臺灣臺南地方法院行政訴訟簡易判決 109年度稅簡字第5號原 告 伍文寶被 告 財政部南區國稅局法定代理人 盧貞秀訴訟代理人 賴珮甄
陳美伶上列當事人間土地交易所得稅事件，原告不服財政部中華民國（下同）109 年4 月1 日台財法字第00000000000 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用新臺幣2,000元由原告負擔。事實及理由
壹、程序方面：原告因土地交易所得稅事件，不服財政部南區國稅局108 年度財綜所字第91107000314 號裁處書所為罰鍰新臺幣（下同）482,342 元之處分、財政部南區國稅局108 年12月26日南區國稅法二字第1080009551號復查決定及財政部
109 年4 月1 日台財法字第00000000000 號訴願決定，提起行政訴訟，經核屬於行政訴訟法第229 條第2 項第2 款所定因不服行政機關所為40萬元以下罰鍰處分而涉訟之行政訴訟事件，應適用行政訴訟法第2 章規定之簡易訴訟程序。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：被告機關財政部南區國稅局依據查得資料，以原告於106 年3 月29日交易持有期間未滿2 年之屏東縣○○鎮○○段○○○○○號土地（持分2792/10000），未依規定於完成所有權移轉登記日之次日起30日內辦理房屋土地交易所得稅申報，經審理違章成立，除核定課稅所得2,756,243 元，應納稅額964,685 元（2,756,243 元×適用稅率35% ），並審酌原告違章情節，依所得稅法第108 條之2 第1 項及第3 項規定，擇一從重處罰，按漏稅額964,685 元處以0.5 倍之罰鍰482,342 元。原告就罰鍰處分不服，申請復查結果，獲追減罰鍰96,468元，原告仍不服該復查決定，遂向財政部提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
(一)主張要旨：
1、違反比例原則：原告出售此筆未滿2 年土地，課35% 所得稅，因未申報按補徵稅額處0.5 倍，後提起復查，改處0.4 倍即14% 之罰鍰，其應納本稅及罰鍰達所得49% ，亦即成交價格扣除相關成本及費用後課稅所得為2,756,243 元，而本稅及罰鍰共高達1,350,559元，不符比例原則，顯有過苛之裁罰。
2、違反平等原則：
(1)遺產及贈與稅法第28條第1 項規定：「稽徵機關於查悉死亡事實或接獲死亡報告後，應於一個月內填發申報通知書，檢附遺產稅申報書表，送達納稅義務人，通知依限申報，並於限期屆滿前十日填具催報通知書，提示逾期申報之責任，加以催促。」
(2)所得稅法第78條第1 項規定：「稽徵機關應隨時協助及催促納稅義務人，依限辦理結算申報，並於結算申報限期屆滿前十五日填具催報書，提示延遲申報之責任。」
(3)所得稅法第79條第1 項規定：「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起十五日內補辦結算申報；其屆期仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額。」
(4)所得稅法第102 條之3 規定：「稽徵機關應協助營利事業依限辦理未分配盈餘申報，並於申報期限屆滿前十五日填具催報書，提示延遲申報之責任。催報書得以公告方式為之。營利事業未依規定期限，辦理未分配盈餘申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達營利事業，限於接到滯報通知書之日起十五日內補辦申報。」
(5)個人出售房屋其財產交易所得額之計算應依所得稅法第14條第1 項第7 類第1 款規定，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額，併計綜合所得總額課稅。因未依期限補報補繳稅款，經發輔導函通知期限內補報並補繳稅款，則免予處以罰鍰。
(6)按行政程序法第6 條及第7 條第1 項之規定，非有正當理由，不得為差別待遇，而有多種同樣達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者。又按司法院釋字第624 號解釋意旨，未具正當理由而為差別待遇，自與憲法第7 條平等原則之本旨有所牴觸。
(7)不動產交易均須至地政機關辦理登記始能完成，其相關稅負稅捐機關均能掌握，納稅義務人想逃稅均不可能，稅捐機關應本於愛心辦稅，如上述法條，填發輔導函通知期限內補報並補繳稅款，則免予處以罰鍰。
3、非故意不處罰：按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，司法院釋字第275 號解釋著有明文；納稅者權利保護法第16條第1 項規定，納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰；又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」亦為行政罰法第7 條第1 項所明定。此乃係因現代國家基於「有責任始有處罰」之原則，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性，不予處罰。
4、納稅者權利保護法規定：納保法第7 條第3 項規定：納稅者基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並加徵滯納金及利息；本件原告於出售土地成交後辦竣所有權登記30日內已辦妥實價登錄，稽徵機關均可掌握相關資料，原告並無故意隱匿逃避之情事。
5、從新從輕原則：
(1)依稅捐稽徵法第1-1 條規定：財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。第48-3條規定：
納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。依從新從輕原則，未確定案均有適用，基於公平原則，既然未獲輔導函通知且本稅已經繳納，應可適用免罰規定，本案罰鍰申請行政訴訟中應屬未確定案件。
(2)遺產及贈與稅法第28條第1 項、所得稅法第78條第1 項、第79條第1 項及第102 條之3 等，均有規定應通知納稅義務人依限申報，另所得稅法第14條第1 項第7 類第1 款規定之個人出售房屋其財產交易所得因未依期限補報補繳稅款，經發輔導函通知期限內補報並補繳稅款，則免予處以罰鍰，而所得稅法第14條之4 規定個人出售新制房屋、土地交易所得確無通知納稅義務人依限申報之規定，同樣是非經常交易且又屬交易金額重大，謂之為無差別待遇，實有行政怠惰、不體恤人民之嫌。
(3)另原處分機關針對房地合一課稅新制於108 年中開始實施寄發提醒通知輔導函，但原告此件交易是發生於000 年，當時若接到原處分機關此提醒函，定去完成申報繳納，不致受罰，但此美意，原告並未收到，因當時原處分機關並未實施，實有差別，且處罰鍰並非課稅目的。
6、結論：現不動產成交後辦竣所有權登記30日內均需實價登錄，稽徵機關均可掌握相關資料，原告實無故意逃漏稅之必要。房地合一稅申報應同個人出售房屋其財產交易所得申報，於稽徵機關正式進行調查前，宜先發函輔導，告知其如未依規定辦理申報者，應於文到10日內或規定期限內辦理補申報；逾期或未補申報者，則依法核處並移送裁罰，如此才不會造成人民出售房地所得，政府卻取得近過半所得，此乃課稅不公，不符合責罰相當原則，實有侵犯人民財產權，不符比例原則，即使原告有過失，其過失情節應屬輕微，主觀應受責難程度較低。茲檢附最高行政法院108 年判字第311 號行政判決（甲證3 ）及最高行政法院109 年判字第82號行政判決（甲證4 ）供參。綜上，原處分及訴願決定都是違法，所以原告請求判決撤銷。
(二)聲明：
1、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
2、訴訟費用由被告負擔。
三、被告答辯及聲明：
(一)答辯要旨：
1、法令依據：
(1)納稅者權利保護法（以下簡稱納保法）第16條規定：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。
納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」
(2)所得稅法第4 條之4 第1 項第1 款規定：「個人及營利事業自中華民國105 年1 月1 日起交易房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），符合下列情形之一者，其交易所得應依第14條之4 至第14條之
8 及第24條之5 規定課徵所得稅：一、交易之房屋、土地係於103 年1 月1 日之次日以後取得，且持有期間在2 年以內。」第14條之4 第1 項及第3 項第1 款第2 目規定：「第4條之4 規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額。……。
個人依前2 項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法規定計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：……（二）持有房屋、土地之期間超過一年，未逾二年者，稅率為35% 。」第14條之5 規定：「個人有前條之交易所得或損失，不論有無應納稅額，應於房屋、土地完成所有權移轉登記日之次日……起算30日內自行填具申報書，檢附契約書影本及其他有關文件，向該管稽徵機關辦理申報；其有應納稅額者，應一併檢附繳納收據。」第14條之6 規定：「個人未依前條規定申報……，稽徵機關得依時價或查得資料，核定其成交價額；……個人未提示因取得、改良及移轉而支付之費用者，稽徵機關得按成交價額5%計算其費用。」第108 條之2 第1 項及第3 項規定：「個人違反第14條之5 規定，未依限辦理申報，處3 千元以上3 萬元以下罰鍰。……個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處
3 倍以下之罰鍰。」
(3)行政罰法第24條第1 項規定：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」
(4)房地合一課徵所得稅申報作業要點第3 點規定：「房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。」第4 點規定：「房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。」
(5)財政部109 年6 月3 日台財稅字第00000000000 號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（以下簡稱裁罰倍數參考表）：「個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3 倍以下之罰鍰。一、……三、漏稅額超過新臺幣20萬元者。處所漏稅額1 倍之罰鍰。……五、依第1 點至第3 點處罰案件，於105 年1 月1 日後經第1 次裁罰者。依第1 點至第3 點規定之倍數酌減50%處罰。」
2、茲就原告訴訟意旨論述如下：
(1)依房地合一課徵所得稅制度，個人在105 年1 月1 日以後交易之房屋、土地，其屬於103 年1 月2 日以後取得且持有期間在2 年以內，或105 年1 月1 日以後取得者，均應依規定計算房屋、土地交易所得或損失，並於交易之房屋、土地完成所有權移轉登記日之次日起算30日內向稽徵機關辦理申報；倘未依規定辦理申報，經稽徵機關調查，發現有依規定課稅之所得額者，除補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3 倍以下之罰鍰，首揭所得稅法第4 條之4 、第14條之5 及第108條之2 第3 項規定甚明。
(2)本件原告於104 年11月24日因買賣登記取得系爭土地（持分2792/10000），合計持有關帝段1225地號土地持分3403/10000，嗣於106 年3 月29日出售移轉登記與案外人陳昭宏，持有系爭土地期間未滿2 年，屬所得稅法第4 條之4 第1 項第
1 款之課稅範圍，依所得稅法第14條之5 規定，不論有無應納稅額，即應於所有權移轉登記日之次日起算30日內自行填具申報書，並檢附契約書及其他有關文件，向稅捐稽徵機關辦理申報，尚非待稅捐稽徵機關通知，始有申報義務。從而，原告未依規定辦理申報，核有應注意而不注意之過失責任，未符合納保法第16條第1 項不予處罰之規定，應依所得稅法第108 條之2 第1 項及第3 項規定，分別裁處行為罰及漏稅罰，惟依行政罰法第24條第1 項規定，應擇一從重處罰，被告乃按所得稅法第108 條之2 第3 項規定處罰，經查本件漏稅額964,685 元超過20萬元，原應按裁罰倍數參考表規定處1 倍之罰鍰，又因原告係105 年1 月1 日後經第1 次裁罰，予以酌減50% 罰鍰（即0.5 倍），復考量原告業於107 年
3 月30日繳清應補稅額，實際上減輕稽徵機關事後徵收之稽徵成本及稅款及早收取，爰依納保法第16條第3 項及裁罰倍數參考表使用須知第4 點等規定，酌予在法定倍數範圍內減輕20% 罰鍰，按所漏稅額964,685 元處0.4 倍〔0.5 倍x （l-20% ）〕罰鍰385,874 元，業已考量違章情節所為適切處分，洵屬合法允當。
(3)至原告稱遺產及贈與稅法第28條第1 項、所得稅法第78條第
1 項、第79條第1 項及第102 條之3 等，均有規定應通知納稅義務人依限申報，本件如未具正當理由而為差別待遇有違平等原則、行為人主觀上並非出於故意或過失不予處罰及被告未寄發提醒函，致其受罰等節，查前開法條分別為遺產稅及營利事業所得稅之申報規定，尚與房地合一稅無涉，現行房地合一稅相關規定尚無個別通知納稅義務人之規定，實難謂有違反差別待遇之正當理由與平等原則；又房地合一稅採自行申報制，所得稅法第14條之5 定有明文，不論有無納稅額，均應向稽徵機關辦理申報，此一公法義務不待稅捐稽徵機關通知即已存在，原告出售系爭土地，未依規定報繳房地合一稅，已違反所得稅法第14條之5 規定，核有應注意、能注意而不注意之過失，依納保法第16條第1 項規定，違反行政法上義務之處罰，並不以故意為必要，過失亦要處罰。至被告寄發提醒函，僅係提醒納稅義務人自行檢視，如符合房地合一稅課稅範圍，應如期申報，並非輔導申報性質，尚不得以未收到提醒函而主張免責，原告所述，係屬誤解。
(4)另原告檢附最高行政法院108 年判字第311 號行政判決及10
9 年判字第82號行政判決供參，查該等判決分別係營利事業所得稅及扣繳稅款之罰鍰事件，案情均與本件房地合一稅罰鍰無涉，併與敘明。
3、基上論結，本件原告之訴並無理由，謹請判決如答辯聲明。
(二)聲明：
1、原告之訴駁回。
2、訴訟費用由原告負擔。
四、爭點：
(一)本件之原告之行為有無故意過失，是否該當而所得稅法第108條之2第1項、第3項之違行為？
(二)核課與裁罰處分是否有違行政程序法應遵守之「比例原則」、「平等原則」即禁上差別待遇原則及「從新重輕」等重要原則？
五、本院的判斷：
(一)前提事實：本件爭訟概要欄所載之事實，除上列爭點外，業經兩造各自陳述在卷，並有附表所示的證據資料可查，洵堪認定為真實。
(二)、應適用的法令：
1、所得稅法第所得稅法第4條之4第1項第1款規定：「個人及營利事業自中華民國105年1月1日起交易房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），符合下列情形之一者，其交易所得應依第14條之4至第14條之8及第24條之5規定課徵所得稅：一、交易之房屋、土地係於103年1月1日之次日以後取得，且持有期間在2年以內。」同法第14條之4第1項及第3項第1款第2目規定：「第4條之4規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額。......。個人依前2項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法規定計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：......（二）持有房屋、土地之期間超過一年，未逾二年者，稅率為35%。」同法第14條之5規定：「個人有前條之交易所得或損失，不論有無應納稅額，應於房屋、土地完成所有權移轉登記日之次日......起算30日內自行填具申報書，檢附契約書影本及其他有關文件，向該管稽徵機關辦理申報；其有應納稅額者，應一併檢附繳納收據。」同法第14條之6規定：「個人未依前條規定申報......，稽徵機關得依時價或查得資料，核定其成交價額；......個人未提示因取得、改良及移轉而支付之費用者，稽徵機關得按成交價額5%計算其費用。」同法第108條之2第1項及第3項規定：「個人違反第14條之5規定，未依限辦理申報，處3千元以上3萬元以下罰鍰。」、「.個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。」
2、行政程序第6條規定：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」同法第7條規定：「行政行為，應依下列原則為之：
一、採取之方法應有助於目的之達成。
二、有多種同樣能達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者。
三、採取之方法所造成之損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡。」
3、稅捐稽徵法第1之1條第1項規定：（解釋函令之發布）「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」同法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」
4、納稅者權利保護法(以下簡稱納保法)第16條規定：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」
(三)原告之行為已構成所得稅法第108條之2第1項、第3項之違章行為：
經查，原告於104年11月24日因買賣取得系爭土地（持分2792/10000），合計持有關帝段1225地號土地持分3403/10000，嗣於106年3月29日（移轉登記日）將其所持前揭土地持分全部出售予案外人陳昭宏，持有系爭土地期間未滿2年，屬所得稅法第4條之4房地合一稅課稅範圍，原告未依同法第14條之5規定，於系爭土地完成所有權移轉登記日之次日起算30日內報繳房地合一稅，經審理違章成立等情，有不動產買賣契約書、屏東縣政府稅務局土地增值稅繳款書（東港分局）、地政士辦理各項案件費用明細表土地增值稅資料查詢表、財政部南區國稅局106年度個人房屋、土地交易逾期未申報案件清冊（移轉登記日起迄：106年3月1日至106年3月31日）及財政部南區國稅局個人房屋土地交易所得稅調查報告（見附表乙證12─17號）等附卷可證，且為原告所不爭執。
原告主張其於出售土地成交後辦竣所有權登記30日內已辦妥實價登錄，稽徵機關均可掌握相關資料，原告並無故意隱匿逃避之情事，非故意即不應裁罰云云。惟按房地合一稅係採自行申報制，所得稅法第14條之5定有明文，不論有無應納稅額，均應向稽徵機關辦理申報，此一公法義務不待稅捐稽征機關通知即已存在。原告出售系爭土地,即應依所得稅法第14條之5規定報繳房地合一稅，其未依限報繳，縱如所稱非出於故意行為，仍有有應注意、能注意而不注意之過失，依納保法第16條第1項規定，違反行政法上義務之處罰，並不以故意為必要,過失亦要處罰,原告主張,容屬誤解。況且，原告移轉系爭土地等，係委由土地登記代書之專業代理人代辦，業據原告陳明（見本院卷第168頁）。依其專業，自應對申報房地合一稅制有所知，況被告機關於士地增值稅單上亦載明有房地合一稅之告知（見本院卷第168頁）等情，亦為原告所不爭執。則原告漏未依限申報，縱非故意，亦屬重大過失。依納保法第16條第1項規定，違反行政法上義務之處罰，並不以故意為必要,過失亦要處罰,原告主張非故意不罰云云,容屬誤解。
(四)核課與裁罰處分是否有違行政程序法應遵守之「比例原則」、「平等原則」即禁上差別待遇原則及「從新重輕」等重要原則？
1、本件之核稅與裁罰處分，未違反比例原則：審酌104年6月間增修施行之所得稅法第4之4條房地合一稅之立法目的，乃為改善現行不動產交易稅制缺失，健全不動產稅制，促使房屋、土地交易正常化，於第一項定明自一百零五年一月一日起交易房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地，其交易所得應依第十四條之四至第十四條之八及第二十四條之五規定（以下簡稱新制）課徵所得稅。另配合特種貨物及勞務稅條例不動產部分之停徵，將一百零三年一月一日之次日以後取得，且持有期間在二年以內之房屋、土地交易案件，亦納入新制課稅。至非屬上開新制課稅範圍者，仍適用現行課稅規定。基此，原告此一未依限申報所得稅之行為難謂無礙改善現行不動產交易稅制缺失及房屋、土地交易正常化，被告以裁處之方法應有助於行政機關遏止房地不正常交易與稅制之改善，且其採取之方法所造成原告之損害，與被告為遏阻房地不正常交易，維護公益間尚無顯失均衡之情形，並無違反比例原則。且因原告業於107年3月30日繳清應補稅額（原告申報及繳納稅額965,629元），實際上減輕稽徵機關事後徵收之稽徵成本，被告機關已審酌此一情節，改按所漏稅額964,685元處0.4倍之罰鍰385,874元，原處罰鍰482,342元予以追減96,468元。顯見被告之裁罰己兼顧法令與事實情節，以達行政罰目的，並無違法或不當。原告稱本案本稅及罰鍰共高達1,350,559元，不符比例原則，顯有過苛之裁罰云云，即無可採。
2、本件之核稅與裁罰處分，未違平等原則：至於原告引用「遺產及贈與稅法第28條第1項規定：『稽徵機關於查悉死亡事實或接獲死亡報告後，應於一個月內填發申報通知書，檢附遺產稅申報書表，送達納稅義務人，通知依限申報，並於限期屆滿前十日填具催報通知書，提示逾期申報之責任，加以催促。』…」等規定，主張「不動產交易均須至地政機關辦理登記始能完成，其相關稅負稅捐機關均能掌握，納稅義務人想逃稅均不可能，稅捐機關應本於愛心辦稅，如上述法條，填發輔導函通知期限內補報並補繳稅款，則免予處以罰鍰。」云云，認本件行政行為有差別待遇違反「平等原則」一節。按「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同之事件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。故行政先例需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。」最高行政法院93年判字第1392號判例參照。又按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法第6條定有明文，此即行政法上之平等原則。
然行政機關若怠於行使權限，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益時，該利益並非法律所應保護之利益，因此其他人民不能要求行政機關比照該違法案例授予利益，亦即人民不得主張『不法之平等』。又『信賴保護原則』，係指行政處分雖有瑕疪，但相對人或關係人對其存續已有信賴，而行政機關之事後矯正，將因此增加其負擔者，即不得任意為之之謂。如行政機關有前述怠於行使權限，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益情形，並非行政機關所為行政處分之存續使人民產生信賴，自無信賴保護原則之適用。從而，亦無基於信賴保護原則進而主張不法平等之餘地。」最高行政法院92年度判字第275號判決意旨可資參照。是以，揆諸前揭判決意旨，原告無主張不法平等之餘地，原告未依限申報房地合一稅，已違反所得稅法14條之5規定之公法上之義務而構成所得稅法第108條之2第1項、第3項之違章行為。是以，其主張「遺產及贈與稅法第28條第1項」、「所得稅法第79條第1項」…及「個人出售房屋其財產交易所得額之計算應依所得稅法第14條第1項第7類第1款」等有「因未依期限補報補繳稅款，經發輔導函通知期限內補報並補繳稅款，則免予處以罰鍰。」之規定或類以之規定。本件被告未輔導函知，即逕予裁罰。認被告有差別待遇云云。所言與平等原則之意旨顯有未合。況原告所言均屬法令之不同規範，為立法行為層面之問題，與本件係行政行為有別。
3、本件之核稅與裁罰處分，未違「從新從輕」之原則：稅捐稽徵法第1之1條第1項規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」同法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」之從新從輕原則，其前題須有財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，或裁處前後有新舊法之不同，始有新舊法令之從新從輕原則之適用。本件原告所舉，遺產及贈與稅法第28條第1項、所得稅法第78條第1項、第79條第1項及第102條之3或所得稅法第14條第1項第7類第1款等規定俱屬原有法規，並非新法，至無新舊法規比較之從新從輕原則之適用。此部分主張亦無可採。
(五)本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必要，一併說明。
六、結論：
(一)原處分合法，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
(二)本件第一審裁判費為2,000元，應由原告負擔，爰確定第一審訴訟費用額如主文第2項所示。
中 華 民 國 109 年 11 月 3 日
行政訴訟庭 法 官 朱中和
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令的具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本，如未按期補提上訴理由書，則逕予駁回上訴），並應繳納上訴裁判費新臺幣3,
000 元。中 華 民 國 109 年 11 月 4 日
書記官 周信義附表：
┌────┬──────────────┬────┬────┐│證據編號│ 證據名稱或內容 │所附卷宗│ 頁碼 │├────┼──────────────┼────┼────┤│甲證1 │財政部南區國稅局108 年12月26│ 本院卷 │第21至27││ │日南區國稅法二字第0000000000│ │頁 ││ │號復查決定書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│甲證2 │財政部109 年4 月1 日台財法字│ 本院卷 │第29至37││ │第00000000000號訴願決定書 │ │頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│甲證3 │最高行政法院108 年判字第311 │ 本院卷 │第39至54││ │號行政判決 │ │頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│甲證4 │最高行政法院109 年判字第82號│ 本院卷 │第55至67││ │行政判決 │ │頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│甲證5 │財政部南區國稅局108 年度財綜│ 本院卷 │第79頁 ││ │所字第91107000314號裁處書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證1 │原告108 年9 月23日復查申請書│行政救濟│第7至13 ││ │、財政部南區國稅局東港稽徵所│ A卷 │頁 ││ │108 年10月23日南區國稅東港服│ │ ││ │管字第1081722704號函檢附原告│ │ ││ │108 年10月23日補充復查理由書│ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證2 │東港稽徵所個人房屋土地交易所│行政救濟│第14至15││ │得稅復查案件前置處理查簽意見│ B卷 │頁 ││ │表及申請復查案件程序查簽通報│ │ ││ │單 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證3 │財政部南區國稅局107 年3 月14│行政救濟│第16至18││ │日南區國稅東港服管字第107072│ A卷 │頁 ││ │0561D號函及送達證書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證4 │財政部南區國稅局107 年3 月30│行政救濟│第19至21││ │日個人房屋土地交易所得稅申報│ A卷 │頁 ││ │稅額繳款書及個人房屋土地交易│ │ ││ │所得稅申報書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證5 │所得稅法第14條之5 、第108 條│行政救濟│第26頁 ││ │之2條文規定 │ A卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證6 │財政部南區國稅局個人房屋土地│行政救濟│第22頁 ││ │交易所得稅未申報核定通知書 │ A卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證7 │財政部南區國稅局108 年度財綜│行政救濟│第23至24││ │所字第91107000314 號裁處書及│ A卷 │頁 ││ │財政部南區國稅局違章案件罰鍰│ │ ││ │繳款書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證8 │屏東縣○○鎮○○段○○○○○號公│行政救濟│第52頁 ││ │告土地現值及公告地價資料 │ A卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證9 │106 年2 月23日土地買賣契約書│行政救濟│第66至72││ │及授權書 │ A卷 │頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證10 │不動產買賣價金收付款明細、財│行政救濟│第78至89││ │政部南區國稅局東港稽徵所107 │ A卷 │頁 ││ │年3 月19日不動產交易調查表、│ │ ││ │屏東縣東港鎮都市計畫土地使用│ │ ││ │分區（或公共設施用地）證明書│ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證11 │屏東縣東港地政事務所107 年4 │行政救濟│第99至 ││ │月2 日屏港地一字第0000000000│ A卷 │116 頁 ││ │0 號函檢附土地所有權買賣移轉│ │ ││ │契約書、106 年3 月24日東地字│ │ ││ │第17090 號土地登記申請書、土│ │ ││ │地/ 建築改良物所有權買賣移轉│ │ ││ │契約書、104 年11月20日東地字│ │ ││ │第62800 號土地登記申請書、屏│ │ ││ │東縣東港鎮關帝自辦市地重劃區│ │ ││ │重劃前後土地分配清冊、104 年│ │ ││ │8 月20日東地字第043520號土地│ │ ││ │登記申請書及不動產買賣成交案│ │ ││ │件實際資訊申報書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證12 │不動產買賣契約書 │行政救濟│第132 至││ │ │ A卷 │133頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證13 │屏東縣政府稅務局土地增值稅繳│行政救濟│第135頁 ││ │款書（東港分局） │ A卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證14 │地政士辦理各項案件費用明細表│行政救濟│第136頁 ││ │ │ A卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證15 │土地增值稅資料查詢表 │行政救濟│第143 至││ │ │ A卷 │147頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證16 │財政部南區國稅局106 年度個人│行政救濟│第148 至││ │房屋、土地交易逾期未申報案件│ A卷 │149頁 ││ │清冊（移轉登記日起迄：106 年│ │ ││ │3月1日至106 年3 月31日） │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證17 │財政部南區國稅局個人房屋土地│行政救濟│第150 至││ │交易所得稅調查報告 │ B卷 │153頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證18 │屏東縣東港地政事務所108 年5 │行政救濟│第237頁 ││ │月28日屏港地一字第0000000000│ A卷 │ ││ │0 號函 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證19 │「房地合一稅查核業務聯繫會」│行政救濟│第240 至││ │提案決議彙整表 │ B卷 │245頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證20 │財政部南區國稅局東港稽徵所10│行政救濟│第247 至││ │8 年6 月5 日簽檢附更正後財政│ B卷 │250頁 ││ │部南區國稅局個人房屋土地交易│ │ ││ │所得稅未申報核定通知書及財政│ │ ││ │部南區國稅局106 年個人房屋土│ │ ││ │地交易所得稅（未）申報核定違│ │ ││ │章案件漏稅額計算表 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證21 │財政部108 年6 月10日台財稅字│行政救濟│第255 至││ │第00000000000 號令修正「稅務│ A卷 │257頁 ││ │違章案件裁罰金額或倍數參考表│ │ ││ │」所得稅法及所得基本稅額條例│ │ ││ │規定 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證22 │財政部南區國稅局108 年6 月24│行政救濟│第258 至││ │日違章案件審理報告 │ B卷 │262頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證23 │遺產及贈與稅法第28條及所得稅│行政救濟│第263 至││ │法第14、78、79條、第102 條之│ A卷 │266頁 ││ │3條文規定 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證24 │財政部南區國稅局通知函及財政│行政救濟│第267 至││ │部南區國稅局個人房地合一課徵│ A卷 │269頁 ││ │所得稅自我檢核表 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證25 │財政部南區國稅局108 年9 月24│行政救濟│第272頁 ││ │日南區國稅法二字第0000000000│ B卷 │ ││ │號函 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證26 │線上繳款書資料查詢 │行政救濟│第274頁 ││ │ │ A卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證27 │108 年9 月25日審查結果增減金│行政救濟│第275、 ││ │額變更比較表、財政部南區國稅│ B卷 │283 至 ││ │局復查報告、財政部南區國稅局│ │290 頁 ││ │行政救濟案件審查意見表及財政│ │ ││ │部南區國稅局106 年度房地稅復│ │ ││ │查決定應補罰鍰更正註銷單 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證28 │財政部南區國稅局108 年12月26│行政救濟│第291 至││ │日南區國稅法二字第0000000000│ A卷 │297頁 ││ │復查決定書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證29 │財政部南區國稅局108 年12月26│行政救濟│第299頁 ││ │日南區國稅法二字第0000000000│ A卷 │ ││ │號函之送達證書 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證30 │原告109 年1 月22日訴願書 │行政救濟│第309至 ││ │ │ A卷 │314 頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證31 │財政部南區國稅局訴願案件原處│行政救濟│第315頁 ││ │分重新審查表 │ B卷 │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證32 │財政部南區國稅局109 年2 月4 │行政救濟│第316 至││ │日訴願答辯書 │ A卷 │324頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證33 │財政部109 年4 月1 日台財法字│行政救濟│第326 至││ │第00000000000號訴願決定書 │ A卷 │334頁 │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證34 │財政部109 年4 月1 日台財法字│行政救濟│第337頁 ││ │第00000000000 號訴願決定書之│ A卷 │ ││ │送達資料 │ │ │├────┼──────────────┼────┼────┤│乙證35 │財政部109 年6 月3 日台財稅字│行政救濟│第338 至││ │第00000000000 號令修正「稅務│ A卷 │345頁 ││ │違章案件裁罰金額或倍數參考表│ │ ││ │」遺產及贈與稅法第52條規定 │ │ │└────┴──────────────┴────┴────┘