人的報酬10萬元，故縱發生該情，亦不違背其本意，而有填載不實會計憑證及幫助逃漏稅之不確定故意甚明。被告猶以前詞為辯，自不足採。
(三)綜上所述，本案事證已臻明確，被告犯行，均堪認定，皆應依法論科。
二、論罪科刑之理由
(一)新舊法比較部分按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。經查，被告行為後，稅捐稽徵法第43條於110年12月17日修正公布，並於同年月19日起生效施行。
而修正前稅捐稽徵法第43條第1項原規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。」修正後則規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣100萬元以下罰金。」經比較新、舊法之結果，修正後稅捐稽徵法第43條之規定未較有利於被告，依刑法第2條第1項規定，被告本案犯行應適用修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定論處。
(二)論罪部分
1、按統一發票係營業人依加值型及非加值型營業稅法之規定，於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，屬商業會計法所稱之會計憑證。又商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪屬刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，於有法規競合之情形，應依特別法優於普通法之原則，僅論以上述商業會計法之罪（參最高法院110年度台上字第1346號刑事判決意旨）。
2、次按稅捐稽徵法第43條第1項所稱之「幫助犯第41條之罪」，為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯（參最高法院92年度台上字第2879號刑事判決要旨）。
3、核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪，且依前揭最高法院判決意旨說明，無庸再論以刑法第215條之業務上登載不實文書罪。
4、被告與楊曜琦、陳鎧沁間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條規定論以共同正犯。
5、被告以一簽名行為觸犯上開二罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
(三)科刑部分爰審酌被告為獲取報酬，恣意出借個人身分擔任傑伊公司董事並在取得空白統一發票所需文件上簽名，藉此參與楊曜琦、陳鎧沁所為填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯行，使會計事項發生不實結果，嚴重破壞商業會計憑證之公共信用，復造成國家稅賦短收，影響稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性及公平性，進而危害社會經濟發展，所為誠屬不該，復本案所開立之不實統一發票數量及逃漏稅捐之金額非低，足見被告本案犯行所生危害非輕，再被告犯後始終否認犯行，並為上開辯稱，犯後態度不佳，暨被告自陳需照顧母親之家庭環境、在物流業工作及月收入約3萬4千元之經濟狀況、高中畢業之教育程度（見本院訴字卷第115頁）等一切情狀，量處如主文所示之刑，並依刑法第41條第1項前段規定，諭知易科罰金之折算標準。
三、沒收部分被告行為後，刑法有關沒收之規定，業於104年12月17日修正第38條、第40條，增訂第38條之1、第38條之2、第38條之
3、第40條之2；另於105年5月27日再次修正第38條之3，並依刑法施行法第10條之3第1項規定，均自105年7月1日起施行；又立法者因認沒收本質上非屬關於刑罰權事項，而於修正後刑法第2條第2項規定：「沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律」，是本案自應適用裁判時之法律即105年7月1日施行之相關規定，不生新舊法比較之問題。經查，被告於本院訊問及審理時均供稱楊曜琦並未支付擔任傑伊公司董事的報酬10萬元（見本院訴字卷第62、114頁），復查卷內證據資料，亦無從認定被告確已取得報酬10萬元，則本院僅能認定被告未因本案犯行獲有報酬而無從宣告沒收被告本案犯行之犯罪所得。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官王涂芝偵查起訴，檢察官龔昭如到庭執行公訴。
中 華 民 國 114 年 9 月 11 日
刑事第九庭 審判長法 官 蘇揚旭
法 官 林琮欽法 官 施建榮上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀 (應附繕本) ，上訴於臺灣高等法院。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官 黃姿涵中 華 民 國 114 年 9 月 19 日附錄法條：
商業會計法第71條第1項第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。修正前稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
修正前稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
【附表一：105年5月至同年6月】編號 開立年月份 發票號碼 買受人 （發票開立對象） 金額 （新臺幣） 稅額 （新臺幣） 1 105年5月 CD00000000 旭強企業有限公司 統一編號00000000 193,540 9,677 2 105年5月 CD00000000 同上 374,182 18,709 3 105年5月 CD00000000 同上 255,954 12,797 4 105年5月 CD00000000 同上 208,828 10,441 5 105年5月 CD00000000 同上 259,746 12,987 6 105年5月 CD00000000 同上 410,090 20,504 7 105年5月 CD00000000 同上 198,830 9,942 8 105年5月 CD00000000 同上 217,144 10,857 9 105年5月 CD00000000 同上 157,190 7,860 10 105年5月 CD00000000 同上 238,232 11,912 11 105年5月 CD00000000 同上 219,664 10,983 12 105年5月 CD00000000 豪運通國際貿易有限公司 統一編號00000000 340,000 17,000 13 105年5月 CD00000000 同上 206,640 10,332 14 105年5月 CD00000000 同上 216,000 10,800 15 105年5月 CD00000000 同上 231,600 11,580 16 105年5月 CD00000000 同上 246,500 12,325 17 105年5月 CD00000000 同上 231,600 11,580 18 105年5月 CD00000000 同上 368,000 18,400 19 105年5月 CD00000000 同上 164,400 8,220 20 105年5月 CD00000000 同上 270,200 13,510 21 105年5月 CD00000000 同上 311,000 15,550 22 105年5月 CD00000000 同上 290,000 14,500 23 105年5月 CD00000000 同上 323,400 16,170 24 105年5月 CD00000000 同上 328,222 16,411 25 105年5月 CD00000000 丸三有限公司 統一編號00000000 341,188 17,059 26 105年5月 CD00000000 同上 257,660 12,883 27 105年5月 CD00000000 同上 291,701 14,585 28 105年5月 CD00000000 同上 201,528 10,076 29 105年5月 CD00000000 同上 297,868 14,893 30 105年5月 CD00000000 同上 245,692 12,285 31 105年5月 CD00000000 同上 348,737 17,437 32 105年5月 CD00000000 同上 307,004 15,350 33 105年6月 CD00000000 同上 373,732 18,687 34 105年6月 CD00000000 同上 329,504 16,475 總計 9,255,576 462,777【附表二：105年7月至同年8月】編號 開立年月份 發票號碼 買受人 （發票開立對象） 金額 （新臺幣） 稅額 （新臺幣） 1 105年7月 CV00000000 丸三有限公司 統一編號00000000 458,500 22,925 2 105年7月 CV00000000 同上 462,240 23,112 3 105年7月 CV00000000 同上 473,220 23,661 4 105年7月 CV00000000 同上 432,360 21,618 5 105年7月 CV00000000 同上 355,122 17,756 6 105年7月 CV00000000 同上 435,168 21,758 7 105年7月 CV00000000 同上 449,259 22,463 8 105年7月 CV00000000 同上 462,857 23,143 9 105年7月 CV00000000 同上 439,260 21,963 10 105年7月 CV00000000 同上 438,626 21,931 11 105年7月 CV00000000 同上 494,730 24,737 12 105年7月 CV00000000 同上 562,009 28,100 13 105年7月 CV00000000 同上 450,560 22,528 14 105年8月 CV00000000 同上 514,152 25,707 15 105年8月 CV00000000 同上 497,440 24,872 16 105年8月 CV00000000 同上 587,556 29,378 17 105年8月 CV00000000 同上 492,900 24,645 18 105年8月 CV00000000 同上 519,174 25,959 19 105年8月 CV00000000 同上 485,607 24,280 20 105年8月 CV00000000 同上 447,600 22,380 21 105年8月 CV00000000 同上 468,234 23,412 總計 9,926,574 496,328【附表三：105年9月至同年10月】編號 開立年月份 發票號碼 買受人 （發票開立對象） 金額 （新臺幣） 稅額 （新臺幣） 1 105年9月 DM00000000 丸三有限公司 統一編號00000000 757,699 37,885 2 105年9月 DM00000000 同上 610,434 30,522 3 105年9月 DM00000000 同上 89,407 4,470 4 105年9月 DM00000000 同上 403,736 20,187 5 105年10月 DM00000000 同上 421,391 21,070 6 105年10月 DM00000000 同上 719,536 35,977 7 105年10月 DM00000000 同上 547,575 27,379 8 105年10月 DM00000000 同上 710,372 35,519 9 105年10月 DM00000000 同上 315,000 15,750 10 105年10月 DM00000000 同上 544,913 27,246 11 105年10月 DM00000000 同上 702,628 35,131 12 105年10月 DM00000000 同上 441,420 22,071 13 105年10月 DM00000000 豪運通國際貿易有限公司 統一編號00000000 871,744 43,587 小計 7,135,855 356,794