臺灣板橋地方法院民事判決 95年度訴字第939號原 告 乙○○被 告 甲○○訴訟代理人 蘇美玲律師上列當事人間請求返還不當得利事件，經本院於民國96年4 月17日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原告之訴及假執行之聲請均駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告起訴主張：㈠緣政府於民國90、91年間為活絡國內不動產市場經濟之考
量開始推行土地增值稅減半徵收政策，而除政府公告之減半政策外，民間隨即風聞可利用共有物分割之方式，使減半徵收之增值稅可以達到再減半之效果，適有地主即訴外人呂能所有坐落桃園市○○段第757 地號之土地擬出售他人，經計算其土地增值稅於減半徵收後仍須繳納新台幣（下同）1 千5 百餘萬元，呂能乃找上職業為代書之原告，詢及是否有得據以將增值稅辦理減半再減半之方式。因原告對該等所謂減半再減半之辦理手續亦似懂非懂，即再找上自稱會辦且保證合法辦理之被告，並簽立協議書1 份，雙方約明以390 萬元之代價由被告辦理相關之手續，被告須將呂能之前揭土地之前次移轉現值提高至92年1 月之公告現值並將土地移至原告之名下（協議書第2 條第2 款），被告完成前款事項後，須再以買賣方式登記至買方（即呂能原擬出售土地之對象）名下，且免徵土地增值稅後，本案才算完成（協議書第2 條第5 款），被告並應保證處理過程一切合法，完成本案1 年內，若政府追溯補稅，被告同意將已收價金全數退還（協議書第2 條第6 款）。
㈡兩造達成前述協議之後，即由被告負責辦理相關之程序，
惟類如被告所執以辦理減半再減半之程序，經財政部發覺有異，財政部乃於93年8 月11日做成函釋令並普遍下文至各稅捐稽徵單位，要求各稅捐稽徵單位就本案相類之情形，應依規定補徵土地增值稅，迄94年10月21日桃園縣政府稅捐稽徵處即對原告下達補稅之處分，命原告應補繳1,588 萬3,215 元之土地增值稅，此稅額即相當於地主呂能於減半後所應繳之土地增值稅，至此，被告所承諾負責辦理之節稅程序即確定未能發揮原約定「減半再減半」之效果，依雙方之協議，被告即有義務將原收取之對價返還原告，前經催告未果，原告自有提起本件訴訟之必要。
並聲明：㈠被告應給付原告3,90萬元及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年利率5 ﹪計算之利息。㈡請准供擔保宣告假執行。
二、被告則以：㈠按「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之
移轉，準用前項規定，免徵收土地增值稅」、「分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割前應有部分價值相等者，免徵土地增值稅；其價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅」，土地稅法第39條第2 項、土地稅法施行細則第42條第2 項著有明文。坊間藉用共有物分割而達到減少土地增值稅之效果，主要係將一般土地與公共設施保留地安排形成分別共有關係，再藉由分割共有物改算地價，使一般用地之前次移轉現值增加，致一般用地於再次移轉時，得以較高之前次移轉現值計算土地增值稅，因漲幅縮小而達到節稅之效果。共有物之分割及所有權移轉手續，任何一位代書均會辦理，所困難者，在於必須尋找合於前開土地稅法規定之「依都市計畫法指定之公共設施保留地」，因其土地公告現值需與該一般用地之公告現值相當或接近，且其前次移轉現值須相當於或高於當年度之公告現值，俾能達到分割後價值相等，無須繳納土地增值稅或僅須繳納少額之稅款。是此種節省土地增值稅方式之利用，須完成下列工作：⑴找尋符合條件之公共設施保留地。⑵使該一般用地與公共設施保留地之所有權人，於該二塊用地形成分別共有關係。⑶二塊用地按分別共有比例辦理分割，形成各人單獨所有。（此時一般用地因分割改算地價，前次移轉現值即已調增）。⑷該一般用地之所有權再次移轉，因此時已按調增後之前次移轉現值計算土地增值稅，故而能達到節稅之效果。上開所列工作，係坊間藉用共有物分割方式達到節稅效果所須完成之各項工作，合先敘明。
㈡原告約於92年7 、8 月間，主動前來被告位於台北市○○
區○○○路○段○○號4 樓之代書事物所，表示其自有客戶有意藉用當時坊間共有物分割調高前次移轉現值之方式，以減省土地增值稅，其本身雖從事代書工作，惟其無承作之經驗，而向被告探詢承辦細節及費用。因被告與原告素不相識，從無交往，更不知悉其客戶之狀況，被告乃按坊間承作類似案件之過程大略說明，並告知行情係以按所需公設地之土地公告現值15% 計算之款項為承辦費用。因原告表示其本身為同業，但介紹本案予被告承辦，應有好處可得，討價還價後表示可以10% 計算之款項為被告之承辦費用，至於其於超出10% 部分，無論多寡均與被告無關，而視為原告之報酬。當時原告並要求如於1 年內遭稅捐稽徵機關追繳稅款，被告應全額返還所收之代辦費用，以茲加強其客戶之信心，提高委辦意願。被告不疑有他，而由當時在場之訴外人丙○○按原告要求擬具如原證一所示協議書條款，交由原告向其客戶說明。嗣經過約十餘日至20日，原告又前來被告之事務所，表示全部委辦費用15% 之費用太高，且其本身亦為代書，共有物分割之移轉等後續手續其可自行辦理，而向被告洽詢提供公設地辦理共有物分割之費用（即被告僅提辦理共有物分割所需之公共設施保留地，其餘代書作業等全部手續均由原告自行處理），被告據實告知坊間行情約為5%，惟因辦理共有物分割過程中，須將被告提供之公共設施保留地移轉過戶予原告或其指定人，且全部手續由原告自行辦理，被告無法掌控，為保障被告及公設所有權人之權益，原告須先按坊間收購公設地以公告現值18% 計算之款項，待原告辦妥分割手續並將該公共設施保留地之所有權移轉回原所有權人後，始將多餘款項返還原告。因以此種方式辦理，被告僅單純提供公設地予原告，其餘事項均與被告無關，故前次原告探詢之追補稅款，兩造即根本未予討論，事實上亦無由被告負責之理。
㈢嗣後原告第三度前來，表示租地其須先給付18% 之款項，
金額太高，其客戶無意願以此方式辦理，乃與被告蹉商如由被告提供公設地辦理分割，且分割手續之代書作業由被告辦理，因該土地之相關文件在被告掌控當中，被告之風險大幅降低，則被告之費用若干？被告乃依租地5%，加上1%作為代書費用（此階段之印花稅、土地增值稅及規費等包含在內），總計以6%之費用由被告提供公設地供原告辦理共有物分割，而分割手續之代書工作，由被告辦理，嗣後之工作全由原告自行處理與負責。迨92年10月6 日，原告又親自前來，表示要以由被告提供公設地並辦理分割之代書作業之方式辦理，雙方乃計算6%之費用，經議價後定為3,90萬元，並約定付款方式，當時在場之丙○○將之前第一次商討之協議書自電腦檔案中找出，將費用及付款方式寫上，並將第2 條第2 項規定，原規定應由被告負責完成全部工作，而須將土地宜移轉回原告客戶呂能之約定，而更改為：甲方負責將標示土地之前次移轉現值提高至92年1 月之公告土地現值，並將標示土地移轉至乙方（即原告）名下。而漏未將甲方未承作及負責第2 條第5 項、第
6 項約定刪除，致該協議書上有該2 條與兩造實際月份不符之條款存在。
㈣就系爭協議書第5 條、第6 條非屬雙方約定之內容，有下列事證可證：
⒈原告於被告提供公設地供伊辦理分割手續前之92年10月
22日（原因發生日期：92年9 月16日，在兩造訂立協議書之前），即自行規劃並辦妥所有權移轉登記手續，將其客戶呂能所有坐落桃園市○○段○○○ ○號土地，1/10000 之所有權移轉至自己名下，形成原告與其客戶呂能共有該地之共有關係。
⒉兩造數度會面，且洽談委辦內容與費用均在場之丙○○可證。
⒊被告提供由林淑美所有坐落台北市○○區○○街三小段
712 地號，面積485 平方公尺，土地公告現值68,2萬8 千元之土地，按原告與呂能已形成之共有關係，移轉該公設地之所有權全部予原告及呂能所有（原告取得8725/10,000 ，呂能取得1275/10,000） 。
⒋原告與呂能就該桃園市土地（一般用地）與德惠街土地
（公設地）形成共有關係後，被告再按原告之指示，將該二筆土地辦理合併分割，分割後由原告取得該桃園市土地所有權全部，呂能則取得公設地權全部，被告之工作完成。
⒌呂能則依約定將被告提供之公設地即上開德惠街土地返
還，移轉過戶予被告指定之洪宗喜、洪蘇春苑、洪俊智
3 人。⒍倘如原告所稱，協議書第2 條第5 項之約定，亦屬雙方
約定之承辦範圍內，則依此規定，該坐落桃園市土地之後之所有權移轉過戶手續理應由被告辦理，惟被告不僅從未參與，且根本不知其何時將該土地出售移轉他人，該移轉過戶手續被告亦根本未曾聞問，在在足證被告辦理之工作僅有提供公設地及辦理分割手續之代書作業，該第2 條第5 項、第6 項非屬兩造約定應完成工作之範圍內。依被告向桃園縣桃園地政事物所申請之異動索引資料顯示，原告係於92年11月11日將該桃園市土地出售予訴外人李金生。
㈤查被告依雙方協議之內容，僅負責尋找並提供適合原告所
需要之公共設施保留地，辦理分割手續之代書作業，暨繳納該分割手續所生之印花稅、土地增值稅及規費，並收取與該工作內容相符之費用，至於該分割手續前及其後之工作，均係原告自行處理與完成，與被告全然無涉。原告引用該協議中與雙方約定內容不符之文字，要求被告返還系爭款項並無理由。且被告完成工作迄原告遭桃園縣政府稅捐稽徵處追補稅款，已逾1年，原告亦不得請求退費。
並聲明：㈠原告之訴及假執行之聲請均駁回。㈡如受不利之判決，願供擔保免為假執行。
三、兩造於本院95年11月10日言詞辯論期日協議不爭執之事實為：
㈠兩造於92年10月6 日簽訂原證一之協議書，其重要記載如
下：「茲因土地增值稅節稅事宜，雙同意訂立條款如後，共資遵守：
一、標示土地：桃園市○○段○○○○號，面積：1606 平方公尺。
二、甲方（按指被告）責任：
1.甲方同意以390 萬元承作本案，相關印花稅、土地增值稅、規費等稅概由甲方負擔。
2.甲方負責將標示土地之前次移轉現值提高至92年1 月之公告土地現值，並將標示土地移轉至乙方（按即原告）名下。
5.甲方完成前款事項後，須再以買賣方式登記至買方名下，且免徵土地增值稅，本案才算完成，本項規費、印花稅、代書費另計。
6.甲方保證處理過程一切合法，完成本案後1 年內，若政府追溯補稅，甲方同意已收價金全額退費。」㈡原告有將訴外人呂能所有坐落桃園市○○段○○○ ○號土地
移轉持分1 萬分之1 至原告名下；…最後於92年11月11日由原告名下移轉至買受人李金生名下。
㈢被告已收取協議書所示之款項390萬元。
㈣財政部以93年8 月11日台財稅字第09304539730 號令宣示
應以分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額課徵土地增值稅。
㈤桃園縣政府稅捐稽徵處以94年10月21日桃稅土字第0940003731號函通知原告補繳1,588 萬3,215 元之土地增值稅。
四、原告主張依系爭協議書第2 條第6 款之約定，被告承諾保證處理手續一切合法，若完成本案後1 年內遭追溯補稅，同意退還已收報酬，惟被告抗辯兩造上開規定並未達成意思表示之合致等語，則本件首應審之爭點為：兩造是否有就上開規定達成意思表示之一致？經查，上開協議書上之約款，係兩造經數次磋商達成共識，由被告之合夥人丙○○代為繕打、修正、列印，經兩造確認無誤後簽名訂立之事實，業據證人丙○○於本院96年3 月27日言詞辯論期日到場證述：「（法官提示原證一協議書，問：是否看過此協議書？）有看過，這是我打的，這是根據兩造協議內容打的。他們現場在談，我在旁邊作紀錄，因為原告說要給他的業主看，我就用電腦打出來，打之前我有給他們確認，我前後看過原告四到五次，第一次是他跟公司買一塊地，是公設地，地號我不記得，與本件無關。第一次就是來談這個案子，他是來問我們的收費，有無作此種案子，被告告知他是收15% ，但可以對原告只收10% ，原告認為10% 太高，所以兩造沒有談成，這是92年7 、8 月的事。之後原告有再來，是來殺價，他認為認為百分之6 、7 合理，被告認為這種案子成本高，租地就要5%了，所以被告沒有答應原告，就建議被告只負責租地，如此原告只要付5%的租金。並且提供總價金18% 的擔保金就可以了，原告說要回去跟業主討論，當天沒有談成。原告再來的時候說他沒有這麼多錢，但希望案子給我們作，希望報酬是百分之6 、7 ，但我們划不來，後來原告說只要作共有物分割的部分，因為原告沒有18% 的錢給我們，一部分由我們掌控，他就不需要付這麼多錢，所以被告就除了租地5%以外，我們還要酌收代書費用，原告說還要回去與業主討論，所以這次仍沒有談成。第四次原告來說要付我們手續費1%，這1%包括這案子的印花、規費、稅費在內，被告就同意，之前在原告第二次到事務所時，他們就有談一些條件，我有輸入電腦，此時被告就要我印出來，兩造看過確認以後，金額是
400 多萬元，原告現場有殺價，殺到390 萬元，被告要我將金額改一下，我就改了金額，後來我回來後，我看到過戶協議書上第2 條第一、二點沒有改，所以我就改了，然後請他們兩造確認、蓋章。我有把協議書給他們兩造看，但是他們兩造都在講事情，我不知道他們有沒有確實看。」等語可稽（見本院96年3 月27日言詞辯論筆錄），而陳惠春係被告之合夥人，與被告關係密切，其證詞自無偏袒原告之虞，自得執為本件認定事實之依據。是原告主張兩造間有上開被告應負擔保責任之約定，自堪採信。被告空言抗辯，不足採取。
五、被告雖又抗辯：被告承辦本件移轉業務，均符法律規定，應無不法情事等詞，惟原告為使呂能所有坐落桃園市○○段○○○ ○號土地之移轉，能獲得土地增值稅之減免，乃與被告達成協議，擬利用一般土地與公共設施保留地形成分別共有關係，藉由分割共有物改算地價，使一般用地之前次移轉現值增加，致一般用地於再次移轉時，得以較高之前次移轉現值計算土地增值稅，因漲幅縮小而達到節稅之效果，乃由原告將呂能所有坐落桃園市○○段○○○ ○號土地先辦理移轉應有部分1 萬分之1 至原告名下，形成該筆土地由原告與呂能共有，再由被告提供林淑美所有坐落台北市○○區○○街三小段712 地號土地，移轉為原告與呂能共有，應有部分各萬分之8725、萬分之1275，嗣該2 筆土地於92年10月27日辦理共有物合併分割，呂能取得上開台北市○○段土地所有權全部，原告取得呂能所有之桃園市○○段土地所有權全部，嗣呂能將公設地即上開德惠街土地返還，移轉過戶與被告指定之洪宗喜、洪蘇春苑、洪俊智等3 人，原告亦於92年11月3日將上開桃園市○○段土地移轉為李金生所有之事實，為兩造所不爭執，並有土地登記簿謄本之影本1 份、土地登記申請書、異動索引資料之影本各2 份附於本院卷第30- 60頁可憑。則兩造顯係利用應稅土地與免徵或不課徵土地增值稅之土地，取巧安排形成共有關係，經分割後再移轉應稅土地，迂迴規避土地增值稅，此已害於租稅法定主義所要求之實質課稅原則與納稅公平原則之實現，自非合於法律規定之行為甚明。被告上開抗辯，固不足取。惟兩造既係合意取巧規避土地增值稅，於締約之際，顯得預見其實不法內函而隨時有遭命補稅之風險（此由兩造於上開協議書中要求被告保證一切過程合法，並約定完成本案後1 年內遭追溯補稅，被告須退還已受領價金，以負擔保責任等語足徵），於充分評估被告工作內容實質違反實質課稅原則與納稅公平原則，有遭補稅之風險後，原告既自願如數給付報酬390 萬元，並要求被告於完成後1 年內擔保追溯補稅之責任，基於私法自治，自無否定此部分約定效力之理。本件工作，於原告將坐落桃園市○○段○○○ ○號土地於92年11月3 日移轉登記為李金生所有而辦理完成乙節，有如前述，而桃園縣政府稅捐稽徵處係於
94 年10 月21日始以桃稅土字第0940003731號函命原告補納土地增值稅1588萬3215元，亦有該函附於本院卷第9 頁可稽，被告抗辯：本件自辦理完成致遭補稅，已逾1 年之擔保期間等語，即堪採取。原告雖主張財政部於93年8 月11日即函知所屬稅捐稽徵機關，遇有上述取巧安排形成共有關係，經分割後再移轉應稅土地者，該土地於分割後再移轉時，應以其分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額課徵土地增值稅，前依此經共有分割再移轉之案件，應補徵其土地增值稅等語，並提出財政部台財稅字第09304539730 號函為證，惟本件兩造係合意取巧為呂能規避土地增值稅，本即有遭稅捐稽徵機關命補納稅捐之可能，而租稅債務須待稅捐稽徵機關核定後作成行政處分始發生，是系爭協議書第2 條第6 款「‧‧若完成本案後1 年內，若政府追溯補稅，甲方（按指被告）同意已收價金全額退費」之約定，所謂「政府追溯補稅」，應係指稅捐稽徵機關作成命補納稅捐之行政處分，殆無疑義。上開財政部函僅係財政部就當事人取巧規避土地增值稅，指示所屬機關其移轉現值應以分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價之行政命令，尚非就特定之具體事件所為發生公法上效果之行政處分，原告執之主張本件工作完成未逾1 年擔保期間，不足採取。
六、綜上，原告既係於被告完成工作逾1 年始受補納土地增值稅之行政處分，已逾被告應負擔保責任之期間，從而原告主張依系爭協議書第2 條第6 款之約定，請求被告返還所受領之報酬3,90萬元，為無理由，應予駁回。
七、原告之訴既無理由而駁回，其假執行之聲請亦失所附依，爰併予駁回之。
八、本案事證已臻明確，兩造其餘主張陳述及所提之證據，經審究無礙勝負之判斷，爰不一一論列，附此敘明。
九、結論：本件原告之訴為無理由，依民事訴訟法第78條，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 4 月 30 日
民事第二庭 法 官 陳麗玲以上正本係照原本作成如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀中 華 民 國 96 年 4 月 30 日
書記官 陳玉心