臺灣屏東地方法院刑事判決 九十一年度訴字第一九三號
公 訴 人 臺灣屏東地方法院檢察署檢察官被 告 甲○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十年度偵字第四一九五號號），本院判決如左：
主 文甲○○連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以參佰元折算壹日，偽造之「乙○○」印章及印文各壹枚均沒收；又公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以參佰元折算壹日，偽造之「乙○○」印章及印文各壹枚均沒收。
事 實
一、甲○○明知其身為設於屏東縣○○鄉○○村○○街○○號「金黃企業有限公司」之負責人，屬商業會計法之商業負責人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）及登載營利事業所得稅結算申報書之義務，且明知乙○○僅於八十七年五月底至六月中旬左右（起訴書誤繕為五月間）受僱於該公司，實領薪資新台幣（下同）一萬三千元，竟為逃漏營利事業所得稅而基於偽造會計文書之概括犯意，於八十八年間某日委由不知情之第三人偽刻乙○○印章一枚後，連同其先前所虛偽填製、上載乙○○自八十七年一月起至八十七年十二月止共自該公司領得薪資十九萬五千元（其中乙○○已領取一萬三千元部分為真實，下同），為業務上文書之薪資清冊一份，交予不知情之超奕會計事務所記帳員林秀珠，而利用林秀珠持前開偽造之乙○○印章在該清冊上偽造乙○○之印文一枚，以示乙○○已領用前揭數額薪資之意，足生損害於乙○○，續於同年一月二十日起至三月三十一日間之某日利用林秀珠據上開已蓋用乙○○印文之不實薪資清冊，填製乙○○於八十七年間在該公司領得薪資十九萬五千元之扣繳憑單，及將上開不實事項列入公司成本填製中華民國八十七年度營利事業所得稅結算申報書，並持向財政部臺灣省南區國稅局東港稽徵所申報該公司八十七年度營利事業所得稅，以此詐術為金黃企業有限公司逃漏八十七年度營利事業所得稅計四萬五千元（000000元×二五﹪＝四五五００元），足以生損害於乙○○及稅捐機關核稅之正確性。嗣因乙○○察覺向財政部臺灣省南區國稅局東港稽徵所提出檢舉而查獲上情。
二、案經乙○○告訴及財政部臺灣省南區國稅局東港稽徵所函請臺灣屏東地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、右開事實，訊據被告甲○○於本院審理時固坦承其為金黃企業有限公司負責人之事實，惟矢口否認有何偽造文書而逃漏稅捐等情事，辯稱：本案發生時日已甚久遠，伊已忘記當時發生何事云云。經查，前開事實業據告訴人乙○○於偵訊及本院調查時指述甚詳，核與證人溫育麟於偵訊時證述其所經營之金龍工程有限公司曾於八十七年七月至十二月間僱用告訴人之情節，及證人林秀珠於本院調查時證述為被告代辦金黃企業有限公司八十七年度營利事業所得稅申報事宜等經過情節相符，復有財政部臺灣省南區國稅局東港稽徵所九十年三月十二日南區國稅東港審字第九０００二八九０號函暨檢送之檢舉書、扣繳憑單、通知函影本，及同所八十七年度綜合所得稅稅額證明書、同所九十一年五月一日南區國稅東港資字第０九一０００三五七０號函，及告訴人於八十七年七月至十二月間任職於金龍工程有限公司之扣繳憑單各一紙在卷可佐，參以被告於本院調查時自承「（法官問：你公司何時停業？）我的公司是從八十七年七月份就停業了。」等語（見本院九十一年三月二十九日訊問筆錄），足認告訴人上開指述確與事實相符，而可相信，被告前詞所辯，無非卸責，委無可取，不可相信，本案事證明確，被告犯行已堪認定。
二、按員工薪資清冊為公司負責人或會計於公司業務範圍內所製作之文書（公訴人認係一般私文書，容有誤會），且其上列有具領人欄，具領人於該欄內蓋章或簽名，即表示具領人業已領取薪資之意，兼有商業會計法第十五條第一款所定之會計憑證性質，是被告利用不知情之第三人偽刻「乙○○」之印章後，連同其先前所虛偽填製、上載乙○○自八十七年一月起至八十七年十二月止共自前述公司領得薪資十九萬五千元之薪資清冊一份，交予不知情之林秀珠，而利用林秀珠持前開偽造之乙○○印章在該清冊上偽造乙○○之印文一枚，以示乙○○已領用前揭數額薪資之意，足生損害於乙○○，續再利用林秀珠據上開已蓋用乙○○印文之不實薪資清冊，填製乙○○於八十七年間在該公司領得薪資十九萬五千元之扣繳憑單，及將上開不實事項列入公司成本填製營利事業所得稅結算申報書，並持向前揭稽徵所申報該公司八十七年度營利事業所得稅，以此詐術為金黃企業有限公司逃漏八十七年度營利事業所得稅計四萬五千元，足生損害於乙○○及稅捐機關核稅之正確性，核其所為係犯商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十一條、四十七第一款條詐術逃漏稅捐罪、及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實之文書罪。其囑不知情之刻印師偽刻告訴人乙○○印章，為間接正犯，而後利用不知情之林秀珠將上開印章加蓋於其偽造之薪資清冊上，亦為間接正犯，其偽造印章、印文，均為偽造會計憑證（薪資清冊部分）之階段行為，不另論偽造印章及印文罪。又其利用不知情之林秀珠偽造前開薪資清冊（指蓋用乙○○印文，完成具會計憑證性質之製作部分）、扣繳憑單及所得稅結算申報書，並持向前開稽徵所申報營利事業所得稅，亦為間接正犯。其所為業務上登載不實之低度行為，為行使之高度行為所吸收，不另論罪。另前揭薪資清冊兼具商業會計法第十五條第一款所稱會計憑證之性質，已如前述，而扣繳憑單係扣繳義務人將給付總額及扣繳稅額彙報供稽徵機關查核之用，自亦係商業會計法第十五條第一款所定之會計憑證。該等薪資清冊及扣繳憑單雖分係該公司業務上所製作或係附隨於該公司之業務而作成之文書，惟商業會計法第七十一條第一款既以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊為其犯罪之構成要件，則該罪原即含有業務上登載不實之本質，就該會計憑證部分，自均不另論以刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實之文書罪。公訴人認被告製作不實之薪資清冊部分係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書之罪，及其製作不實之扣繳憑單部分並持以申報係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪，起訴法條均容有未洽，惟起訴書犯罪事實欄已載此部分之犯罪事實，本院自得變更起訴法條審理之。至公訴人雖主張被告製作不實之薪資清冊部分，同時觸犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書之罪及商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪，為想像競合犯等語，然如前所述，被告偽造不實之薪資清冊部分應僅成立前開明知不實事項填製會計憑證罪，公訴人此部分主張即有誤會。被告先後所為明知不實事項而填製會計憑證之行為，時間緊接，所犯罪名相同，顯係出於概括之犯意為之，為連續犯，爰依刑法第五十六條之規定以一罪論，並加重其刑。另稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，究非屬其本身之犯罪行為，故被告所犯稅捐稽徵法第四十一條、四十七條第一款詐術逃漏稅捐罪部分，與商業會計法第七十一條第一款之罪、刑法第二百十六條、第二百十五條之罪，不生牽連犯裁判上一罪之關係（最高法院八十八年台非字第十三號判決參照），被告所犯商業會計法第七十一條第一款之罪與刑法第二百十六條、第二百十五條（營利事業所得稅申報書部分）之罪，二罪間有方法結果牽連關係，應從一重依商業會計法第七十一條第一款之罪論處，又被告為公司之實際負責人，依稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，仍應依同法第四十一條訂定之有期徒刑之規定處罰，所犯商業會計法第七十一條第一款之罪與稅捐稽徵法第四十一條部分應分論併罰。爰審酌被告為公司負責人，對員工領得薪資自應核實申報，竟因一時貪欲圖便，而為本件犯行，所逃漏之稅額非鉅，及其他犯罪情狀，分別量處如主文所示之刑，並定其執行刑及諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。未查刑法第四十一條業經總統於九十年一月十日公布修正，並於同年一月十二日起施行，依修正後之規定，犯最重本刑為有期徒刑五年以下之刑之罪，如宣告刑為有期徒刑六月以下者，得易科罰金，本件被告所犯之前開二罪，均為最重本刑有期徒刑五年以下之罪，經比較新舊法，以新法對被告較為有利，依刑法第二條第一項前段自應適用對被告有利之裁判時法律。另商業會計法雖於八十九年四月二十六日修正公布，惟關於七十一條並未修正，自無庸比較新舊法，附此敘明。
三、至偽造之「乙○○」印章及印文各一枚，雖未扣案，然無證據足證業已滅失（印文部分應仍在被告送交上開稽徵所之前述薪資清冊內），均依刑法第二百十九條規定宣告沒收；而被告所製作不實之營利事業所得稅結算申報書、薪資所得扣繳憑單，及前開薪資清冊中關於告訴人已受領虛報之薪資十八萬二千元部分，業經被告呈交上開稽徵所，編為該所之卷證，已非被告所有，自不併予宣告沒收，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，第三百條、商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，刑法第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第二條第一項前段、第四十一條第一項前段、第五十一條第五款、第二百十九條，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官蔡榮龍到庭執行職務。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十 日
臺灣屏東地方法院刑事第一庭
法 官 潘正屏
楊中琪林世民右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本 ）「切勿逕送上級法院」
書記官 薛慧茹中 華 民 國 九十一 年 六 月 十 日附錄論罪科刑法條：
中華民國刑法第二百一十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。