臺灣臺南地方法院行政訴訟判決 104年度簡字第51號
105年3月30日辯論終結原 告 蔡進強被 告 財政部南區國稅局代 表 人 洪吉山訴訟代理人 黃翠華上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部104年7月7日台財訴字第00000000000號所為之訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用新台幣貳仟元由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：原告101年度綜合所得稅結算申報，未依所得基本稅額條例第12條第1項第1款規定申報海外營利所得1,102元及同條第1項第2款規定本人與受扶養親屬蔡寒等3人受領應計入個人基本所得額之「郵政簡易人壽步步高升保險契約」之保險給付（滿期保險金）新臺幣（下同）5,880,000元，經被告機關稽核，初查以應稅之保險給付5,880,000元，加計綜合所得淨額2,330,574元，核定當年度基本所得額8,210,574元、基本稅額442,114元，補徵稅額86,461元，並按應稅應罰保險給付5,880,000元補徵稅額86,461元處1倍之罰鍰計86,461元。原告就保險給付5,880,000元及罰鍰處分均不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，經訴願決定駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、核定稅額部分：
（一）被告指原告及三名子女（被保險人暨受益人）各自繳納保險費係「為他人清償債務」。然，本案原告及三名未成年子女自始即以自行負擔保險費之意思表示，於保險契約載明各自繳納保險費；要保人亦無任何遲延繳納或積欠保險費之紀錄，原告及三名子女何需為其清償債務。保險契約最終滿期保險金歸屬原告及三名未成年子女也是合理。被告以毫無事實依據之片面臆測推論，即率然認定被告及三名子女可能向要保人晏冠仁請求償還墊付之保險費，揆其認事用法顯有未盡妥適之處。
（二）有所得，才有課稅。所謂的「所得」係指:「特定期間內購買力增加」，也就是說，將特定期間內個人的消費（consumption）及其淨值的增額（increment in net worth）加總起來就是個人此一期間的「所得」了。此一所得的概念又稱之為「綜合所得」（comprehensive income），係由美國學者Robert Murray Haig以及Henry Simons所提出，所以又可稱之為Haig-Simons所得定義（參見林進富先生所著三民書局出版「租稅法新論」p.181）。人民有依法律納稅之義務，憲法第十九條定有明文。國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則（司法院大法官會議釋字第二一八號解釋)。被告稱原告及三名子女嗣因保險期滿仍生存而取得滿期保險給付合計5,880,000元，客觀上即已造成財產增加之結果自屬有所得。惟，被告所查核之5,880,000元，實係原告繳納保險費1,701,612元，蔡雨繳納保險費1,693,332元，蔡衡繳納保險費1,693,062元，蔡寒繳納保險費451,554元合計5,539,560元，所增之滿期金僅340,440元。此事實原告多次舉證，被告亦一再查察屬實，是其所核系爭之5,880,000元為所得，完全不符所得稅法的「所得」概念與納稅人對「所得」之認知。
（三）司法院大法官會議釋字第420號解釋：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」法律依照其原定的規範計畫，就某些事項，本應消極地排除或為例外之規定，但是由於立法上的疏忽以至於未設此但書。即可運用法律的解釋，本諸該項法律的規範意旨，針對此一「隱藏性」的法律漏洞來加以目的性限縮其適用之範圍。
（四）「所得基本稅額條例」第12條第1項第2款之立法目的及其規範用意乃為建立公平合理稅制，防止有人利用保險給付之免稅特性規避租稅，而達財產贈與或轉移之目的。本案受益人與要保人雖非屬同一人，然保險費為受益人各自繳納，且被告已盡舉證之責任，說明保險費繳納之事實。稅賦課徵應求公平與正義，被告明知原告及三名子女所繳納之保費來源皆為每個人之自有財產，與要保人無關，卻仍拘泥於法律文義任意核課所得稅額，此不僅有違「所得基本稅額條例」之立法目的，亦不符司法院大法官會議釋字第420號解釋，租稅公平原則之精神。
（五）「實質課稅原則」是經濟實質的租稅法解釋原則的體現。蓋因租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨。故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求，此即為「實質課稅原則」的具體內涵。「行政機關就任何符合租稅義務構成要件租稅義務減免要件之事實，皆應依法實加以查核，並依實際上或實質的內容來認列，不得僅憑片面或臆測之詞，而為租稅核課之處分」（參見林進富先生所著三民書局出版「租稅法新論」p.70、78）。
（六）原告及三名子女並非規避租稅，而僅是單純以歷年合法轉移累積之財產購買保險，原告及三名子女心存法律，相信公義，無需如被告所言於保險契約存續中變更要保人，若原告規避租稅，則僅需以被告及三名子女各自為要保人或保險到期前變更其中一保險契約之受益人，即可免除所得基本稅額之課徵，然而那才是真正的迴避租稅行為。
二、罰鍰處分部分：
（一）按「稅務違章案件減免處罰標準」第3-1條第2項第1款，綜合所得稅納稅義務人依所得基本稅額條例第十五條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：⒈納稅義務人依規定向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資，並憑以於法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料。原告既依上述規定辦理101年度所得查詢及申報，卻仍被處1倍罰鍰，更是不合情理。被告之罰鍰處分顯有違行政程序法第7條之適當性、必要性、比例性原則。
（二）被告稱納稅義務人利用電子報稅憑證查詢、下載之所得資料，僅供申報時參考，而原告漏報之系爭保險給付，並非屬前開財政部財政資訊中心或徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料範圍。按「行政行為之內容應明確。」、「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」、「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」行政程序法第5、8、9條分定有明文。政府大力宣傳鼓勵民眾利用網路報稅，被告卻指查詢、下載之所得資料僅供參考，所得基本稅額非屬其依規定應提供之資料範圍。被告相關行政作為違反上揭行政程序法之規定昭然。
三、補充陳述：
（一）原告及三名子女自行繳納保險費行為屬「為他人清償債務」，此與事實不符原告及三名子女自該保險契約簽定時，即明確意思表示以各自財產負擔繳納保險費(證物一、中華郵政股份有限公司簡易人壽保險要保書影本四份)，因原告與三名子女皆為被保險人及受益人，非要保人無能力繳納保險費而為其清償債務。雙方此項之約定與私法自治精神相合，並無違法律規定，且該保險契約亦是自始有效之契約。
（二）被告對於「量能課稅」與「所得」概念謬解：量能課稅原則(ability－to-pay approach)為租稅公平分配法則之一，然其以無漏稅（tax evasion）及避稅（tax avoidance）核實課稅為前提，原告與三名子女並無任何漏稅或避稅之行為。且被告忽略租稅公平分配另一受益原則（benefi
t approach）亦即有實質受益者才應有租稅負擔。本案原告及三名子女以各自財產繳納保險費共計5,539,560元，並無受益5,880,000元之事實。又，被告誤認因特定之經濟活動而造成財產增加，即為所得稅法所稱之「所得」。被告以不存在之想像臆測原告及三名子將以債權人之身分向要保人求償保險費，且假設受益人無償免除要保人之債務屬「贈與」等語，惟被告此等妄斷「所得」概念皆是憑空杜撰，卻未能舉證證明，已違租稅法之「實質課稅法則」。原告主張:原告及三名子女各自繳納保險費，滿期保險金並非由另一權利主體移轉，係屬原告及三名子女「原有財產之型態變更」（敬請參酌行政法院七十八年判字第2663號判決），非所得稅法之所得。次查，被告指受益人嗣後倘因保險契約約定之保險事故發生而取得保險給付時，乃係保險人依保險契約對其所為給付之實現，客觀上即已造成財產增加之結果，自為「所得」；此言更是被告誤解，蓋原告及三名子女之「身故保險金」受益人皆為晏冠仁。
（三）有無符合「所得基本稅額條例」第12條第1項第2款規定之爭議應依舉證法則處理：原告未曾主張:只要係以自己帳戶扣款繳納保費者，不論其是否為保險契約上所記載之要保人，於稅法上均可稱之為「要保人」。被告此說詞不知從何來，合先陳明。稅捐之核課固屬大量行政，在租稅法的適用流程之中，特定的行為、交易、安排、經濟活動或法律關係是否「該當」特定的租稅法規所定的構成要件，以及是否有租稅義務減免要件存在的情形，徵、納雙方之間經常會發生爭議。此時，究竟應由誰負責提出證據來證明該等不明的事實，即是所謂的「舉證法則」的問題。依據民事訴訟法第二百七十七條之規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」因此，原則上，租稅法上舉證之責任分配的法則即遵循此一原則；也就是說，租稅倘係有利於稽徵機關，稽徵機關就構成租稅義務的具體事實須負有舉證的責任，惟納稅義務人應就租稅義務減免要件存在的事實負舉證的責任。不過，由於租稅涉及國家的財政至鉅，因此，某一特定事實的舉證對納稅義務人而言並不太困難且負擔亦不大，但如由稽徵機關來舉證可能不符合成本效率的原則或是有窒礙難行之處，此時基於公益以及稽徵經濟原則的考量，即可能會有例外之規定，而由納稅義務人來負擔舉證的責任。實務上的見解亦皆秉持此一原則(參酌司法院大法官會議釋字第221號解釋意旨)。本案原告已清楚舉證系爭之保險費是由原告及三名子女以各自財產繳納(證物二、郵政存簿儲金簿明細影本共九份)，與要保人之財產無關。此事實於復查決定書與訴願決定書亦皆確認無誤。
（四）被告就原告之三名子女扣款繳納保險費來源之調查結果，以不利原告之臆測言詞或不法影射之陳述，意圖影響法院心證：
A、被告稱:原告之子女蔡寒君、蔡衡君及蔡雨君等三人，…依一般社會常情及經驗法則判斷，渠等主觀上應不可能有將繳納保費當作自己應履行之債務，而願意以自己帳戶內之存款(即自己之自有財產)按期扣款繳納之意。實則:原告之三名子女於民國89年間即開立郵政帳戶，從小培養其儲蓄習慣與觀念，不論過年壓歲錢或原告與原告配偶晏冠仁之贈與皆告之後分別存入其帳戶。系爭之郵政壽險屬短期儲蓄險，原告與其母親詳細解說該儲蓄保險性質，自他們的帳戶扣款繳納保費，就是儲蓄，孩子們都能了解也表示贊同。被告之詞不僅無憑臆測，且輕忽現今小學生的智識發展程度。
B、被告次稱:依渠等郵政存簿明細資料所是之扣款繳納保費情形觀之(原卷第124-136頁、第146頁-156頁及第165-172頁)，有多次之扣款若非系於扣款當日或扣款前幾日將款項存入，否則原帳戶內之存款餘額根本不足以繳納應付之保費等語。實則:經原告與原告配偶晏冠仁多年來對三名子女合法贈與，截至99年12月31日止原告之三名子女於臺灣銀行澎湖分行之存款餘額，分別為蔡寒553萬餘元，蔡衡471萬餘元及蔡雨481萬餘元(證物三、財政部臺灣省南區國稅局澎湖分局100年3月14日南區國稅澎縣一字第0000000000號函抄本乙份)。該等存款經原告提示原告、原告配偶及三名子女之所有贈與相關金融機構存摺供被告所屬澎湖分局查核後，證明完全合法。是以，原告之三名子女自行繳納系爭保險費之資力，當無庸置疑，且原告之三名子女之財產並非僅儲存於中華郵政，扣款當日或扣款前幾日將款項於他金融機構存入中華郵政扣款繳納保費，何有違反事理之處。原告之三名子女存款轉存之流向紀錄，被告早已查明知悉，卻故意暗指原告之三名子女保費來源可疑，此論述不僅刻意隱匿其查核事實且有誤導法院之圖。
Ｃ、被告再稱：以渠等之年齡，其帳戶內竟常有大額之資金進出及按期提款給付予證券公司，甚至用以扣款繳納所得稅，實有違事理，從而原告主張繳納保費來源均為每個人之自有財產是否屬實，即非全然無疑。實則：a、被告所稱之大額之資金進出是原告之三名子女定期存款到期撥入與轉存。b、按期提款給付予證券公司是儲蓄型定期定額基金扣款。c、以原告之三名子女帳戶扣款繳納所得稅，此說最是無中生有，該扣款是郵政公司就原告三名子女之定存利息，依規定預先扣繳部分所得，完全與原告或原告配偶繳納全戶之個人綜合所得稅無關。被告為國家租稅稽徵機關，竟然如此謬誤無知！以上所陳事實，均不容被告誣指抹黑。也更堅定證明原告之主張：繳納保費來源均為每個人之自有財產屬實。
（五）被告對於「實質課稅原則」內涵的論述偏頗，有失公平正義立場被告的「實質課稅原則」陳述偏重於「漏稅」與「避稅」的核課補稅。課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準。「實質課稅」乃係一體兩面，除了導正「租稅規避」與「租稅迴避」等不公平現象之外，亦是以「核實認列原則」保障人民權益，實現租稅公平正義的具體表現。原告與原告三名子女因系爭保險六年所受利益僅340,440元，卻遭被告核課211,461元及罰鍰86,461元。被告補稅時強調「實質課稅」對於非所得的認定卻刻意忽略「核實認列原則」，豈符租稅正義！
（六）被告混淆原告對於系爭保險租稅的看法與真意被告指原告既非要保人，自無變更之權，是其(原告)主張若欲規避租稅，僅須於契約存續中變更要保人即可，容有誤解等語。然，原告之原文、原意為:原告及三名子女並非規避租稅，而僅是單純以歷年合法轉移累積之財產購買保險，原告及三名子女心存法律，相信公義，無需如被告所言於保險契約存續中變更要保人，若原告規避租稅，則僅需以原告及三名子女各自為要保人或保險到期前變更其中一保險契約之受益人與要保人同一人，即可免除所得基本稅額之課徵，然而那才是真正的「迴避租稅」行為。
（七）財政部財政資訊中心或稽徵機關僅提供部分所得資料範圍，掛一漏萬，欠缺明確，令納稅人義務人無所適從財政部財政資訊中心或稽徵機關應提供之所得資料範圍，由財政部相關單位片面決定後，列舉於稽徵機關之作業要點內規，納稅義務人無從得知。稽徵機關以其能力可提供所得資料者，即納入應提供之範圍，稽徵機關無力提供者，則非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之所得資料。租稅法規與行政不僅繁複且具高度專業，非一般人所能輕易了解，被告以之為據處罰原告，這種「包贏無輸」的心態作法，與現代法治國家「政府為服務人民而存在」的精神相悖。
（八）「所得基本稅額條例」有關保險給付的規範內容，竟連保險資深從業人員和保險同業公會客服人員都毫無所悉被告主觀認定民眾可知悉稽徵機關提供之所得明細資料僅限定在某些特定範圍內，應不致會誤認包括所有之來源所得。且武斷認定原告知悉上情。又指原告可向稽徵機關或專業人士查詢，後歸責原告未盡誠實申報納稅義務，致生短漏報之違章情事。事實上，原告接獲被告處分後，曾請教數位保險資深從業人員(含當時銷售原告之郵局黃經理)及保險同業公會客服人員，保險給付為何計入所得，原告不知申報且遭罰鍰，雖該條例已實施近八年，然其等皆說不知有此規定。
（九）被告一再執著法律形式文字，而不探究事實真相，是爭議根源父母為未成年子女代購儲蓄保險，以子女為被保險人、受益人，用多年來合法贈與子女之特有財產，按期繳納保險費，儲蓄保險滿期後保險金依契約歸入子女帳戶。如此明顯為子女利益之處分行為，竟尚遭被告質疑其合法性。原告與配偶對三名子女的現金贈與都是原告與配偶完納所得稅後之財產。上述原告與原告配偶之行為有違反公序良俗?有違反強制或禁止規定?有違反誠信原則?是脫法行為?不合乎公平正義?本案初始，被告極力查核原告之子女所繳納保險費來源之合法性。其亦是認為確定事實是解決問題的基礎，確定事實後再適用法律，然經過嚴密查核，被告雖早已深知事實如原告所陳一切合法，但被告仍百般質疑、影射原告之三名子女所繳納保險費來源之正當性。其故意排除事實基礎，執著法律形式文字，此與租稅正義未合，亦非法治政府該當之作為。
四、本案事實單純，相信事實終將勝於雄辯。奉公守法，按期誠實報稅，毫無規避租稅、逃漏稅賦意圖及行為之人，應受法律保護。合法長期累積的存款儲蓄，不該多年後竟遭以所得課稅等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
參、被告則以：
（一）所謂「債」係指特定人得請求特定人為特定行為之法律關係，特定人之一方得請求他方為特定行為者，為「債權人」，他方負有滿足債權人請求之義務者，為「債務人」；又依民法第312條規定，就債之履行有利害關係之第三人為清償者，於其清償之限度內承受債權人之權利，易言之，即該第三人成為新的債權人，得以債權人之身分向債務人求償。經查，本件要保人晏冠仁君（即原告之配偶）及各該被保險人（即原告及3名未成年子女）均親自或由法定代理人於要保書簽名蓋章，聲明收到保險人中華郵政股份有限公司（以下簡稱「中華郵政」）訂定之郵政簡易人壽保險投保人須知、要保書填寫說明例示及保險契約條款，於填寫要保書時並已審閱，而上開書面文件明白記載，要保人係向保險人申請訂立保險契約之人（即保險契約之當事人），繳納保險費為要保人之義務，是其當然即為保險費之債務人，至於受益人則有請求保險金之權利，並可基於利害關係人（此係因保險人為保險給付之前提，須保險契約之效力於保險事故發生時仍有效存續，若要保人未繳納保險費將可能導致契約效力停止，影響受益人請求給付保險金之權利，故稱受益人為保險契約之利害關係人）之身分代繳保險費，然受益人雖可代要保人繳納保險費，使契約效力繼續存續，惟其既非依約負有給付保險費義務之人，且其代為繳納後仍得向要保人請求償還墊付之保險費，故受益人所為之代繳行為自屬「為他人清償債務」，至於原告與其子女僅為系爭保險契約之受益人，然卻代該保險契約要保人（即原告配偶晏冠仁君）履行繳交保險費之義務，此乃其配偶晏君與中華郵政間，及其及子女與晏君間，私法上之債權債務關係，核與原告與其子女因受領系爭所得，依法應誠實申報及納稅之公法上稅捐債權債務關係無涉。
（二）依據憲法上平等原則所具體化之稅捐正義原則，要求有關納稅義務人之租稅負擔，應依其經濟上之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務，凡負有相同之負擔能力即應負擔相同之租稅，此即為「量能課稅」，乃為法治國家稅法之基本原則；又構成所得稅法所稱之「所得」，係指因特定之經濟活動而造成財產增加，如人民已實現所得稅法之課稅要件，且其所得在其管理控制之下，應即成立課稅義務。經查本件如前所述，當要保人與受益人非屬同一人時，受益人既得於代繳保險費後以債權人之身分向要保人求償，則其財產即未終局性之減少（縱其目前尚未求償，惟債權仍係存在，為財產之一部分），至於受益人如於請求權時效內無償免除要保人之債務，亦屬「贈與」，財產因此減少，本屬當然之理，是該受益人嗣後倘因保險契約約定之保險事故發生而取得保險給付時，乃係保險人依保險契約對其所為給付之實現，客觀上即已造成財產增加之結果，自為「所得」，該所得雖依所得稅法第4條規定免納所得稅，然立法者既為矯正高所得之個人或企業因過度適用租稅優惠，致徵納過低稅負或甚至免稅之不公平現象，使有負擔能力者，對國家財政均有基本貢獻度，以維護租稅公平，確保國家稅收，而制定本條例，本件原告及其子女受領之系爭保險給付，又符合條文規定之課稅構成要件，從而被告據以發單補徵稅款，於法並無不合。
（三）又稅法規定之解釋，須從一般語言習慣所理解之文字意義出發，始具有明確性，而得為受規範者所能預見，依此，保險法第3條既已明文規定，所謂「要保人」係指對保險標的具有保險利益，向保險人申請訂立保險契約，並負有交付保險費義務之人，故就一般人之理解，「要保人」須依保險契約之約定繳納保險費予保險公司，保險費為要保人之債務；倘如原告所稱只要係以自己帳戶扣款繳納保險費者，不論其是否為保險契約上所記載之要保人，於稅法上均可稱之為「要保人」，則由於稅捐之核課屬大量行政，此舉將造成民眾理解稅法規定並據以安排其經濟生活時不必要之混淆及困擾，暨申報時不必要之額外負擔，並同時大幅增加稽徵作業成本及社會依從成本（註：其原因在於①依所得稅法第17條第1項第2款第2目之2之規定，人身保險之保險費得在每人每年不超過24,000元之限額內列為扣除額，自綜合所得總額中扣除〔以被保險人為計，惟因要保人為負有繳納保險費之責，故須被保險人與要保人同一申報戶得以列舉〕，故依原告主張，則民眾於每年辦理綜合所得稅結算申報時，若欲列報人身保險費扣除額，即須自行或責由保險公司提供保險契約及繳納之證明文件供核。②受益人受領之保險給付，依本條例第12條第1項第2款規定，如符合「受益人與要保人非屬同一人之人壽保險」之要件，則死亡給付超過一定限額之部分，及生存給付全數，均須計入個人之基本所得額，故依原告主張，則民眾於辦理本條例及遺產稅申報時，均須逐一就因保險給付條件成就而受領保險給付之各張保單，其歷年繳納保費之法律關係，提供相關事證，並經稽徵機關向各該保險公司查證屬實後，始能核課稅捐），是其主張違反保險法規定，明顯不可採。
（四）有關郵政簡易壽險契約之保險費，可由「要保人本人」或「要保人本人以外之第三人」填寫郵政存簿帳戶委託轉帳代繳保費委託書（原卷第192頁），併同自己之身分證件、印章、儲金簿及保單，向經辦局申請辦理按期自該帳戶扣款繳納。經查原告之子女蔡寒、蔡衡及蔡雨等3人，於其配偶晏冠仁與中華郵政訂立系爭保險契約當時，年齡尚不滿11歲及7歲，分別為民法上所稱之限制行為能力人及無行為能力人，其意思表示或應得法定代理人之允許，或須由法定代理人代為或代受，則依一般社會常情及經驗法則判斷，渠等主觀上應不可能有將繳納保費當作自己應履行之債務，而願意以自己帳戶內之存款（即自己之自有財產）按期扣款繳納之意；況依渠等郵政存簿明細資料所示之扣款繳納保費情形觀之（原卷第124~136頁、第146~156頁及第165~172頁），有多次之扣款若非係於扣款當日或扣款前幾日將款項存入，否則原帳戶內之存款餘額根本不足以繳納應付之保費，復以渠等之年齡，其帳戶內竟常有大額之資金進出及按期提款給付予證券公司，甚至用以扣款繳納所得稅，實有違事理，從而原告主張繳納保費來源均為每個人之自有財產是否屬實，即非全然無疑。
（五）綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定，此一公法義務不待稽徵機關促其申報即已存在，是其尚難諉為不知而免責。又稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務(司法院釋字第537號解釋參照)；次依減免處罰標準第3條之1第2項第1款規定，納稅義務人先向財政部財政資訊中心或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資料，並於綜合所得稅法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，若嗣經稽徵機關查得其短漏報之課稅所得係屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料者，免予處罰；又前揭行為時稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得及扣除額資料作業要點四、（一）已明定，101年度綜合所得稅結算申報期間，財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之所得資料範圍。經查本件原告未申報之系爭滿期保險給付，非屬行為時財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之所得資料，自無減免處罰標準第3條之1第2項第1款所定免罰之適用。
（六）行政程序法第5條規定：「行政行為之內容應明確。」，所謂內容應明確，應指行政行為之各項重要之點均應明確，使相對之人民能知悉或至少達到人民足以預見該行政行為之效果而言；又信賴保護原則之適用，首須有信賴基礎，意即須有一個令人民信賴之國家行為，合先陳明；次依稽徵機關提供之101年度所得資料參考清單，首段文字即已載明「您所查詢之所得資料，僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得，仍應依法一併辦理申報，未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法相關規定處罰。」並使用黑色粗體及較大字型，以提醒民眾注意，至其所提供之所得資料範圍，則逐項記載於說明一，是透過上開文字內容之敘述，民眾可知悉稽徵機關提供之所得明細資料僅限定在某些特定範圍內，應不至於會誤認包括所有之來源所得，故其自仍須檢視該年度獲取所得情形，確認是否尚有其他所得須合併辦理，以履行誠實申報義務，且亦得預見若其未履行上開義務時，將可能因此受罰。經查本件原告係於102年5月2日臨櫃查調全戶所得及扣除額資料，是其當時理應知悉上情，從而被告自無原告所稱違反行政程序法相關規定等情事。又系爭保險給付相較於原告自行申報之綜合所得總額，其金額非小（約為1.5倍），原告自不得諉為不知，若其對於該給付應否計入基本所得稅額有疑義，亦非不能於申報期限屆滿前主動向稽徵機關或專業人士查詢並予以申報，然其捨此不為，主觀上即難謂不具可歸責性，是原告未盡誠實申報納稅義務，致生短漏報之違章情事，核其所為，縱無故意，亦難辭應注意、能注意而未注意之過失，自應論罰。從而，被告依首揭規定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處1倍之罰鍰，洵無不合。綜上，本件訴訟顯無理由，請駁回其訴，以維稅政。等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
肆、本院得心證理由：
一、核定稅額部分：基本所得額-保險給付5,880,000元部分：
（一）按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額......之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除......扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」分別為所得稅法第15條第1項前段及第71條第1項前段所明定。次按「......個人除符合下列各款規定之一者外，應依本條例規定繳納所得稅：......十、依第12條第1項規定計算之基本所得額在新臺幣600萬元以下之個人。」、「......個人依所得稅法第71條第1項......規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」、「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：......二、本條例施行後所訂立受益人與要保人非屬同一人之人壽保險及年金保險，受益人受領之保險給付。」、「個人之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得額扣除新臺幣600萬元後，按20%計算之金額。」及「個人與其依所得稅法規定應合併申報綜合所得稅之配偶及受扶養親屬，有第12條第1項各款金額者，應一併計入基本所得額。」分別為所得基本稅額條例第3條第1項第10款、第5條第1項、第12條第1項第2款前段、第13條第1項前段及第14條所規定。
（二）立法者於所得基本稅額條例第12條第1項第2款規定，於該條例施行後所訂立受益人與要保人非屬同一人之人壽保險，受益人受領之保險給付（死亡給付-同一申報戶全年合計給付逾30,000,000元以上之部分始予計入，生存給付-全額計入），應計入基本所得額範圍之緣由：⒈死亡給付-因受益人客觀上並未因被保險人死亡而發生損害（受有損害者應係死亡之被保險人），且其又不負繳納保費義務，僅單純因被指定為受益人，即可受領保險給付，且依所得稅法第4條第1項第7款規定，該給付又免納所得稅，是倘認為該給付亦無須計入基本所得額，等同於在無正當理由之下，對於租稅負擔能力提高之人，給予特別優惠，故立法者為維護租稅公平，始將之納入基本所得額，惟又考量到死亡保險契約賦予要保人（或被保險人）得指定受益人之權利，其目的係為貫徹作為人身保險賠償請求權支配者之被保險人照顧遺屬生活需要，從而為同時兼顧「維護租稅公平」及「照顧一般家庭遺屬生活需要」目的，乃增訂但書規定，須每一申報戶全年合計給付逾30,000,000元以上部分，始予計入。⒉生存給付（即滿期給付）考其原因應係立法者考量，受益人得於保險契約期滿而被保險人仍生存時，向保險人請求給付滿期保險金，係由於要保人按期繳納保費以維持保險契約之效力繼續有效存在，且因斯時客觀上被保險人並未發生任何損害，是該滿期給付應視為要保人長期儲蓄之結果，則當要保人即為受益人時，未將該給付計入基本所得額，於事理上並無不妥；惟若受益人為要保人以外之第三人時，等同是要保人將其多年之儲蓄讓與第三人，則第三人之租稅負擔能力即已因受領滿期給付而提高，且依所得稅法第4條第1項第7款規定，該給付又免納所得稅，從而若未將之計入基本所得額，恐有違租稅公平，始將之納入。次依保險法第3條及第22條規定，要保人乃指對保險標的具有保險利益，向保險人申請訂立保險契約，並負有交付保險費義務之人；保險費應由要保人依契約規定交付。另依保險法第5條、第105條及第110條規定，受益人係由要保人指定並經被保險人同意，於保險事故發生時或保險契約滿期時享有保險金給付請求權之人，為保險契約之關係人。
（三）按所謂「債」係指特定人得請求特定人為特定行為之法律關係，特定人之一方得請求他方為特定行為者，為「債權人」，他方負有滿足債權人請求之義務者，為「債務人」；又依民法第312條規定，就債之履行有利害關係之第三人為清償者，於其清償之限度內承受債權人之權利，易言之，即該第三人成為新的債權人，得以債權人之身分向債務人求償。經查，本件要保人晏冠仁（即原告之配偶）及各該被保險人（即原告及3名未成年子女）均親自或由法定代理人於要保書簽名蓋章，聲明收到保險人中華郵政股份有限公司訂定之郵政簡易人壽保險投保人須知、要保書填寫說明例示及保險契約條款，於填寫要保書時並已審閱，而上開書面文件明白記載，要保人係向保險人申請訂立保險契約之人，繳納保險費為要保人之義務，是其當然即為保險費之債務人，至於受益人則有請求保險金之權利，並可基於利害關係人之身分代繳保險費，然受益人雖可代要保人繳納保險費，使契約效力繼續存續，惟其既非依約負有給付保險費義務之人，且其代為繳納後仍得向要保人請求償還墊付之保險費，故受益人所為之代繳行為自屬「為他人清償債務」，至於原告與其子女僅為系爭保險契約之受益人，然卻代該保險契約要保人（即原告配偶晏冠仁）履行繳交保險費之義務，此乃其配偶晏冠仁與中華郵政間，及其及子女與晏冠仁間，私法上之債權債務關係，核與原告與其子女因受領系爭所得，依法應誠實申報及納稅之公法上稅捐債權債務關係無涉。原告主張系爭保險契約應繳納之保險費，自始於要保書內即已約定由各受益人之存簿帳戶內扣款，且最終滿期保險金亦歸屬為受益人所有，非被告所指繳納保險費僅「為他人清償債務」云云，顯非的論，尚難憑採。
（四）依據憲法上平等原則所具體化之稅捐正義原則，要求有關納稅義務人之租稅負擔，應依其經濟上之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務，凡負有相同之負擔能力即應負擔相同之租稅，此即為「量能課稅」，乃為法治國家稅法之基本原則；又構成所得稅法所稱之「所得」，係指因特定之經濟活動而造成財產增加，如人民已實現所得稅法之課稅要件，且其所得在其管理控制之下，應即成立課稅義務。經查本件如前所述，當要保人與受益人非屬同一人時，受益人既得於代繳保險費後以債權人之身分向要保人求償，則其財產即未終局性之減少（縱其目前尚未求償，惟債權仍係存在，為財產之一部分），至於受益人如於請求權時效內無償免除要保人之債務，亦屬「贈與」，財產因此減少，本屬當然之理，是該受益人嗣後倘因保險契約約定之保險事故發生而取得保險給付時，乃係保險人依保險契約對其所為給付之實現，客觀上即已造成財產增加之結果，自為「所得」，該所得雖依所得稅法第4條規定免納所得稅，然立法者既為矯正高所得之個人或企業因過度適用租稅優惠，致徵納過低稅負或甚至免稅之不公平現象，使有負擔能力者，對國家財政均有基本貢獻度，以維護租稅公平，確保國家稅收，而制定本條例，本件原告及其子女受領之系爭保險給付，又符合條文規定之課稅構成要件，從而被告據以發單補徵稅款，於法並無不合。原告主張被告機關以原告及子女領取之滿期保險給付5,880,000元皆為所得，不符所得稅法之所得概念與原告對所得之認知云云，委無足採。
（五）又稅法規定之解釋，須從一般語言習慣所理解之文字意義出發，始具有明確性，而得為受規範者所能預見，依此，保險法第3條既已明文規定，所謂「要保人」係指對保險標的具有保險利益，向保險人申請訂立保險契約，並負有交付保險費義務之人，故就一般人之理解，「要保人」須依保險契約之約定繳納保險費予保險公司，保險費為要保人之債務；倘如原告所稱只要係以自己帳戶扣款繳納保險費者，不論其是否為保險契約上所記載之要保人，於稅法上均可稱之為「要保人」，則由於稅捐之核課屬大量行政，且①依所得稅法第17條第1項第2款第2目之2之規定，人身保險之保險費得在每人每年不超過24,000元之限額內列為扣除額，自綜合所得總額中扣除〔以被保險人為計，惟因要保人為負有繳納保險費之責，故須被保險人與要保人同一申報戶得以列舉〕，故依原告主張，則民眾於每年辦理綜合所得稅結算申報時，若欲列報人身保險費扣除額，即須自行或責由保險公司提供保險契約及繳納之證明文件供核。②受益人受領之保險給付，依本條例第12條第1項第2款規定，如符合「受益人與要保人非屬同一人之人壽保險」之要件，則死亡給付超過一定限額之部分，及生存給付全數，均須計入個人之基本所得額，依原告主張，則民眾於辦理本條例及遺產稅申報時，均須逐一就因保險給付條件成就而受領保險給付之各張保單，其歷年繳納保費之法律關係，提供相關事證，並經稽徵機關向各該保險公司查證屬實後，始能核課稅捐，此舉將造成民眾理解稅法規定並據以安排其經濟生活時不必要之混淆及困擾，暨申報時不必要之額外負擔，並同時大幅增加稽徵作業成本及社會依從成本，況保險不僅生存給付(滿期給付)尚有死亡給付，本件係滿期保險金給付，苟係死亡給付，原告是否仍會持相同主張？殊屬可議。原告主張顯違反保險法規定，混淆法律基本規定，殊不可採。
（六）有關郵政簡易壽險契約之保險費，可由「要保人本人」或「要保人本人以外之第三人」填寫郵政存簿帳戶委託轉帳代繳保費委託書（原處分卷第192頁），併同自己之身分證件、印章、儲金簿及保單，向經辦局申請辦理按期自該帳戶扣款繳納。經查原告之子女蔡寒、蔡衡及蔡雨等3人，於其配偶晏冠仁與中華郵政訂立系爭保險契約當時，年齡尚不滿11歲及7歲，分別為民法上所稱之限制行為能力人及無行為能力人，其意思表示或應得法定代理人之允許，或須由法定代理人代為或代受，則依一般社會常情及經驗法則判斷，渠等主觀上應不可能有將繳納保費當作自己應履行之債務，而願意以自己帳戶內之存款（即自己之自有財產）按期扣款繳納之意；系爭保險契約以原告之未成年子女蔡寒、蔡衡及蔡雨等3人為被保險人部分之各期保費繳納情形，分述如下：⒈第1期（扣款日蔡寒為95年3月20日，蔡衡及蔡雨則均為95年2月24日）-以95年2月17日存入原告未成年子女名下中壢士校郵局之現金繳納【每人各新臺幣（以下同）700,000元，又上開款項經被告所屬澎湖分局視為原告及其配偶之贈與】。（參原處分卷第
133、153、169頁）⒉第2期（扣款日蔡寒為96年3月20日，蔡衡及蔡雨則均為96年5月22日）-該期保費蔡寒部分係以其郵局帳戶存款繳納（原帳戶內之存款餘額已逾保費金額，參原卷第168頁）；至蔡衡及蔡雨部分則係以扣款當日存入渠等名下中壢士校郵局之現金繳納【每人各260,000元，又上開款項經被告所屬澎湖分局視為原告及其配偶之贈與】。（參原處分卷第132、152頁）⒊第3期（扣款日蔡寒為97年3月20日，蔡衡及蔡雨則均為97年2月24日）-該期保費係以原告未成年子女各人名下之中壢士校郵局帳戶存款繳納（原帳戶內之存款餘額均已逾保費金額，參原處分卷第132、152、167頁）。⒋第4期（扣款日蔡寒為98年5月27日，蔡衡及蔡雨則均為98年5月21日）-該期保費蔡寒君部分係以扣款當日自其玉山商業銀行證券戶匯入之3,770,000元（其中之2,160,000元係分別來自97年12月29日及98年3月27日存入蔡寒君名下玉山商業銀行證券戶之700,000元及1,460,000元，經被告所屬澎湖分局認定為原告及其配偶之贈與）繳納（參原處分卷第163及166頁）；至蔡衡及蔡雨部分則係以扣款當日存入渠等中壢士校郵局帳戶之現金繳納（每人各280,000元，又被告所屬澎湖分局並未認定上開款項為原告及其配偶之贈與），若該日未存入上開款項，則渠等原帳戶內之存款餘額尚不足以繳納保費（參原處分卷第127、148頁）。⒌第5期（扣款日蔡寒君為99年3月20日，蔡衡及蔡雨則均為99年2月24日）-該期保費蔡寒部分係以先前於98年5月27日自其玉山商業銀行證券戶匯入之3,770,000元（其中之2,160,000元係分別來自97年12月29日及98年3月27日存入蔡寒名下玉山商業銀行證券戶之700,000元及1,460,000元，經被告所屬澎湖分局認定為原告及其配偶之贈與）繳納（參原處分卷第163及166頁）；至蔡衡及蔡雨部分則係以98年5月27日自渠等玉山商業銀行證券戶轉帳匯入之3,220,000元及3,290,000元（匯款中之2,160,000元均係分別來自97年12月29日及98年3月27日存入渠等名下玉山商業銀行證券戶之700,000元及1,460,000元，經被告所屬澎湖分局認定為原告及其配偶之贈與）繳納（參原處分卷第122、127、144、147、148頁）。⒍第6期（扣款日均為100年5月18日）-3人均係以扣款當日存入渠等中壢士校郵局帳戶之現金繳納（蔡寒君80,000元，蔡衡及蔡雨則均為300,000元，被告所屬澎湖分局並未認定上開款項為原告及其配偶之贈與），該日若未存入上開款項，則渠等原帳戶內之存款餘額尚不足以繳納保費（參原卷第124、125、146、165頁）。依上開渠等郵政存簿明細資料所示之扣款繳納保費情形觀之（原處分卷第122-136頁、第146-156頁及第165-172頁），有多次之扣款若非係於扣款當日或扣款前幾日將款項存入，否則原帳戶內之存款餘額根本不足以繳納應付之保費，復以渠等之年齡，其帳戶內竟常有大額之資金進出及按期提款給付予證券公司，甚至用以扣款繳納所得稅，實有違事理，又依民法第1087條及第1088條之規定，未成年子女因贈與取得之財產，為其特有財產，父母非為子女之利益，不得處分。依此，本件原告之配偶晏冠仁既為系爭保險契約之要保人，則繳納保費自為晏君個人應負之義務，是其以未成年子女受贈取得之款項繳納保費，尚難認為係為子女之利益所為之處分，從而原告主張繳納保費來源均為每個人之自有財產，即非全然無疑，自難採據。
（七）本件原告配偶晏冠仁於95年間以自己為要保人，並以原告及子女蔡寒、蔡雨及蔡衡為被保險人，向中華郵政投保「郵政簡易人壽步步高升保險」計4件契約，並約定以各該被保險人為滿期保險金之受益人，且於保險期間亦查無變更要保人之紀錄，嗣於101年間保險期間屆滿後，受領中華郵政依該保險契約約定給付之滿期保險金計5,880,000元，有要保書（原處分卷28-35頁）、中華郵政壽險處103年12月22日處壽字第0000000000號函及郵政存簿儲金簿影本（原處分卷92-106頁）附被告機關卷可稽；原告及3名未成年子女受領之系爭滿期給付，既符合所得基本稅額條例第12條第1項第2款規定，應計入基本所得額，又渠等4人依所得稅法規定應合併申報綜合所得稅，則依同條例第14條規定，各人受領之滿期給付自須一併計入基本所得額。據此，系爭保險契約要保人為原告配偶，而原告及子女蔡寒、蔡雨及蔡衡為該保險契約之受益人，且確於101年間受領系爭滿期保險金，是被告機關依所得基本稅額條例第12條第1項第2款及所得稅法第15條第1項前段、第71條第1項前段規定，以原告應於辦理101年度綜合所得稅結算申報時，將上開已受領之保險給付併入計算個人之基本所得額，乃歸課核定原告當年度基本所得額8,210,574元、基本稅額442 ,114元，經核並無不合。綜上，原告主張，委無足採，原處分並無違誤，應予維持。
二、 罰鍰部分：
（一）按「......個人依所得稅法第71條第1項......規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」及「......個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」為所得基本稅額條例第5條第1項及第15條第2項所明定。次按「綜合所得稅納稅義務人依所得基本稅額條例第15條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：一、納稅義務人依規定向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資料，並憑以於法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料。」為稅務違章案件減免處罰標準（以下稱減免處罰標準）第3條之1第2項第1款所規定。再按「四、稽徵機關提供查詢之所得及扣除額資料範圍：（一）所得資料範圍：1.扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人依規定於同年法定申報期限前彙報稽徵機關之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、信託財產各類所得憑單及信託財產緩課股票轉讓所得申報憑單。執行業務所得僅提供稿費（格式代號9B）及業別屬一般經紀人（格式代號9A-76）之各類所得扣繳暨免扣繳憑單。2.......。」為102年2月8日修正之「稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得及扣除額資料作業要點」
四、（一）所規定。
（二）綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定，此一公法義務不待稽徵機關促其申報即已存在，是其尚難諉為不知而免責。又稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務(司法院釋字第537號解釋參照)；次依減免處罰標準第3條之1第2項第1款規定，納稅義務人先向財政部財政資訊中心或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資料，並於綜合所得稅法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，若嗣經稽徵機關查得其短漏報之課稅所得係屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料者，免予處罰；又前揭行為時稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得及扣除額資料作業要點四、（一）已明定，101年度綜合所得稅結算申報期間，財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之所得資料範圍。經查本件原告未申報之系爭滿期保險給付，非屬行為時財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之所得資料，自無減免處罰標準第3條之1第2項第1款所定免罰之適用。原告雖主張略以：政府鼓勵民眾利用網路報稅，其已依規定向稽徵機關查調所得及扣除額資料，並採網路申報方式辦理當年度綜合所得稅結算申報，豈料被告機關卻稱查詢下載之所得資料僅供參考，系爭基本稅額非屬依規定應提供之資料範圍，違反行政程序法第5條、第7條、第8條及第9條規定云云，尚非有據，自難採核。
（三）行政程序法第5條規定：「行政行為之內容應明確。」，所謂內容應明確，應指行政行為之各項重要之點均應明確，使相對之人民能知悉或至少達到人民足以預見該行政行為之效果而言；又信賴保護原則之適用，首須有信賴基礎，意即須有一個令人民信賴之國家行為，合先陳明；次依稽徵機關提供之101年度所得資料參考清單，首段文字即已載明「您所查詢之所得資料，僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得，仍應依法一併辦理申報，未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法相關規定處罰。」並使用黑色粗體及較大字型，以提醒民眾注意，至其所提供之所得資料範圍，則逐項記載於說明一，是透過上開文字內容之敘述，民眾可知悉稽徵機關提供之所得明細資料僅限定在某些特定範圍內，應不至於會誤認包括所有之來源所得，故其自仍須檢視該年度獲取所得情形，確認是否尚有其他所得須合併辦理，以履行誠實申報義務，且亦得預見若其未履行上開義務時，將可能因此受罰。經查本件原告係於102年5月2日臨櫃查調全戶所得及扣除額資料，是其當時理應知悉上情，從而被告自無原告所稱違反行政程序法相關規定等情事。又本件原告101年度綜合所得稅結算申報，未申報所得基本稅額條例第12條規定之海外營利所得1,102元及本人與受扶養親屬蔡寒、蔡雨及蔡衡3人受領應計入個人基本所得額之「郵政簡易人壽步步高升保險契約」之保險給付（滿期保險金）5,880,000元，合計5,881,102元，系爭保險給付相較於原告自行申報之綜合所得總額，其金額非小（約為
1.5倍），原告自不得諉為不知，若其對於該給付應否計入基本所得稅額有疑義，亦非不能於申報期限屆滿前主動向稽徵機關或專業人士查詢並予以申報，然其捨此不為，主觀上即難謂不具可歸責性，又按「…三、未申報所得屬前2點以外之所得，…處所漏稅額一倍之罰鍰。」亦為裁罰倍數參考表（原處分卷第362頁）關於綜合所得稅第110條部分所規定，財政部就稅務違章案件，依各該具體違章情節，科以法定額度內不同之罰鍰標準，合於法律保留原則，被告自應依上開標準科罰。綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人當年度實際有多少所得，為其管領範圍內之事項，要無不知之理，即負有應注意據實申報，並盡查對之責任。核其所為，縱無故意，亦難辭應注意、能注意而未注意之過失，自應論罰。從而，被告依首揭規定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處1倍之罰鍰，被告機關審酌原告違章情節，按應稅應罰之保險給付5,880,000元補徵稅額86,461元處1倍之罰鍰計86,461元，未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，並未違反行政罰法第18條規定，亦與比例原則無違，洵屬適法允當。原告所訴，無足採據。
（四）至於所謂「實質課稅原則」，係指當個案中之納稅義務人利用稅法與其他法律間規定之不一致，或者利用存在於稅法本身之漏洞，藉此獲得不當之稅捐利益，在平等課稅與量能課稅原則之要求下，吾人應允許稅捐稽徵機關，對於該個案中之納稅義務人，得不拘泥於其所採取之法律形式，以實質課稅之名，調整其現實上所採取的法律形式，並依據其經濟實質上的結果，課以相對應行負擔之稅捐。亦即由於法律存在漏洞，造成當事人利用法律外觀掩飾實質經濟之行為，故運用實質課稅原則補充法律漏洞。經查本件被告係依據調查之結果，認定原告及其未成年子女受領之系爭保險給付，符合本條例規定之構成要件，並以渠等郵政存簿儲金簿記載之金額，作為應計入基本所得額之金額，而非因適用稅法之結果導致渠等獲得租稅利益，被告基於平等課稅與量能課稅原則之要求予以調整，符合租稅法律主義，自無原告所指稱違反實質課稅及推估課稅原則等情事，原告顯係對實質課稅原則之內涵容有誤解；另依系爭保險契約約定，僅要保人始有指定及變更各類保險金受益人之權，原告既非要保人，自無變更之權，是其主張若其欲規避租稅，僅須於契約存續中變更要保人即可，尚有誤解。
伍、所得基本稅額條例第12條第1項第2款並未就要保人與受益人為同一申報戶之情形，為例外得予排除不計入基本所得額之規定。從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件為判決之基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊或防禦方法及未經援用之證據，經本院斟酌後，認為均不足以影響本判決之結果，亦與本案爭點無涉，自無逐一詳予論駁之必要，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 4 月 13 日
行政訴訟庭 法 官 侯明正
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 105 年 4 月 13 日
書記官 陳世明