臺灣臺南地方法院 103 年簡字第 17 號判決

臺灣臺南地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第17號

103年7月17日辯論終結原告許美文被告臺南市政府稅務局代表人施栢齡訴訟代理人林佳億

張誠仁上列當事人間地價稅事件，原告不服臺南市政府103年3月19日府法濟字第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文原告之訴駁回。

訴訟費用新台幣貳仟元由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：

（一）按人民不服官署之處分而提起訴願，依訴願法第四條第一項規定，固應於官署之處分書達到之次日起三十日之期間內為之。但所謂達到，係指將該處分書送達於應受送達人而言，若未經合法送達，或雖曾送達而無法證明應受送達人係於何時收受，則訴願期間，即無從起算，自不發生訴願逾期之問題。（最高行政法院55年判字第159號行政判例參照）本件原告於訴願程序中，被告之復查決定書於民國（下同）102年9月9日送達，此有臺南市政府稅務局送達證書附卷可稽（原處分卷第56頁），原告遲於103年1月11日始提起訴願，顯逾訴願法第14條所定之期限，程序不合，惟臺南市政府103年3月19日府法濟字第0000000000號訴願決定仍為「訴願駁回」之實體決定，尚有違誤，原告雖提出護照出境資料，證明當時伊在國外，並未收到復查決定書云云，自應自原告回國後起算，查護照顯示之出境為102年9月5日，同年9月29日入境，復有本院依職權調閱入出境資料無訛，此有入出境資訊連結作業一紙附卷可稽，準此，應自原告回台之日可收受送復查決定書之日即102年9月29日起算寄存於郵局，並經十日發生效力（行政訴訟法第73條第2項參照），原告遲於103年1月11日始提起訴願，仍逾法定訴願期限，臺南市政府未以程序駁回，尚有未洽。

（二）本件臺南市政府103年3月19日府法濟字第0000000000號訴願決定於103年3月26日送達，同年5月5日向本院提起行政訴訟，有本院收狀章蓋於原告起訴狀上可憑（本院卷第2頁），未逾行政訴訟法第106條規定之期限，先予敘明。

二、事實概要：緣原告所有坐落臺南市○○區○○段○○○○○號土地（下稱：系爭土地；地上建物門牌：臺南市○○區○○里○○路○段○○○號），土地面積為123.21平方公尺，原經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅有案，嗣經被告於辦理102年執行稅地清查作業時，查得原告或其配偶、直系親屬之戶籍於94年11月起即未設籍於該地，未符合土地稅法第9條、第17條規定，應改按一般用地稅率課徵地價稅，被告遂依稅捐稽徵法第21條規定，向原告補徵97年至101年差額地價稅合計新臺幣（下同）2萬9,180元，原告不服，循序申請復查、訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：

（一）原告於94年因罹患癌症就醫遷離臺南新營，原告自95年起每年均以金融機構自動扣繳方式繳納地價稅，未曾變更，而原告卻於102年8月接獲被告通知須補繳2萬9,180元，該補稅之程序與實體均有不合。

（二）公務人員執行以合理為宜，不應執法過當，稅負是義務而非負債，履行以合理為宜，且原告每年應納之地價稅皆已繳納，況當事人同樣在不知情的情況，其燃料費補徵5年合計1,800元，無須當事人申請，亦未受監理機關處以延滯繳納之處分，同為政府機關，被告不應執法過當。

（三）原告為重症病人，原告每期稅款皆以銀行扣繳稅款方式繳納，原告在不知情的情況下被處分，被告有違協力義務，其補繳2萬9,180元即屬不合理之處罰云云，資為爭議，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。

四、被告則以：

（一）按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過3公畝部分。……」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。…適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、「稅捐之核課期間，依左列規定：…二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。…在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；……」分別為土地稅法第9條、第17條第1項、第41條及稅捐稽徵法第21條所明定；次按「主旨：依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應如何恢復一般稅率課徵地價稅一案，請依說明二會商結論辦理。說明：二、本案經邀集有關機關會商獲致結論如下：（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅……。」為財政部80年5月25日台財稅第000000000號函核釋有案。

（二）卷查，原告所有系爭土地，原經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅有案，嗣經被告查得原告或其配偶、直系親屬之戶籍於94年11月起即未設籍於該地，未符合土地稅法第9條、第17條規定，應改按一般用地稅率課徵地價稅，被告遂依稅捐稽徵法第21條規定，向原告補徵97年至101年差額地價稅每年各為5,836元（5年合計2萬9,180元）。

（三）按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」為土地稅法第9條所明定。準此，按自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地，應以「自用」者為限，而「自用」之積極要件為土地所有權人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，其消極要件則為未出租或未供營業之用，故土地所有權人或其配偶、直系親屬是否於該土地辦竣戶籍登記及該地有無出租他人或供營業使用之情形，乃係認定該土地是否為自用住宅用地之要件。而本案依據戶政連線資料記載，原告及其直系親屬許參貴(父)原雖於系爭土地上設籍，且該土地無出租他人或供營業使用之情形，前經被告核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅有案，惟查原告嗣於94年9月間已辦理戶籍遷出，其直系親屬許參貴嗣亦於94年11月間辦理除戶登記，是系爭土地自94年11月起即無原告或其配偶、直系親屬於該處設立戶籍，顯與前揭土地稅法第9條規定之要件不符，自不得按自用住宅用地稅率課徵地價稅。

（四）次按「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」土地稅法第41條定有明文。又「惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請，一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」司法院釋字第537號解釋理由可資參照。準此，土地經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，納稅義務人或其配偶、直系親屬因故遷出戶籍（即已無本人、其配偶或直系親屬設立戶籍），致適用特別稅率之原因、事實消滅，依前揭土地稅法第41條規定，納稅義務人即負有應向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵機關得據以正確核課系爭稅捐之協力義務。惟本案原告及其直系親屬分別於94年間因故辦理戶籍遷出及除戶登記，原告自負有向被告據實申報之義務，而原告未履行該義務，其錯誤自難歸責於被告，是被告嗣後查得上開情形，爰依稅捐稽徵法第21條第1項第2款規定，向原告補徵97年至101年之差額地價稅，依法尚無不合。

（五）綜上所述，本案系爭土地於97年至101年期間，既無原告或其配偶、直系親屬於該地設立戶籍，該情形未符合土地稅法第9條、第17條之規定，被告依法向原告補徵97年至101年之差額地價稅計2萬9,180元（97年至101年每年各為5,836元），洵無違誤，自應予維持等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、經查：

（二）查自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地，應以「自用」者為限，而「自用」之積極要件為土地所有權人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，其消極要件則為未出租或未供營業之用，故土地所有權人或其配偶、直系親屬是否於該土地辦竣戶籍登記及該地有無出租他人或供營業使用之情形，乃係認定該土地是否為自用住宅用地之要件。經查，本案依據戶政連線資料記載（原處分卷第25-28頁），原告及其直系親屬許參貴(父)原雖於系爭土地上設籍，且該土地無出租他人或供營業使用之情形，前經被告核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅有案，惟查原告嗣於94年9月20日已辦理戶籍遷出，其直系親屬許參貴嗣於94年9月7日死亡，亦於94年11月18日辦理除戶登記（原處分卷第27頁），另訴外人蔡宜俶雖於94年11月18日繼為戶長，惟非屬原告之直系親屬。從而，原告或其配偶、直系親屬自94年11月起即未設籍於系爭房地，洵屬明確，自不得按自用住宅用地優惠稅率計徵地價稅，被告向原告補徵97年至101年5年差額地價稅，於法有據，尚無不合。

（三）按「……惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」司法院大法官會議釋字第537號解釋理由書可資參照。「…惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」釋字第537號解釋文亦有明文。次查「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」土地稅法第41條定有明文。準此，土地經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，納稅義務人或其配偶、直系親屬因故遷出戶籍（即已無本人、其配偶或直系親屬設立戶籍），致適用特別稅率之原因、事實消滅，依前揭土地稅法第41條規定，納稅義務人即負有應向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵機關得據以正確核課系爭稅捐之協力義務，係貫徹公平及合法課稅所必要。本案原告及其直系親屬分別於94年間因故辦理戶籍遷出及除戶登記，原告自負有向被告據實申報之義務，而原告未履行該義務，其錯誤自應歸責於原告，被告嗣後查得上開情形，爰依稅捐稽徵法第21條第1項第2款規定，向原告補徵97年至101年之差額地價稅，依法尚無不合，原告訴稱原告為重症病人，原告每期稅款皆以銀行扣繳稅款方式繳納，原告在不知情的情況下被處分，被告有違協力義務云云，顯係誤解納稅義務人申報協力義務之法律意涵，尚非可取。

（四）綜上所述，本件原告逾訴願期間，訴願機關臺南市政府未以程序理由駁回，尚有未洽，惟就實體部分，原告所有系爭土地，原經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅有案，嗣經被告查得原告或其配偶、直系親屬之戶籍於94年11月起即未設籍於該地，未符合土地稅法第9條、第17條規定，應改按一般用地稅率課徵地價稅，被告遂依稅捐稽徵法第21條規定，向原告補徵97年至101年差額地價稅每年各為5,836元（5年合計2萬9,180元）亦無違誤。原告主張，容有誤解法令，核不足採。

六、從而，原處分依稅捐稽徵法第21條規定，向原告補徵97年至101年差額地價稅合計2萬9,180元，並無違法，訴願決定未從程序上駁回原訴願，尚有未洽，然理由雖有不同，結論尚無二致，訴願決定予以維持原處分，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。

中華民國 103 年 7 月 31 日

行政訴訟庭法官侯明正

一、上為正本係照原本作成。

二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並繳納上訴費新臺幣3,000元。

書記官李淑惠中華民國 103 年 8 月 1 日