臺灣新北地方法院民事判決 102年度簡上字第284號上 訴 人 洪建元即威仕康藥局訴訟代理人 林伯川律師複代理人 林文章被上訴人 林堺民訴訟代理人 鍾志宏律師上列當事人間請求給付代墊款事件，上訴人對於中華民國102年8月30日本院三重簡易庭102年度重簡字第749號第一審判決提起上訴，經於中華民國103年2月19日言詞辯論終結，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
壹、當事人之主張：
一、上訴人方面：聲明：（一）原判決廢棄。（二）被上訴人應給付上訴人新臺幣（下同）147,600元，及其中49,200元自民國100年12月7日起、其中49,200元自101年1月2日起、及其餘49,200元自101年1月10日起，均至清償日止，按年息5%計算之利息。
其陳述除與原判決記載相同者，茲引用之外，補稱：
（一）本件上訴人起訴請求被上訴人應返還之代墊稅款，係被上訴人依法本應由其繳納之稅款，與系爭租約第16條約定被上訴人倘因系爭租約所收取之租金總額，於計入個人綜合所得稅並扣除全部免稅額及扣除額後計算出應納之稅額，較未出租時應納之稅額為多時，得請求上訴人補貼之約定，誠屬二事：
１、按所得稅法第88條規定：「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款…二、機關、團體、學校、事業、破產財團或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金…」、第89條規定：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下：…二、薪資、利息、租金、權利金、執行業務報酬、競技…其扣繳義務人為機關、團體、學校之責應扣繳單位主管、事業負責人…及執行業務者；納稅義務人為取得所得者…」由上開規定可知，系爭租約之租金所得，納稅義務人為取得所得者即被上訴人，上訴人僅為扣繳義務人，是上訴人代被上訴人向國稅局繳納稅款後，本即得向被上訴人請求給付。
２、系爭租約第16條固約定：「本件租屋之房屋稅、綜合所得稅等，若較出租前之稅額增加時，其增加部分，應由乙方（指上訴人）負責補貼，乙方決不異議」等語，惟此係指被上訴人因系爭租約所收取之租金總額，於計入個人綜合所得稅並扣除全部免稅額及扣除額後計算出應納之稅額，較未出租時應納之稅額為多時，被上訴人始得請求上訴人補貼之約定（參上證1判決），與前述被上訴人依法本應負之納稅義務無涉。
３、況本件被上訴人就系爭租約所收取之租金，並未舉證證明其當年度租金所得加入個人綜合所得總額，於扣除免稅額及扣除額後計算得出之應納稅額，確較出租前應納之綜合所得稅額為高（甚至被上訴人全年綜合所得總額可能根本未超過當年度規定之免稅額及標準扣除額之總數，亦即，根本免辦理結算申報），則被上訴人據系爭租約第16條資為抗辯，即無理由。
（二）原審判決所引用之65年台上字第1119判例，係針對「地價稅」及「房屋稅」等稅捐之爭議，與本件兩造所爭執之「綜合所得稅」並不相同：
１、參諸65年台上字第1119判例事實可知，該案係租賃契約雙方約定「應繳納地價及房捐等稅捐…各承租人自己負擔」之情形，最高法院認此與民法第427條規定並無扞格，亦即，關於租賃物之地價稅及房屋稅，雙方仍得基於契約自由原則，約定由承租方負擔。
２、惟本件所涉之爭議，在於租金所得加入個人綜合所得稅後之應納稅額，是否較未收取租金前增加。此與前開判例所針對之「地價稅」及「房屋稅」不同之處在於，本件尚需由被上訴人確實依法申報租金所得，並視其免稅額及扣除額後計算得出之應納稅額，與出租前應納之綜合所得稅額比較，始可判斷上訴人是否有負擔差額之義務。
３、原審判決引用上開判例時固有指明前揭差異，惟其在本件卻混淆「租金所得應納之稅捐」與「租金所得計入綜合所得稅後之核課數額」，而遽以契約自由原則為不利上訴人之認定，即有違誤。
（三）綜上，被上訴人享有「稅捐債務」消滅之利益，乃無法律上之原因，並致上訴人受有損害，上訴人自得本於不當得利之法律上關係，請求被上訴人返還代墊之稅款：
１、按無法律上之原因而受利益，致他人受損害者，應返還其利益；不當得利之受領人，所受之利益依其利益之性質或其他情形不能返還者，應償還其價額。民法第179條、第181條但書分別定有明文。
２、被上訴人既為系爭租金收入之納稅義務人，已如前述，上訴人代其墊付、繳納稅款，以清償被上訴人依法應完納之稅捐債務，使被上訴人因上訴人代為清償而受有債務消滅之利益，即屬無法律上之原因而受有利益，上訴人自得依民法第179條不當得利規定，請求被上訴人返還代為墊付之款項。又被上訴人所受「稅捐債務消滅」之利益，性質上無法返還，依前揭規定，即應償還其價額即147,600元。
二、被上訴人方面：聲明：請求駁回上訴。
其陳述除與原判決記載相同者，茲引用之外，補稱：
（一）兩造租約第16條約定「本件租屋之房屋稅、綜合所得稅等，若較出租前稅額增加時，其增加部份由乙方（即上訴人）負責補貼，乙方絕不異議」，另補充條款第3條明載「乙方承租此店屋為營業用，若有關此店屋之退稅權益，權利全歸甲方所有，乙方絕無異議。」又補充條款第4條載明「…每次開立6張支票，每月支票壹張交予甲方，每張新台幣肆萬壹仟元正…」，此為上訴人於原審所不爭執，由此三條文合併觀察可知，上訴人明知本件須辦理租金所得扣繳，上訴人又同意每月給付被上訴人全額租金41,000元，足證上訴人所稱之扣繳稅款，依兩造租約之約定應由上訴人負擔，上訴人之請求並無理由。
（二）上訴人雖提出臺灣桃園地方法院99年度訴字第866號判決主張系爭租約第16條並非對於租金稅捐之特別約定，然該案與本件情形不同，該案並無如本件補充條款第3條「乙方承租此店屋為營業用，若有關此店屋之退稅權益，權利全歸甲方所有，乙方絕無異議。」之約定，故該案判決於本件並無參考價值，況且該案經敗訴一方提起上訴，臺灣高等法院以該案為轉租之情形，訴訟之兩造間並無租約存在，故無契約第16條之適用，並未認定系爭租約第16條非對於租金稅捐之特別約定，此有臺灣高等法院99年度上易字第1115號判決足參（被上證一）。
（三）另「民法第427條所謂就租賃物應納之稅捐由出租人負擔並非強制規定，當事人不妨為相反之約定。」此為最高法院65年度台上字第1119號判例所明載，因此租約之兩造就租賃所產生之稅捐自可由兩造為自由約定，本件除系爭租約上之第16條之制式約定外，兩造又以手寫條款約定「乙方承租此店屋為營業用，若有關此店屋之退稅權益，權利全歸甲方所有，乙方絕無異議。」而上訴人承租被上訴人之房屋並無任何可能退稅之情形，唯一可能僅有上訴人負擔租金之扣繳稅額後，被上訴人持上訴人所交付之扣繳憑單申報綜合所得稅時，如扣繳稅額高於綜合所得稅納稅義務人當年度應繳稅額時始會發生退稅情事，因此本件綜合系爭租約第16條及補充條款第3條之約定可知，上訴人所主張之扣繳稅款本即應由其給付。
（四）又本件租約期滿後上訴人因遲延2個月遷移，因此又多給付被上訴人101年1月及2月之使用房屋補償82,000元，而上訴人所主張其代墊稅款分別於100年12月7日、101年1月2日及101年1月10日已繳納予稅捐機關，如上訴人所言扣繳稅款應由被上訴人負擔屬實（此被上訴人否認），則上訴人於給付101年1月及2月之費用時自會主張與已繳納之稅款互為抵銷，然上訴人並未如此為之，反於給付101年1月及2月之費用後再於101年4月2日向稅捐機關繳納8200元之稅款（參上訴人102年6月3日起訴狀證物二第7頁），由此可證上訴人亦自知扣繳稅款應由其負擔。
（五）民法第179條固然規定，無法律上之原因而受利益，致他人受損害者，應返還其利益。然本件依兩造租約所載可知系爭扣繳稅款本即應由上訴人負擔，故上訴人所主張被上訴人享有稅捐債務消滅之利益係基於契約而來，自非不當得利，上訴人之主張自無理由。
（六）按兩造租約於補充條款第3條明載「乙方承租此店屋為營業用，若有關此店屋之退稅權益，權利全歸甲方所有，乙方絕無異議。」而本件上訴人於補辦扣繳後，被上訴人接獲財政部北區國稅局通知辦理98及99年度稅額之更正，被上訴人於期間內將兩筆扣繳稅額各49,200元列入後經財政部北區國稅局核定98年度退稅41,919元、99年度退稅49,200元，此有財政部北區國稅局通知、更正資料表及退稅支票可證，而此依兩造租約補充條款第3條之約定退稅權益既屬被上訴人所有，上訴人之主張自無理由。
（七）證據：除援用第一審所提證據外，並補提財政部北區國稅局102年08月08日北區國稅三重綜資字第0000000000號函、財政部北區國稅局三重稽徵所綜合所得稅各類所得資料更正註銷通知書、國庫機關專戶存款支票等影本為證據。
貳、得心證之理由：
一、本件上訴人於原審起訴主張其於97年12月17日向被上訴人承租門牌號碼新北市○○區○○路○○○號1樓房屋及左側空地，約定租賃期間自97年12月20日起至100年12月19日止，租金每月41,000元，被上訴人就其所收取之租金負有納稅所得稅之義務，上訴人分別於100年12月7日、101年1月2日、101年1月10日以扣繳義務人之身分為被上訴人代繳各49,200元稅款，合計代繳147,600元，而依不當得利之法律關係，請求被上訴人給付上開金額及其利息等語。但為被上訴人所否認，並抗辯依前揭租約第16條及補充條款第3點約定，如增加稅額負擔即應由承租人即上訴人負擔，已就稅捐負擔為特別約定，況依所得稅法原告本為法定之扣繳義務人，其所繳納之扣繳稅額並非代被告繳納稅款等語。則兩造間就前開新北市○○區○○路○○○號1樓房屋及左側空地訂立租賃契約，租賃期間3年，租金每月41,000元，且上訴人分別於100年12月7日、101年1月2日、101年1月10日代為扣繳租賃所得稅49,200元稅款等事實，為兩造所不爭執，並有上訴人於原審提出之房屋租賃契約書、財政部臺灣省北區國稅局各類所得扣繳稅款繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單等影本附於原審卷內可參（見原審102年度司重簡調字第386號調解卷第6至19頁，以下簡稱調解卷），則上開事實自堪予以認定。
二、按本件被上訴人出租前開房屋所收取之房租，乃屬於所得稅法第8條第5款規定之「在中華民國境內之財產因租賃而取得之租金」，依所得稅法第2條第1項規定，應就該租金收入繳納所得稅，且應依所得稅法第88條第1項第2款規定由扣繳義務依規定之扣繳率或扣繳辦法扣繳稅款；又依所得稅法第7條第4項、第5項規定，所謂納稅義務人，係指依該法規定應申報或繳納所得稅之人，而所謂扣繳義務人，係指依該法規定應自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之人，而依所得稅法第89條第1項第2款規定，租金之扣繳義務人為給付人，納稅義務人為取得所得之人，則於本件中，取得房租之所得人即為納稅義務人亦即本件被上訴人，而稅款之扣繳義務人則為給付租金之人亦即本件上訴人，則依所得稅法之規定，承租人於給付租金時，應依規定之扣繳率或扣繳辦法於應給付出租人之租金中先將應扣繳之稅款扣除，再將扣除後之餘額給付出租人，並依所得稅法第92條規定將所扣繳之稅款向稅捐機關繳納，並應填發扣繳憑單交付出租人。次按「民法第四百二十七條所謂就租賃物應納之稅捐由出租人負擔並非強制規定，當事人不妨為相反之約定。」，則有最高法院65年台上字第1119號判例意旨可資參照。雖然本件涉訟之稅款乃租金所得應負所得稅之負擔問題，並非因租賃物本身所應負之稅捐，本不在民法第427條規定範圍內，但基於上開判例意旨所揭示之契約自由及私法自治原則，契約當事人仍得就租賃關係所生之各項稅捐實際負擔之歸屬為特別約定，不受稅法所規定何人為納稅義務人之公法關係所限制，契約當事人間就稅捐負擔若有特別約定，於該契約當事人間仍有拘束力，合先敘明。
三、依兩造所訂定之前開房屋租賃契約第16條約定：「本件租屋之房屋稅、綜合所得稅等，若較出租前之稅額增加時，其增加部分，應由乙方（指承租人即本件上訴人）負責補貼，乙方決不異議。」等語，有前揭兩造俱不爭執其真正之租賃契約書影本可參（見原審調解卷第9頁），且參以前開租賃契約並加註「補充條款」，其第3第點約定：「乙方承租此店屋為營業用，若有關此店屋之退稅權益，權利全歸甲方所有，乙方絕無異議。」等語（見原審調解卷第11頁），衡以兩造約定承租人所給付之房屋租金為41,000元，上訴人於給付租金時乃全額給付，並未依稅捐機關所訂定之扣繳率先予扣繳，再將扣繳後之餘額給付被上訴人，兩造又於前揭租賃契約書中約定除就依法應由租賃物所有權人即出租人負擔之房屋稅由承租人負擔外，就系爭租賃關係所生增加之綜合所得稅亦約定轉由承租人負擔，且關於綜合所得稅之稅率，因各別納稅義務人之所得而有不同，須至結算申報時，始得確定其所應適用之稅率，及應否補稅或退稅，然本件兩造既又特別約定退稅權益歸於出租人即本件被上訴人，則被上訴人抗辯關於房屋租賃所得應繳納之所得稅款已經雙方特別約定由承租人即本件上訴人負擔一節，應屬可採。上訴人雖主張依所得稅法第88條規定，租金所得之納稅義務人為被上訴人，上訴人僅為扣繳義務人，上訴人係代被上訴人向國稅局繳納稅款等語，然關於納稅義務人及扣繳義務人乃依稅法規定之公法上義務，其稅款之真正負擔者仍得由契約當事人另為約定，本件兩造既已就租金所得之所得稅負擔約定由承租人即上訴人負擔，其主張其僅係扣繳義務人，而得向被上訴人請求給付代墊之稅款一節，自無可採。至於上訴人另主張被上訴人之年度綜合所得稅結算後，未必較出租前開房屋前為高一節，經查，雖依前揭租賃契約第16條約定係若較出租前有增加時，增加部分由上訴人補貼，然雙方又於補充條款第3點約定退稅全由被上訴人取得，已如前述，可見依前開雙方訂定之租賃契約所約定之租金所得之稅負，縱使所扣繳之金額超過被上訴人應納所得稅之數額而有退稅，該退稅款亦不歸屬實際上向稅捐機關繳納扣繳稅款之上訴人，自亦無庸審究被上訴人全年綜合所得總額，於扣除免稅額及扣除額後，是否有增加所得稅額之問題，上訴人此部分主張亦非可採。
從而，被上訴人固因上訴人向稅捐機關繳納應繳稅款而使其公法上之稅捐義務消滅，然上訴人乃係依兩造間契約關係之約定而代為繳納，被上訴人亦係基於兩造間之契約關係而享有該利益，是以上訴人主張被上訴人享有上述利益為無法律上之原因一節，自屬無可採取。
四、綜上所述，上訴人主張依不當得利之法律關係，請求被上訴人給付147,600元，及其中49,200元自100年12月7日起、其中49,200元自101年1月2日起、及其餘49,200元自101年1月10日起，均至清償日止，按年息百分之5計算之利息，為無理由，應予駁回。原審為上訴人敗訴之判決，並無不合。上訴意旨指摘原判決不當，求予廢棄改判，為無理由，應予駁回。
參、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及攻擊防禦方法與證據，經本院斟酌後，與本件判決結果已不生影響，故不一一論列，附此敘明。
肆、結論：本件上訴為無理由，依民事訴訟法第436條之1第3項、第449條第1項、第78條，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 3 月 12 日
民事第一庭 審判長法 官 李世貴
法 官 陳翠琪法 官 許瑞東以上正本證明與原本無異本判決不得上訴中 華 民 國 103 年 3 月 12 日
書記官 黃雅慧