臺灣臺南地方法院刑事判決 95年度訴字第1621號公 訴 人 臺灣臺南地方法院檢察署檢察官被 告 陳暘升被 告 庚○○○被 告 子○○○被 告 戊○○○上列三人共同選任辯護人 黃紹文律師
黃溫信律師徐美玉律師被 告 午○○ 男 60歲
身分證統一住臺南縣仁選任辯護人 彭冀湘律師被 告 巳○○ 男 58歲
身分證統一住臺南縣仁
號被 告 寅○○ 男 55歲
身分證統一住臺南縣仁被 告 丑○○ 男 50歲
身分證統一住臺南縣仁
3被 告 卯○○ 男 49歲
身分證統一住臺南縣仁
號被 告 辰○○ 男 47歲
身分證統一住臺南縣仁上列五人共同選任辯護人 陳慶鴻律師被 告 甲○○ 女 56歲
身分證統一住臺南縣仁選任辯護人 彭冀湘律師被 告 丙○○ 男 52歲
身分證統一住臺南縣仁選任辯護人 丁士哲律師被 告 亥○○ 男 59歲
身分證統一住高雄縣鳳被 告 酉○○ 女 49歲
身分證統一住臺南市○被 告 壬○○原名洪于惠
女 55歲身分證統一住臺南縣仁被 告 申○○ 男 50歲
身分證統一住臺南縣新上 一 人選任辯護人 蘇正信律師
蔡進欽律師蔡弘琳律師被 告 己○○ 男 54歲
身分證統一住臺南市○被 告 癸○○原名梁志明
男 46歲身分證統一住高雄縣阿上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第15345號），本院判決如下：
主 文陳暘升、庚○○○、子○○○、戊○○○、午○○、巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○、甲○○、丙○○、亥○○、酉○○、壬○○、申○○、己○○、癸○○均無罪。
理 由
壹、公訴意旨略以：
一、緣戌○○係信固不動產節稅顧問公司（址設臺南市○○路○段○○○號12樓之6、7，以下簡稱信固公司）之負責人，乙○○係受僱於信固公司，為執業之土地代書，丁○○係受僱於信固公司，負責內勤簽約事務（以上戌○○等三人另經檢察官移送臺灣臺南地方法院併案審理）。民國92年12月間，被告戊○○○、庚○○○、子○○○等三人有意向被告陳暘升購買臺南縣○○鄉○○段111之6號土地（登記所有權人為被告陳暘升之母親褚有）。同時間，被告丙○○（欲將土地登記在配偶吳王麗鳳名下）亦透過被告甲○○有意向被告午○○、巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○等六兄弟（下稱黃氏六兄弟）購買臺南縣○○鄉○○段420 之10號土地。惟買方為支出較低之成本、賣方為取得較高之售價，被告陳暘升即基於逃漏稅捐之犯意，被告甲○○與黃氏六兄弟共同基於逃漏稅捐之犯意聯絡，被告戊○○○、庚○○○、子○○○、申○○、丙○○、壬○○（原名洪于惠）、案外人戌○○、乙○○、丁○○等人則基於幫助逃漏稅捐之概括犯意，被告戊○○○、庚○○○、子○○○、陳暘升等四人經由被告申○○之介紹，被告吳豐盛、甲○○、午○○、巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○等八人經由被告壬○○（原名洪于惠）之介紹，同時找上戌○○協助辦理節稅規劃，上開人等即共同基於使公務員登載不實事項之概括犯意聯絡，由丁○○向買賣土地雙方說明如何辦理節稅，而謀議以「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式逃漏土地增值稅，並由戌○○於92年12月17日及同年月22日，分別與被告陳暘升、黃氏六兄弟各簽訂「土地增值稅規劃契約書」，由被告陳暘升、黃氏六兄弟各交付新台幣（下同）25萬元與130萬元之委託規劃費用予信固公司，戌○○隨後找上被告酉○○提供臺南縣○○鄉○○段○○○ 號土地（登記所有權人為案外人黎秀珍），及透過具有幫助逃漏稅捐犯意之被告己○○、癸○○（原名梁志明）二人找上被告亥○○提供高雄縣○○鄉○○段154之309號土地，辦理虛偽登記以協助逃漏稅捐，被告酉○○與亥○○即基於幫助逃漏稅捐及共同使公務員登載不實事項之犯意聯絡，由被告酉○○、亥○○提供前揭免徵土地增值稅之農地所有權狀、印鑑證明及身分證件等資料，再由案外人乙○○、被告酉○○於表一至表四所示之時間，以前揭二筆應稅土地與二筆免稅土地，依下列表一至表四之交易時序，以「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式，達成被告陳暘升與被告戊○○○三人、黃氏六兄弟與丙○○等人間土地買賣交易免徵土地增值稅之目的，以此不正當方法，藉以逃漏被告陳暘升原應該繳納之土地增值稅468,981 元、黃氏六兄弟原應該繳納之土地增值稅2,762,561 元。其間並由案外人戌○○支付被告壬○○11萬元、被告酉○○10萬元、被告亥○○
45 萬元、被告己○○及被告癸○○二人37萬8千元、被告陳暘升支付被告申○○5 萬元作為報酬，足以生損害於地政機關對地籍管理之正確性及國家之稅收。案經臺南縣政府告發，由臺灣臺南地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
表一：
臺南縣○○鄉○○段111 之6號土地，原所有權人褚有，於買賣交易時，係應課徵土地增值稅之土地。
┌────┬────┬─────┬──────┬────┐│ 異 動 │ 登 記 │權 利 人│地 政 單 位 │ 備 註 ││ 日 期 │ 原 因 │（所有權）│收 件 字 號 │ ││（民國年│ │（分別共有│ │ ││月日） │ │權） │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.01.15│ 買 賣 │褚有9990/ │93年歸地字第│虛偽不實││ │(褚有出 │10000 │006660號 │之買賣，││ │賣持分10│ │辦理代書 │其目的係││ │/10000給│丑○○ │乙○○ │在製造彼││ │丑○○ │辰○○ │ │此間「共││ │辰○○ │卯○○ │ │有」之假││ │卯○○ │巳○○ │ │象。 ││ │巳○○ │午○○ │ │ ││ │午○○ │寅○○ │ │ ││ │寅○○ │吳王麗鳳 │ │ ││ │吳王麗鳳│戊○○○ │ │ ││ │戊○○○│子○○○ │ │ ││ │子○○○│庚○○○ │ │ ││ │庚○○○│各1/10000 │ │ ││ │) │ │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.02.02│共有物分│戊○○○ │93年歸地字第│達褚有出││ │割 │子○○○ │009060號 │賣土地與││ │ │庚○○○ │辦理代書 │戊○○○││ │ │各1/3 │乙○○ │等3人目 ││ │ │ │ │的 │└────┴────┴─────┴──────┴────┘表二：
臺南縣○○鄉○○段420 之10號土地，原所有權人午○○六兄弟，於買賣交易時，係應課徵土地增值稅之土地。
┌────┬────┬─────┬──────┬────┐│ 異 動 │ 登 記 │權 利 人│地 政 單 位 │ 備 註 ││ 日 期 │ 原 因 │（所有權）│收 件 字 號 │ ││（民國年│ │（分別共有│ │ ││月日） │ │權） │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.01.15│ 買 賣 │辰○○ │93年歸地字第│虛偽不實││ │(丑○○ │卯○○ │006650號 │之買賣，││ │原持分 │巳○○ │辦理代書 │其目的係││ │1/6，出 │午○○ │乙○○ │在製造彼││ │賣持分5/│寅○○ │ │此間「共││ │60000給 │各1/6 │ │有」之假││ │褚有 │ │ │象。 ││ │吳王麗鳳│丑○○9995│ │ ││ │戊○○○│/60000 │ │ ││ │子○○○│ │ │ ││ │庚○○○│褚有 │ │ ││ │) │吳王麗鳳 │ │ ││ │ │戊○○○ │ │ ││ │ │子○○○ │ │ ││ │ │庚○○○ │ │ ││ │ │各1/60000 │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.02.02│共有物分│吳王麗鳳 │93年歸地字第│達黃氏六││ │割 │1/1 │009060號 │兄弟出賣││ │ │ │辦理代書 │土地與吳││ │ │ │乙○○ │王麗鳳目││ │ │ │ │的 │└────┴────┴─────┴──────┴────┘表三：
臺南縣○○鄉○○段○○○ 號土地，原所有權人黎秀珍，係農地，於買賣交易時，為免徵土地增值稅之土地。
┌────┬────┬─────┬──────┬────┐│ 異 動 │ 登 記 │權 利 人│地 政 單 位 │ 備 註 ││ 日 期 │ 原 因 │（所有權）│收 件 字 號 │ ││（民國年│ │（分別共有│ │ ││月日） │ │權） │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.01.15│ 買 賣 │褚有 │93年新地普字│虛偽不實││ │(黎秀珍 │7/100000、│第006250號 │之買賣，││ │出賣全部│丑○○8178│辦理代書 │其目的係││ │持分給 │/100000、 │酉○○ │在製造彼││ │褚有 │ 辰○○ │ │此間「共││ │丑○○ │1/100000、│ │有」之假││ │辰○○ │卯○○ │ │象。 ││ │卯○○ │1/100000、│ │ ││ │巳○○ │巳○○ │ │ ││ │午○○ │1/100000、│ │ ││ │寅○○ │午○○ │ │ ││ │吳王麗鳳│1/100000、│ │ ││ │戊○○○│寅○○ │ │ ││ │子○○○│1/100000、│ │ ││ │庚○○○│吳王麗鳳 │ │ ││ │) │76528/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │戊○○○ │ │ ││ │ │5094/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │子○○○ │ │ ││ │ │5094/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │庚○○○ │ │ ││ │ │5094/ │ │ ││ │ │100000 │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.02.02│共有物分│丑○○ │93年新地普字│ ││ │割 │12847/ │第008250號 │ ││ │ │100000、 │辦理代書 │ ││ │ │辰○○ │乙○○ │ ││ │ │17432/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │卯○○ │ │ ││ │ │17431/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │巳○○ │ │ ││ │ │17430/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │午○○ │ │ ││ │ │17430/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │寅○○ │ │ ││ │ │17430/ │ │ ││ │ │100000 │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.04.08│ 買 賣 │黎秀珍1/1 │93年新地普字│ ││ │(黃氏六 │ │第042980號 │ ││ │兄弟全部│ │辦理代書 │ ││ │持分，再│ │酉○○ │ ││ │賣回給原│ │ │ ││ │所有權人│ │ │ ││ │黎秀珍。│ │ │ ││ │) │ │ │ │└────┴────┴─────┴──────┴────┘表四：
高雄縣○○鄉○○段154之309號土地，原所有權人亥○○，該土地為農地，於交易買賣時，係免課徵土地增值稅。
┌────┬────┬─────┬──────┬────┐│ 異 動 │ 登 記 │權 利 人│地 政 單 位 │ 備 註 ││ 日 期 │ 原 因 │（所有權）│收 件 字 號 │ ││（民國年│ │（分別共有│ │ ││月日） │ │權） │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.01.19│ 買 賣 │褚有 │93年樹登字第│虛偽不實││ │(亥○○ │7/100000、│001100號 │之買賣，││ │出賣全部│丑○○ │辦理代書 │其目的係││ │持分給 │8178/ │乙○○ │在製造彼││ │褚有 │100000、 │ │此間「共││ │丑○○ │辰○○ │ │有」之假││ │辰○○ │1/100000、│ │象。 ││ │巳○○ │卯○○ │ │ ││ │午○○ │1/100000、│ │ ││ │寅○○ │巳○○ │ │ ││ │吳王麗鳳│1/100000、│ │ ││ │戊○○○│午○○ │ │ ││ │子○○○│1/100000、│ │ ││ │庚○○○│寅○○ │ │ ││ │) │1/100000、│ │ ││ │ │吳王麗鳳 │ │ ││ │ │76528/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │戊○○○ │ │ ││ │ │5094/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │子○○○ │ │ ││ │ │5094/ │ │ ││ │ │100000、 │ │ ││ │ │庚○○○ │ │ ││ │ │5094/ │ │ ││ │ │100000 │ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.02.02│共有物分│褚有5701/ │93年樹登字第│ ││ │割 │10000 │001470號 │ ││ │ │丑○○4299│辦理代書 │ ││ │ │/10000 │乙○○ │ │├────┼────┼─────┼──────┼────┤│93.03.18│ 買 賣 │亥○○1/1 │93年樹登字第│ ││ │(褚有與 │ │004650號 │ ││ │丑○○全│ │辦理代書 │ ││ │部持分，│ │乙○○ │ ││ │再賣回給│ │ │ ││ │原所有權│ │ │ ││ │人亥○○│ │ │ ││ │。) │ │ │ │└────┴────┴─────┴──────┴────┘
二、檢察官認為被告所涉犯之法條：被告陳暘升、甲○○、午○○、巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○等人所為，均係犯刑法第214 條之使公務員登載不實事項及稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐等罪嫌；被告戊○○○、庚○○○、子○○○、申○○、吳豐盛、壬○○、酉○○、己○○、癸○○、亥○○等人所為，均係犯刑法第214 條之使公務員登載不實事項及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐等罪嫌。本件被告等人與戌○○、乙○○、丁○○間，就使公務員登載不實事項犯行，具有犯意之連絡及行為之分擔，均為共同正犯。又本件被告等所犯上開二罪，有方法結果之牽連關係，依修正前刑法第55條規定從一重處斷，是被告陳暘升、甲○○、午○○、巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○等人，應論以稅捐稽徵法第41條之罪，被告戊○○○、庚○○○、子○○○、申○○、吳豐盛、壬○○、酉○○、己○○、癸○○、亥○○等人，應論以稅捐稽徵法第43條之罪。
三、檢察官據以起訴之證據方法：┌──┬──────┬────────────────┐│編號│ 證據名稱 │ 待證事實 │├──┼──────┼────────────────┤│ 一 │證人戌○○之│（一）前揭二筆應稅土地之買賣雙方││ │陳述 │ 及前揭二筆免稅土地之所有權││ │ │ 人或介紹人均知以應稅地與免││ │ │ 稅地做共有，但不是實際有共││ │ │ 有的情形，並再以分割之方式││ │ │ 逃漏土地增值稅之事實。 ││ │ │（二）一般過戶只要一張印鑑證明，││ │ │ 為了要辦理節稅，需要四、五││ │ │ 張印鑑證明來辦理過戶，所以││ │ │ 公司一定有與戊○○○等人解││ │ │ 說節稅事宜。 ││ │ │（三）亥○○、己○○、癸○○三人││ │ │ 均知悉以亥○○土地辦理過戶││ │ │ 係虛偽的。 ││ │ │（四）酉○○知悉土地以買賣名義辦││ │ │ 理過戶係假買賣。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 二 │證人乙○○之│（一）所謂節稅規劃，是找免徵土地││ │陳述 │ 增值稅農地，與本案建地買賣││ │ │ 雙方當事人，以小額持分買賣││ │ │ 方式，形成共有狀態，再將建││ │ │ 地及農地辦理共有物分割，將││ │ │ 建地所有權移轉登記給買方，││ │ │ 農地部分先移轉給賣方，再由││ │ │ 賣方移轉給原所有人，其主要││ │ │ 目的是讓建地買賣免徵土地增││ │ │ 值稅。 ││ │ │（二）乙○○有向陳暘升說明節稅規││ │ │ 劃內容。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 三 │證人丁○○之│丁○○有向吳豐盛、黃氏六兄弟、王││ │陳述 │秀芽等人解釋，需先以免稅農地辦理││ │ │共有再分割，以達建地買賣目的。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 四 │被告洪于惠之│係甲○○認土地增值稅太高，經洪于││ │陳述 │惠向甲○○表示有公司在幫人辦理節││ │ │稅，經甲○○轉知黃氏六兄弟，經黃││ │ │氏六兄弟同意，有帶黃氏六兄弟及吳││ │ │豐盛至信固公司，由丁○○解說節稅││ │ │規劃內容。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 五 │被告申○○之│事前有向陳暘升、庚○○○、陳許雪││ │陳述 │琴、戊○○○等人說明乙○○所稱節││ │ │稅規劃內容，並帶四人至信固公司，││ │ │由信固公司人員向他們四人說明。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 六 │臺南縣稅捐稽│仁德段420之10號土地之土地增值稅 ││ │徵處新化分處│應稅額為2,762，561元、仁德段111 ││ │95年6月9日南│之6號土地應補徵之土地增值稅為 ││ │縣稅新分一字│468,981元。 ││ │第000000000 │ ││ │、000000000 │ ││ │號函。 │ │├──┼──────┼────────────────┤│ 七 │臺南縣歸仁地│（一）顯示仁德段111之6號土地，係││ │政事務所之仁│ 先由褚有出售萬分之十，給李││ │德段420之10 │ 黃素美等十人，每人各取得萬││ │及111之6號土│ 分之一之所有權，以製造共有││ │地之異動索引│ 假象之事實。 ││ │及93年歸地字│（二）顯示仁德段420之10號土地， ││ │第6650號、 │ 係先由丑○○出售六萬分之五││ │6660號、9060│ ，給吳王麗鳳等五人，每人各││ │號所有權移轉│ 取得六萬分之一之所有權，以││ │買賣登記申請│ 製造共有假象之事實。 ││ │書及契約書影│（三）經共有物分割後，戊○○○、││ │本。 │ 子○○○、庚○○○取得仁德││ │ │ 段111之6號土地，吳王麗鳳取││ │ │ 得同地段420之10號土地，顯 ││ │ │ 然與當初雙方訂定買賣合約，││ │ │ 以取得土地之方式不同。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 八 │臺南縣新化地│（一）該土地原所有權人黎秀珍係出││ │政事務所之安│ 售給褚有等十一人，惟當事人│○ ○○鄉○○段 │ 均否認有購買該土地，且買賣││ │685號土地之 │ 雙方間均互不認識，顯當事人││ │異動索引及93│ 間不可能會有共有土地之事實││ │年普字第6250│ 。 ││ │號、8250號、│（二）經共有物分割後，變為黃氏六││ │42980號所有 │ 兄弟持有該筆土地，惟事過二││ │權移轉買賣登│ 個月後，該筆土地又賣回給原││ │記申請書及契│ 所有權人黎秀珍，顯當事人間││ │約書影本。 │ 僅做一微小部分之買賣以達共││ │ │ 有，係一虛偽不實之行為，其││ │ │ 目的是在以虛偽不實之買賣，││ │ │ 墊高應稅土地之公告現值，使││ │ │ 公務人員為不實之登載，以達││ │ │ 逃漏土地增值稅之事實。 │├──┼──────┼────────────────┤│ 九 │高雄縣鳳山地│（一）該土地原所有權人亥○○係出││ │政事務所大樹│ 售給褚有等十一人，惟當事人○○ ○鄉○○段154 │ 均否認有購買該土地，且買賣││ │之309號土地 │ 雙方間均互不認識，顯當事人││ │之異動索引及│ 間不可能會有共有該筆土地之││ │93年樹登字第│ 事實。 ││ │1100號、第 │（二）經共有物分割後，變為丑○○││ │1470號、4650│ 與褚有二人持有該筆土地，惟││ │號所有權移轉│ 事過一個多月後，該筆土地又││ │買賣登記申請│ 賣回給原所有權人亥○○，顯││ │書及契約書影│ 當事人間所做一微小部分買賣││ │本。 │ ，以達共有之行為，為虛偽不││ │ │ 實。其目的在以虛偽不實之買││ │ │ 賣，墊高應稅土地之公告現值││ │ │ ，使公務人員為不實之登載，││ │ │ 以達逃漏土地增值稅之事實。│├──┼──────┼────────────────┤│ 十 │土地增值稅規│陳暘升與黃氏六兄弟有委託信固公司││ │劃契約書二份│以共有物分割之方式逃漏土地增值稅││ │ │之事實。 │├──┼──────┼────────────────┤│十一│不動產買賣契│顯示戊○○○等三人係以總價155萬 ││ │約書（陳暘升│元向陳暘升購買仁德段111之6號土地││ │與戊○○○等│，非僅是向陳暘升共購買萬分之三（││ │三人之買賣）│買賣價格僅有613.8元）後，再以共 ││ │ │有物分割取得該筆土地之事實。 │├──┼──────┼────────────────┤│十二│建物土地買賣│顯示吳王麗鳳係以總價600萬元向黃 ││ │契約（黃氏六│氏六兄弟購買仁德段420之10號土地 ││ │兄與吳王麗鳳│，非僅是向丑○○購買六萬分之一（││ │之買賣契約書│買賣價格僅有170.6元）後，再以共 ││ │） │有物分割取得該筆土地之事實。 │└──┴──────┴────────────────┘
貳、被告等或其等辯護人之辯護意旨：
一、被告陳暘升：被告被告陳暘升否認犯行，辯稱：並無不法之犯意，此次不動產買賣係委請相關專業人士規劃節稅，並非惡意逃漏稅，況且依起訴書所指，被告原應繳納之土地增值稅為468981元，卻支付25萬元作為規劃節稅之報酬，差額甚小，被告何必逃漏稅等語。
二、被告庚○○○、子○○○、戊○○○：㈠事實之爭點整理
⒈不爭執部分
⑴92年12月間，被告三人有向共同被告陳暘升購買臺南
縣○○鄉○○段111之6號土地（登記所有權人為陳暘升母親褚有），並移轉取得所有權，每人應有部分三分之一。
⑵買賣契約中有約定同意做稅務規劃，相關之辦理移轉
過戶事宜，係經由申○○介紹委由戌○○之信固不動產節稅顧問公司辦理。
⒉爭執部分
⑴被告三人是否有不法幫助他人（褚有）逃漏稅捐之概括犯意。
⑵被告是否明知本件買賣將以「虛偽不實之買賣、共有
物分割」之方式逃漏增值稅，並與信固公司之人員等為概括犯意之連絡，並基於此之意思交付印鑑證明印章。
⑶被告是否知悉其所交付之印鑑證明印章係另使用於本件系爭之土地之分割及移轉之程序上。
㈡答辯要旨⒈本件被告為無罪答辯。
⒉被告於92年12月間，雖有向共同被告陳暘升購買臺南縣
○○鄉○○段111之6號土地（登記所有權人為陳暘升母親褚有），並同意辦理節稅，但被告當時之認知僅係依相關法令辦理，並不知要以假買賣及共有物分割之方式辦理。
⒊本件土地之買賣係以150 萬元約定為成交價格，之後雖
有談及辦理節稅，但被告之買賣價金並未因此降低，故對被告而言，並無任何利益可言，且增值稅縱有減少，受益者乃係出賣人，被告並無利益，如被告知悉辦理之細節，且知此為法所不許，衡以常理被告不可能同意並共謀幫助。
⒋本件公訴人所稱之土地增值稅規劃契約書二份，均係信
固公司與出賣人簽訂，被告為買受人並無簽訂類似之契約，故被告自不可能知道詳情。且此種辦理節稅之方式，其程序及法令之計算複雜，被告三人均為家庭主婦，知識不多，再加以辦理本件土地移轉之代書乙○○乃被告庚○○○之鄰居，辦理之人員稱係依法辦理，被告三人自不可能詳問其細節，辦理之人員亦確未明白告知辦理之細節，卻不意以此方式辦理，實非在被告同意授權之範圍內，亦難認被告與信固公司之人員及出賣人共謀為不法之犯罪行為。
三、被告午○○、甲○○：㈠事實之爭點整理⒈不爭執部分：
⑴丙○○透過甲○○向午○○、巳○○、寅○○、黃清
水、卯○○、辰○○等六兄弟購買台南縣○○鄉○○段420之10號土地。
⑵上揭土地買賣，係經壬○○之介紹，而至信固公司，由該公司之丁○○辦理節稅事宜。
⑶午○○在土地增值稅規劃契約書上曾簽名蓋印。
⑷午○○等六兄弟實際自丙○○處取得價款470萬元。
⑸午○○等六兄弟確實將丙○○所支付之130萬元支票轉交信固公司。
⒉爭執部分：
⑴被告午○○、甲○○等二人有無逃漏稅捐之共同犯意，及有無偽造文書之犯行。
⑵被告午○○、甲○○等二人是否與丁○○等人謀議以
「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式逃漏土地增值稅。
㈡答辯要旨
⒈台南縣○○鄉○○段420之10 號土地，為被告午○○與
五位兄弟共有，上開土地欲出賣予共同被告丙○○（登記於吳王麗鳳名下），有關買賣事宜，均係被告甲○○與代書壬○○接洽細節，被告午○○只負責簽名蓋章而已，並不知逃漏稅暨偽造文書等情事。
⒉被告甲○○因前揭土地，找代書壬○○辦理買賣過戶事
宜，壬○○告知信固公司有幫人辦理節稅，遂與壬○○一同至信固公司，由共同被告丁○○辦理，當初丁○○拿出一大疊已辦過節稅之資料，向被告甲○○稱：保證合法絕對沒問題，被告甲○○遂在相信及不知情之情況下，全權委託丁○○辦理節稅事宜。
⒊被告午○○、甲○○等二人均僅國小畢業，從小在家幫
忙耕作，大字不識幾個，根本不懂繁瑣之稅務問題；而被告午○○又為聽障，所有事情均聽甲○○說，更不知詳情。另甲○○因相信丁○○所稱可以經合法之節稅，而省稅金，遂委任壬○○、丁○○等人辦理，伊等根本不知辦理農地共有暨免徵土地增值稅等事，只知繳交新台幣130萬元，即可辦好買賣過戶事宜。
⒋被告午○○雖在增值稅規劃契約書上簽名蓋印，但根本不知契約內容，信固公司亦未詳加解釋契約內容。
⒌綜上，被告午○○、甲○○等二人並無使公務員登載不實暨逃漏稅等犯意及犯行。
四、被告巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○：辯護意旨略為：被告五人僅係國小畢業，不懂節稅之事，只能委由專業人士即信固公司處理，被告並無犯罪之認識等語。
五、被告丙○○：㈠爭執事項：
⒈被告丙○○只是單純購買土地，並無幫助逃漏稅捐之犯意。
⒉本件節稅與否其內容與過程事涉專業，係因代書壬○○
（原名洪于惠）與丁○○向黃氏六兄弟與被告指稱是合法節稅，絕無問題，而繳稅與否本與被告無關，也非被告獲利，被告提供證件資料只是單純為了能買地過戶，而非幫助逃漏稅捐。
㈡答辯要旨：
⒈被告係因相信專業代書壬○○（原名洪于惠）與丁○○
向黃氏六兄弟與被告指稱本件是合法節稅，才提供證件資料買地過戶，至於過程涉及專業，被告並不知有違法逃漏稅捐之處，是以並無幫助犯意，自不該當幫助逃漏稅捐之構成要件。
⒉被告係因相信專業代書壬○○（原名洪于惠）與丁○○
向黃氏六兄弟與被告指稱本件是合法節稅，才提供證件資料而為的是要買地過戶，事實上節稅與否本與被告無關，被告從頭到尾都只是單純要買地而已，根本沒有要幫助逃漏稅的犯意。而且戌○○於偵查中亦已陳述：「有跟他們說是辦理過程是合法節稅..... 」等語（見95年5月30日偵查筆錄第1頁），顯見被告確實確信本件節稅係屬合法，至於因過程涉及專業，被告只是委託代書辦理土地買賣過戶，被告確實並不知有違法逃漏稅捐之處，是以並無幫助犯意，自不該當幫助逃漏稅捐之構成要件。
⒊在本案中被告事實上也是受害人，主要是因為誤信專業
代書有關合法節稅之說詞，而且所謂之節稅內容專業繁複，被告根本沒有專業能力去判斷本件有違法逃漏稅捐之處，而且本件節稅與否本與被告無關，所以當然相信專業代書等人之說詞，卻沒想到竟然因誤信專業而受到冤枉與拖累，被告只是單純要買地，被告提供證件資料給代書是為了要買地登記過戶，被告絕非為了幫助他人逃漏稅，如果被告知道本件所謂節稅事實上係屬違法逃漏稅，就絕不可能提供證件資料給代書去辦理，本案被告實屬無辜受累，並無幫助逃漏稅的犯意。
六、被告亥○○：㈠答辯人即出賣人亥○○（以下簡稱甲方）與承買人戌○○
（以下簡稱乙方），雙方於92年10月16日共同簽定甲方擁有土地坐落：高雄縣○○鄉○○段673 之87地號，面積：
1795平方公尺所有權全部，同上段154之309地號，面積：
3262平方公尺所有權全部。高雄縣○○鄉○○○段872 地號，面積：5272平方公尺所有權全部，同上段873 地號，面積：4525平方公尺所有權全部，同上段874 地號，面積：3229平方公尺所有權全部，共伍筆土地，雙方買賣總價新臺幣參仟貳佰玖拾伍元整，並於簽定契約同時，乙方支付新臺幣肆拾伍萬元給予甲方作為定金之用，並就買賣標的，甲方向鳳山市農會擔保抵押設定新臺幣貳仟伍佰萬元部分，雙方協議本項借款由乙方承繼，尾款新臺幣柒佰伍拾萬元應於三個月內過戶完畢同時交付。詎料乙方簽定契約後發現甲方原向鳳山市農會借款之利息尚有部分未繳納，致乙方計算後，認為再背負甲方尚欠之利息，已違反當初購買之本意而反悔，所以欲解除契約，但乙方在雙方交付移轉過戶所需證件後，卻已先行將其中一筆土地（高雄縣○○鄉○○段154之309地號）移轉登記給予乙方指定之登記名義人（買賣合約書中有約定承買人可以指定登記名義人），造成違背契約之本旨，最後雙方協調後，乙方願將原已支付甲方之定金新臺幣肆拾伍萬元轉作為契約之違約金，並將已移轉登記之土地所有權回復原狀給予甲方。㈡甲方學識疏淺，當時出賣土地之原意，僅因年事已高，為
了減輕經濟負擔，改善自己的財務壓力，且在辦理移轉登記過程中，僅有乙方在與土地代書交涉事宜，而甲方交出過戶證件後，就不再過問細節，所以甲方並不知情，遑論有起訴書中所謂犯刑法第214 條使公務員登載不實事項及稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐等罪嫌可言。
七、被告酉○○：㈠本案被告將臺南縣○○鄉○○段○○○ 號出售與戌○○，雙方是買賣關係，所收款項10萬元是訂金。
㈡因制式的買賣契約書中，約定不動產移轉登記時，賣方同
意買方自由指定自己以外之名義人為權利人，因此買方戌○○要將該筆土地登記給誰，是他的權利，被告無權過問。
㈢在本筆不動產買賣中，因有私人抵押權，在簽約時，雙方
言明，若戌○○無法解決抵押權之問題時，將該筆土地返還賣方。
㈣有關共有物分割之登記事項，被告無法知悉。
㈤本案並無逃漏稅捐之問題，陳暘升與庚○○○等三人的土
地增值稅468981元已繳納，黃氏六兄弟的部份，日後再移轉時，仍需繳納，他們只是自由選擇先繳或慢繳，就像贈與稅一樣，有的父母將財產一次全部贈與子女，願意一次繳納全額的贈與稅，有的父母將財產贈與給配偶二分之一後，再每年父母雙方再各贈與111 萬元給子女，以達到免贈與稅的目的。因此有關本案土地增值稅，國家稅收並無短收，反而因像本案共有物分割，政府增加不少印花稅、規費、綜合所得稅及營業稅的稅收；更有些免稅的農地的地主出售土地時，因想要先拿到價款，不申請可免稅的農業使用證明，也有不少農地地主，選擇繳納土地增值稅，如附件土地增值稅繳款書所示，這些稅捐稽徵機關都知情。
八、被告壬○○：㈠檢察官草率以淺見、自我意識起訴被告偽造文書、違反稅
捐稽徵法，並敘述以共謀使公務人員登載錯誤之罪行，有違事實查證。
㈡節稅公司及節稅的違法性認知是否一般人應知曉？或專業
律師、會計師、法律人以外人是否有違法性之認知？㈢依據共有物分割登載法則、地政法則、稅務法則，在節稅
共有物分割前，需以明細表，分算調高前次，由地政人員轉送一份明細表給稅捐處，取得分算同意並予部分繳稅之通知，才能完成地政登記手續，稅務人員已審核明細無誤，再行部分課稅稅務之完成，豈能再論以違法。
㈣共有物分割調高前次在分算表，原地主已先繳納部分稅額核發確定，再由地政法則完成登記，一切合法手續。
㈤臺灣全省各機關共有千件萬件的共有物分割，節稅法則，本件稅務機關主辦、主管在玩法。
九、被告申○○：㈠事實之爭點整理：
⒈不爭執部分：
⑴戌○○係信固公司負責人；乙○○受僱於信固公司，
為執業土地代書；丁○○受僱於信固公司，負責內勤簽約事務。
⑵民國92年12月間，戊○○○、庚○○○、子○○○等
三人有意向陳暘升購買台南縣○○鄉○○段111之6號土地。
⑶渠等四人找上戌○○協助辦理節稅規劃，由丁○○向
雙方說明如何辦理節稅，而謀議以「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式逃漏土地增值稅，並由戌○○於92年12月17日，與陳暘升簽訂「土地增值稅規劃契約書」，由陳暘升交付25萬元之委託規劃費用予信固公司，戌○○隨後找上酉○○提供台南縣○○鄉○○段○○○ 號土地，及透過具有幫助逃漏稅捐犯意之林明得、癸○○二人找上亥○○提供高雄縣○○鄉○○段154之309號土地，辦理虛偽登記以協助逃漏稅捐，黎洪英與亥○○即基於幫助逃漏稅捐及共同使公務員登載不實事項之犯意聯，由酉○○、亥○○提供前揭免徵土地增值稅之農地所有權狀、印鑑證明及身分證件等資料，再由乙○○、酉○○以前揭二筆應稅土地與二筆免稅土地，以「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式，達成陳暘升與戊○○○三人間土地買賣交易免徵土地增值稅之目的，以此不正當方法，藉以逃漏陳暘升原應該繳納之土地增值稅468981元。
⒉爭執部分：
⑴被告申○○從事房地仲介，在本案角色，僅仲介同案
被告庚○○○、子○○○、戊○○○及同案被告陳暘升買賣坐落台南縣○○鄉○○段第111之6號土地。
⑵依被告所認知，信固公司係合法之節稅顧問公司，亦
以合法方法為人節稅；因上述出賣人為節稅，爰單純介紹買、賣雙方至信固公司洽辦節稅事宜。
⑶信固公司以何方法節稅，被告並不瞭解；上開買、賣
雙方如何配合信固公司規劃節稅，被告並未事先告知雙方，亦未參與討論。
⑷案發後，被告始悉信固公司以本案之非法方法辦理節稅。
⑸被告於95年10月11日偵訊時供稱「（問：你事前有無
向陳暘升、庚○○○、子○○○、戊○○○等人說明乙○○所稱之節稅規劃內容？）事前都有先跟他們四人講，而且還帶他們四人去信固公司，由信固公司人員向他們四人說明」等語，所稱「事前都有先跟他們四人講」，指告知可以節稅，並未談及「規劃內容」（被告不懂稅法，不知如何節稅）。
㈡答辯要旨：
被告申○○未參與節稅規劃之事宜，主觀上亦無違法性之認識，請為無罪之判決。
十、被告己○○：㈠被告並未參與辦理規劃節稅，亦未分配得到節稅款，亦無所謂之犯意聯絡。
㈡本案被告己○○本是從事土地買賣仲介行業，本案祇是土
地買賣的仲介者（牽猴仔者）介紹土地買賣所得該給酬勞的介紹費。所得柒萬伍仟元還不及該項土地買賣應得的百分之一介紹費。百分之一的介紹費部分貳拾伍萬元是梁志明仲介者所得。此項土地買賣額付給仲介者百分之一參拾多萬元仲介費是合情合理的報酬，顯然無違法過份取得酬勞，請為無罪之判決。
㈢本案節稅法是專業代書的從事過戶法則，檢察官均無法瞭
解程序法令，被告從事仲介買賣土地焉能知道專業法令是如何構成，無違法性之認知，難道仲介者必需介紹土地再去尋求會計師的專業經驗法規嗎？請為無罪之判決。
十一、被告癸○○：㈠刑法上共同正犯之成立，須有犯意之聯絡及行為之分擔，
始克成立，否則，即無由以共犯論擬。本案係己○○請託被告尋找農地之賣主，當初己○○並未向被告表示係要辦虛偽過戶買賣，否則被告根本不會答應代為尋找賣主。嗣被告找到有意賣地之賣主亥○○後，乃請亥○○與買主直接洽談，因而買賣雙方約在鳳山市亥○○做生意（賣飯）之處所親自見面，逕行接洽農地買賣之事宜。當時，彼等洽談之際，亥○○與己○○等人係在庫房裡洽談，被告則到外面抽煙，適遇村長而與村長在外面聊天，並未與買賣雙方洽談，故彼等洽談之內容為何？買賣是否真實？被告根本並不知情，何來知悉可言。被告既不在場而不知買賣過戶是否虛偽，顯無犯意之聯絡與行為之分擔，自難謂被告屬共犯，自不能認被告應共同成立刑法第214 條之使公務員登載不實罪及違反稅捐稽徵法第43條第1項之罪。㈡至於共同被告戌○○稱被告亦知悉辦理過戶是虛偽的云云
，完全係主觀上臆測之詞，尚難採為不利被告之認定依據。蓋以被告雖為仲介者，有為之尋找賣主而引介並收取仲介費，但被告所參與者，亦僅引介而已，整個買賣洽談之過程，被告並不在場，係由買賣雙方直接洽談，被告並未參與。僅因被告係到場引介，致戌○○主觀上誤會而推測被告亦知悉過戶為虛偽，被告誠屬冤屈，應予澄清。
㈢事後被告所收取之報酬，亦係單純之買賣仲介之仲介費，
乃屬仲介買賣成立而收取之正當報酬。否則，倘買賣為虛偽，則買賣根本不成立，雙方間根本無買賣契約之存在，又何庸給付仲介費予被告？足證被告不知買賣係虛偽，請為無罪之判決。
叁、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；刑
事訴訟法第一百五十四條第二項定有明文。如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法以為裁判基礎（最高法院40年台上字第86號判例參照）。又刑事訴訟法第一百六十一條第一項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。其所提證據之證明力必須達於使法院確信起訴之犯罪事實為真實程度，倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其闡明之證明方法，無從說服法官以形成被告有罪之心證，而有合理懷疑存在者，基於無罪推定之原則，即應為被告無罪判決之諭知（最高法院76年度台上字第4986號判例、92年度台上字第128 號判例意旨參照）。而於有疑獄之時，如於輕重之間疑而難決，必須有一決定之標準，此時有一極為重大之原則即「罪疑惟輕」。本於這一原則，必須重視不辜，所以如於罪的有無之間疑而難決時，必須有一決定之標準，即「與其殺不辜，寧失不輕」。所謂「疑」者，即所謂「合理的懷疑」，亦即必須信其有罪至無合理之懷疑。換言之，所謂有合理之懷疑，係指在一切之証據經過全部之比較與考慮以後，審理事實之人本於道義或良知，對於所訴之事實，不能信以為真。究有無合理之懷疑，是本諸一顆赤誠之心，對於全部證據為冷靜之觀察，發生理智之瞭解，不受任何一造之影響，沒有偏見，沒有恐懼。所謂懷疑，當然只是一種可以說出理由來的懷疑，而不是無故置疑，合理之懷疑及於構成犯罪之一切要件。換言之，即須證明構成犯罪之一切要件，而排除每一合理無罪之假定。所以審理事實的人，對於被告有罪、無罪俱有懷疑時，仍應對被告作有利之認定。訴訟上用以證明事實之証據，須於通常一般人均不致有所懷疑，而得確信其真實之程度，始得據以為有罪之認定，倘其證明未達此一程度，而有合理之懷疑存在，致無從為有罪之確信時，即應為無罪之判決。
肆、本院認定被告無罪之理由
一、查本件被告等人確有以上開表一至表四之交易時序、方式完成登記並達成土地交易免徵土地增值稅之目的，業經被告等人承認在卷，且有上開檢察官提出之證據方法為證，堪認此部分之事實屬實；惟本件是否構成逃漏稅捐，財政部歷來函示之見解固然重要，但本件之「節稅」規劃，是否為違法行為並構成刑事犯罪，仍有合理之懷疑，茲詳述如下：
㈠按「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設
定典權時，經核定之申報移轉現值中減除左列各項後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。」、「已規定地價之土地分割時，其分割後各宗土地之原規定地價或前次移轉申報現值、最近一次申報地價及當期公告土地現值之總和，應與該土地分割前之地價數額相等。」土地稅法地31條第1項第1款及平均地權條例施行細則第23條第1 項分別定有明文。次按「共有土地分割，共有人所取得之土地，其價值減少數額在分割後公告土地現值一平方公尺單價以下者，准免由當事人提出共有物分割現值申報。」復為財政部81年7 月6 日台財稅第000000000 號函所揭示在案。又人民僅有依法律納稅之義務，為憲法第19條所明定，即所謂稅捐法定主義，人民僅依法律所規定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項目而負納稅義務。查本件被告等人辦理共有土地分割，以達到節稅之目的，依上開表一至表四所示，其過程皆依首揭之規定與解釋令函辦理，似無不法之處。
㈡查本案被檢察官認被告涉有逃漏稅捐等犯行之重要令函即
財政部93年8月11日台財稅字第00000000000號令，其函文為：「原持有應稅土地之土地所有權人，利用應稅土地與免徵或不課徵土地增值稅之土地，取巧安排形成共有關係，經分割後再移轉應稅土地者，無論再移轉時之納稅義務人是否為原土地所有權人名義，依實質課稅原則及土地稅法第28條、第31條規定，該土地於分割後再移轉時，應以其分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額課徵土地增值稅；本解釋令發布前類此上開經共有分割且再移轉之案件，應依上述規定補徵其土地增值稅。各稽徵機關並應加強宣導，提醒納稅義務人勿取巧逃漏。」，乃各縣市稅捐單位根據此解釋令函補徵土地增值稅，惟財政部前揭解釋令其重點在於類似案件必須要補徵土地增值稅；至於是否構成刑事犯罪，當然由法院依法行使職權認定之，非謂類此案件除依法補稅外，即當然構成犯罪。
㈢上開財政部93年8月11日台財稅字第00000000000號令函有違反租稅法定主義之嫌：
查財政部93年8月11日台財稅字第00000000000號令，其內容涉及人民租稅之負擔，不符合憲法第19條之租稅法定主義，尤以該函令末句責令「各稽徵機關並應加強宣導，提醒納稅義務人勿取巧逃漏」，顯已對外發生規範一般人民之效力，其性質核屬未經法律授權，參酌行政程序法第174條之1之立法意旨，上開財政部之職權命令有效與否頗值商榷。縣市稅捐機關據以作成系爭補徵土地增值稅之處分，是否合法，非無研求之餘地。是以土地所有權人依據稅捐機關先行核發之稅單完納土地增值稅，嗣並據以完成土地移轉登記，依行為時之稅法、土地法規暨相關解釋函令並無不法，縱因此而減免相當土地增值稅，亦係共有物分割及當時有效法令所產生之效果，似無不法之處。換言之，本件被告等人於斯時如此法令時空背景之下，信賴相關稅法，而為系爭土地買賣、納稅、移轉等行為，是否能遽斷渠等具有違法性之認識，要有合理之懷疑。
㈣從法之安定性及司法院25年院字第1557號解釋觀之，被告等人之行為亦應在不罰之列：
參諸司法院25年院字第1557號解釋：「..... 其原處分或原決定即屬確定，該原處分或原決定之官署，均應受拘束，不得由原決定官署自動撤銷其原決定。..... 苟原處分原決定或再訴願官署，於訴願再訴願之決定確定後，發見錯誤或因有他種情形，而撤銷原處分另為新處分，倘於訴願人、再訴願人之權利或利益並不因之而受何損害，自可本行政權或監督權之作用另為處置，不在該條應受拘束之範圍。」之意旨，行政處分一旦產生確定力，行政機關即應受拘束，須對人民有利之情形始得另為決定，倘變更後對相對人權益產生侵害，即不容隨意變更。查被告等人依行為時有效之法令規定，取得稅捐機關不予課徵土地增值稅之行政處分，該處分已屬確定之行政處分，依法安定性原則及信賴保護原則，自不容行政機關隨意變更，自亦不容稅捐機關事後補徵土地增值稅，則依法秩序之一體性及安定性，被告等人之行為，自不構成刑事犯罪。
㈤查本案稅捐機關作成系爭補稅處分之理由，係引據「實質
課稅原則」作為依據。然租稅法定主義為法治國之基本原則，亦為我國憲法第19條所明文規定，被告等人係依行為當時有效之法令而為之節稅規劃，應無違法性之認識。且行政法院實務向認，「實質課稅原則」在適用上仍應嚴守租稅法定主義，而非可單憑行政機關空言「實質課稅原則」，即得擅自依職權命令違法課徵，恣意剝奪人民憲法上所保障之財產權（最高行政法院91年度判字第1482號、第1563號、第1631號、92年度判字第1826號、93年度判字第
521 號等有關「前手債券利息扣徵稅款」爭議事件之判決闡釋甚詳）。因此，財政部前開函示在無任何法律或授權法規之情形下，遽以「實質課稅原則」之抽象原則，就系爭土地買賣責令稅捐機關補徵土地增值稅，手段上已破壞租稅法治國家之基本原則──租稅法定主義，至為明顯。從而，在租稅法定主義之基礎下，被告等人之節稅行為，自不構成刑事犯罪。
二、又按「稅捐稽徵法第41條係以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐為其犯罪構成要件，所謂詐術必須積極行為始能完成，至以其他不正當方法，亦必具有同一之型態，方與立法之本旨符合。例如造作假單據或設置偽帳以逃漏稅捐之類是，蓋以此等行為含有惡性，性質上屬於可罰性之行為，故在稅法上科以刑事責任。對於其他違反稅法行為，例如不開立統一發票或不依規定申報稅課等行為，各稅法上另訂有罰鍰罰則，並責令補繳稅款為已足，如另無逃漏稅捐之積極行為，不可納歸刑罰之範疇，此種單純不作為在法律上之評價，不能認與該法第41條詐術漏稅之違法特性同視。依該罪構成要件，必須作為方足以表現其違法之惡性，消極的不作為，縱有侵害稅捐稽徵之法益，亦難謂與作為之情形等價，故不能以該罪相繩。」最高法院73年4 月17日73年度第4次刑事庭決議可資參照。又「刑法第339條第1 項詐欺罪之成立，以意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付為要件。所謂以詐術使人交付，必須被詐欺人因其詐術而陷於錯誤，若其所用方法，不能認為詐術，亦不致使人陷於錯誤，即不構成該罪。」最高法院著有46年台上字第260號判例可稽。
三、查關於系爭土地之買賣，案外人即信固公司之人員戌○○、丁○○、乙○○等人係先辦理土地共有物分割登記完畢後即申請地價改算，例如，系○○○鄉○○段000-0000地號土地係先於93年2月2日分割登記完畢後，即申請地價改算，高雄縣鳳山地政事務所遂旋以三字第1095號地價改算通知書（附有土地共有物分割地價改算表）函知高雄縣政府稅捐稽徵處，此有該地價通知書影本一份（二張）在卷可稽（見94他3451號偵卷頁62、63）。換言之，系爭土地於共有物分割登記完竣之後，高雄縣鳳山地政事務所就已將「地價改算通知書」通知高雄縣政府稅捐稽徵處，若高雄縣政府稅捐稽徵處認為地價改算並不合法、或不合理或有疑慮，依法其有實質審查權，則應不同意地價改算，惟高雄縣政府稅捐稽徵處收到「地價改算通知書」後並未表示反對，地價完成改算後，土地所有人依法再出售土地，高雄縣政府稅捐稽徵處亦是依改算後之移轉現值，同意系爭土地之土地增值稅為零，執此足證，高雄縣政府稅捐稽徵處自始即知悉地價改算之事實，且未有反對之意思。既然，高雄縣政府稅捐稽徵處自始即知悉地價改算之事實，並同意地價改算，則嗣後同意系爭土地之土地增值稅為零，自非係因陷於錯誤所為之行政處分，既未陷於錯誤，依首揭最高法院46年度台上字第260 號判例意旨，即應認為被告等人辦理共有土地分割，以達到節稅目的之行為，與詐欺逃漏稅捐之構成要件尚屬有間。至於另筆系○○○鄉○○段○○○ ○號土地關於共有土地地價改算之辦理程序並無不同。亦即，台南縣稅捐稽徵處新化分處於共有物分割地價改算當時，即已知悉，並無陷於錯誤，因此，台南縣稅捐稽徵處新化分處嗣後同意系爭土地之土地增值稅為零，自非係因陷於錯誤所為之行政處分，既未陷於錯誤，依最高法院46年度台上字第260 號判例意旨，即應認被告等人辦理共有土地分割，以達到節稅目的之行為，與詐欺逃漏稅捐之構成要件尚屬有間。本件辦理共有土地分割，以達到節稅目的之行為，係依財政部當時有效之解釋令函辦理，實難類比為以積極行為造作假單據或設置偽帳以逃漏稅捐之行為，依上開最高法院73年4 月17日73年度第四次刑事庭決議，應認為被告等人辦理共有土地分割，以達到節稅目的之行為，尚難構成逃漏或幫助逃漏稅捐罪。否則，被告依當時有效之解釋令函所為之行為，僅因事後財政部以上開00000000000 號解釋令變更，即遽論為違法行為，並均論為刑事犯罪行為，將讓一般國民無所適從，亦與刑法罪刑法定主義相違，自非可採。
四、查本件於偵查期間，檢察官就是否構成逃漏稅捐乙節尚且以公文函詢財政部，其函文略以：
「主旨：有關土地所有權人利用免徵或不課徵土地增值稅
之土地與應稅土地辦理共有物分割規避土地增值稅之情形，是否違反稅捐稽徵法第41條、第43條之規定，請惠復。
說明：
一、本署辦理94年交查字第314號、第355號案件，需上開資料參考。
二、貴部為防杜此類逃漏稅賦案件，於民國93年8 月11日以台財稅字第00000000000 號發布函令，依實質課稅原則及土地稅法第28條、第31條規定補徵其土地增值稅，係認土地所有權人為『取巧安排形成共有關係』，惟此種情形是否也涉主旨所述之法條，請惠示意見供參。」此有台南地檢署94年11月3日辛○朝慮常94交查355字第67273 號函一件附卷為參（見94交查355號卷頁8），足見本件被告是否構成犯罪其前提關鍵所在即以本件手法達成節稅是否法之所許，是否構成逃漏稅捐之刑事犯罪，甚至貴為法律專家之檢察官亦無十足之把握，仍須諮詢財政部，在在可見本件所涉及之節稅規劃內容、流程及相關法令確屬至為高度專業之範疇，要非一般人所能輕易認識或了解。次查，本件被告之學歷或職業分別如下：庚○○○為小學畢業，子○○○為國中畢業，戊○○○為小學畢業，午○○為小學畢業，巳○○為小學畢業（計程車司機），寅○○為小學畢業（計程車司機），丑○○為小學畢業，卯○○為小學畢業，辰○○為國中畢業，甲○○為小學畢業，丙○○為高職畢業，亥○○為小學畢業，酉○○為二、三專畢業，壬○○為高職畢業，申○○為國中畢業，己○○為小學畢業，癸○○為二、三專畢業，此分別有個人基本資料查詢結果、計程車駕駛人執業登記證影本可稽（見本院卷㈢頁68至84、頁124.125 ），以如此之學歷及生活之經驗，渠等縱使有被告知本件是辦理節稅規劃，但對於何謂節稅、節稅方法、流程及相關法令能否知悉？縱能知悉，是否能達到一定水平之專業認識，實在不具一般應有之期待可能性。縱使就本身即為代書之被告壬○○，公訴人亦未舉證證明其確實具有本件節稅所應有之專業程度。況且本案之相關買賣、共有、分割、移轉、委託節稅規劃等行為時間係民國92年12月17日（見355號偵卷第114頁之土地增值稅規劃契約書）、93年1月15日、93年1月19日、93年2月2日、93年3月18日、93年4月8 日（見上開表一至表四）；而財政部認此種節稅方式為取巧安排形成共有，應依實質課稅原則及土地稅法規定補徵土地增值稅之該第00000000000號函，係於之後之93年8月11日始行發布，函內並明確指示各稽徵機關應加強宣導，提醒義務人勿取巧逃漏等語（見3451號偵卷第21頁），足見財政部似亦認為此種「取巧逃漏」尚非為一般社會大眾所知曉，是以，實在難以期待被告有違法性之認識；況且本案辦理時間係在該函發布前之數月，亦難率以溯及既往而認被告確實知悉並利用取巧乙節。準此，檢察官所舉之證據尚不足以令本院形成被告確有違法性之認識。
五、被告陳暘升部分查依起訴書指出，被告陳暘升原應繳納土地增值稅468981元，而查其卻支付25萬元作為規劃節稅報酬觀之，其差額僅21萬餘元，被告陳暘升倘有逃漏稅之犯意，何以僅在僅有如此小之差額下，甘冒違法之險，此顯有違一般生活經驗法則，而存在合理之懷疑。況查稅捐稽徵之目的，基於人民自由買賣或有實際交易、獲益、所得或所有權移轉變動時為利國家稅收，充實國庫並避免虛偽不實而依一定法令課以稅捐。查被告陳暘升固為系爭仁德段111之6地號土地之出賣人（所有權人為其母褚有），而必須依法認定是否應該繳納土地增值稅，但其並未熟稔相關稅法，乃委請專業人士即信固公司規劃節稅之道，以其如此之行為模式，較之於國內富商高賈為節省稅金，大多以各種節稅方案，透過專業如律師、會計師、財稅顧問公司之規劃分析實施，比比皆是，並無較為突兀之處，是以，被告陳暘升委請節稅顧問公司即信固公司規劃節稅，是否可以遽認其確有逃漏稅捐之犯意，要有合理之懷疑。
六、被告庚○○○、子○○○、戊○○○部分㈠查公訴人固以證人戌○○於95年4 月18日偵查中證稱：一
般過戶只要一張印鑑證明，為了辦理節稅，需要四、五張印鑑證明來辦理過戶，所以公司一定有與被告庚○○○等三人解說節稅事宜云云（見335 號偵卷頁92），資為證據方法〔見起訴書證據清單編號一㈡〕。惟查，證人戌○○上開證詞中之「一定有」業屬其個人推測之詞，依刑事訴訟法第160 條之規定，不得作為證據。茲進而詳稽證人戌○○於該日偵查中之供詞：（本案相關人中有那些人不知道是用假共有辦理真買賣？）應該大家都知道，連告訴人本身（註：指被告庚○○○等三人）都知道（亦見335 號偵卷頁92），其所謂之「應該」，亦屬其個人主觀之推測，而非其親身與聞或參與，基於上開同一規定，亦不得作為證據。嗣證人戌○○於96年5 月30日本院審理中證稱：
（你是否知道庚○○○、子○○○、戊○○○三人跟陳暘升，有同意辦理節稅，才由申○○帶到公司，由乙○○為他們說明節稅的細節？）應該是這樣，我當初應該是說「他們應該知道」。（請審判長提示94交查335號卷第101頁之筆錄，你在偵查中有跟檢察官說「申○○和他們雙方說明節稅的大概內容，經過雙方同意，才帶到公司，由乙○○補充說明」，你有無這樣陳述？）我有講大概的內容，我是認為申○○應該有向庚○○○、子○○○、戊○○○三人說明。（你認為申○○應該有向庚○○○、子○○○、戊○○○三人說明節稅內容，為何會這樣認為？）因為辦理這種共割案件很複雜，所以我認為申○○應該有先跟他們說過，才帶到公司，這是我的猜測。（有無跟買賣雙方當事人說買賣節稅的方法？）我沒有跟他們接觸等語（見地院卷㈡頁204 ），亦充斥「應該知道」之推測之詞，甚至於直接表明「這是我的猜測」，在在顯見其於偵查中、審理中諸多其個人推測。尤其既已供證其並未與買賣雙方當事人包括買方之被告庚○○○等三人有所接觸，自無從就節稅規劃事宜詳告被告三人，益證其上開供詞確屬個人之臆測，是以，證人戌○○之供證不得資為被告不利認定之依據。
㈡公訴人雖又以共同被告申○○於偵查中曾稱有事先向被告
三人與賣主說本件之節稅規劃內容資為證據方法（見起訴書證據清單編號五）。但查，證人即共同被告申○○於96年5 月29日本院審理中證稱：「（到信固不動產節稅顧問公司之後，是否乙○○向他們解釋節稅內容）當時沒有說內容狀況，只有說那是合法節稅，我當時也在場」；又對於伊曾在偵查中稱代書乙○○稱有解釋節稅內容，申○○則證稱：「當時我有講這些，只是不知道內容是什麼意思，我只是帶他們去信固不動產節稅顧問公司，但他們不曉得內容是什麼，就是談價格，兩方同意，並配合辦理節稅」、「（你事前有無向庚○○○、子○○○、戊○○○三人說明節稅的內容？）沒有，我自己也不曉得節稅的內容」、「（有關於節稅的細節，你到底有無跟庚○○○、子○○○、戊○○○三人講過？）沒有，我不是專業，只是介紹成交」（見地院卷㈡頁191.192 ）。依上開供證可知，就被告庚○○○等三人究係有無自證人即共同被告申○○處被告知節稅細節，告知者申○○有無節稅方面之專業能力，被告知者即被告三人有無充分理解所謂之規劃節稅，在在仍存有合理之懷疑。是以，檢察官所引證人即共同被告申○○於偵查中之供證，尚不足資為被告三人不利之認定。
㈢又本件辦理土地過戶分割之代書為乙○○，其於95年10月
11日偵查中證稱：「（你向何人說明節稅規劃內容）我印象中只有陳暘升」（見4376號偵卷頁19）；乙○○於96年
5 月29日本院審理中亦證稱於偵查中確有為上開之供述（見本院卷㈡頁181 ），再參以所謂節稅乃係節省土地增值稅，而信固公司僅有與土地出賣人訂定「土地增值稅規劃契約書」，則證人即代書乙○○係向欲節稅之土地出賣人說明節稅之細節應屬較為合理，至於被告三人僅係土地之買受人，被告三人固同意配合辦理節稅，但因信固公司表示一切均係合法之手續辦理，被告三人信賴之，且此一辦理之過程極為複雜，即令乙○○於96年5 月29日本院審理中證稱節稅規劃的內容伊有說明，但亦證稱被告是否知道細節，伊不曉得（見本院卷㈡頁181 ），依上開證人乙○○之供證可知，被告庚○○○等三人於本件節稅規劃處理過程中，是否業已被充分告知相關細節、法令，是否業已充分了解，亦存在合理之懷疑，自無從據以認定渠等三人確有不法之犯意。
㈣證人即信固公司之人員丁○○於偵查中僅稱有向丙○○、
黃氏六兄弟及甲○○等人解釋節稅之內容，即需先以免稅之農地辦理共有，再分割，以達到建地買賣的目的（見4376號偵卷頁19之95年10月11日筆錄），並未提及有向被告庚○○○等三人詳細說明規劃的內容；又證人丁○○於96年5 月29日本院審理時則證稱：「（是否知道何人向庚○○○、子○○○、戊○○○三人講說節稅內容？）這種專業應該都是代書來解說，會比較清楚」、「（你能否說明你知道的節稅內容為何？）蠻複雜的，我也講不清楚。」、「（你到底有無直接與庚○○○、子○○○、戊○○○三人講到整個節稅的內容？）真的忘記了」等語（見本院卷㈡頁189.190 ），是則，依其證詞，亦無法證明被告庚○○○等三人確實已充分了解整個節稅之內容，則渠等三人是否具有以不法方式幫助他人逃漏稅捐之故意，仍有合理之懷疑。
㈤茲綜參上開㈠㈡㈢㈣所查可知，本件被告庚○○○等三人
之所以配合辦理節稅，係因信賴信固公司之相關人員告知一切均屬合法，方才辦理，並依其指示提出四份印鑑證明，並非渠等三人自身就此所謂節稅規劃具有專業之知識，進而以不法幫助他人逃漏稅捐之意而為。
㈥又公訴人雖認被告三人有幫助他人逃漏稅捐之犯行。但查
本件依財政部93年8月11日台財稅字第00000000000號函，係謂：「原持有應稅土地之土地所有權人，利用應稅土地與免徵或不課徵土地增值稅之土地，取巧安排形成共有關係，經分割後再移轉應稅土地者，無論再移轉時之納稅義務人是否為原土地所有權人名義，依實質課稅原則及土地稅法第二十八條、第三十一條規定，該土地於分割後再移轉時，應以其分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額課徵土地增值稅；本解釋令發布前類此上開經共有分割且再移轉之案件，應依上述規定補徵其土地增值稅」（見3451號偵卷頁21），則依其意旨，似認其補稅之時點係分割後土地再移轉時，並非係該次分割取得即應補稅。故就本件而言，姑不論上開00000000000 號令函之合憲性為何，財政部雖認應予課稅，但其時點並非係褚有將土地賣與被告三人時，而係被告三人再移轉土地與第三人時。是以系爭土地即褚有所有○○○鄉○○段111之6地號出賣予被告庚○○○等三人於93年1、2月間為分割移轉登記時，尚無上開函令所稱應依實質課稅原則予以補稅之義務，被告庚○○○等三人自無所謂幫助他人逃漏稅之事實或結果。縱使迨至被告庚○○○三人於93年將系爭土地再移轉予第三人時，亦為臺南縣稅捐稽徵處新化分處按實質課稅原則各令補繳增值稅156327元，被告庚○○○等三人並均已繳納完畢，此有臺南縣稅捐稽徵處新化分處95年6月9日南縣稅新分一字第0000000000號函在卷可按（見355號偵卷頁145-151）。故本件並無所謂幫助他人逃漏稅之客觀事實，亦無幫助他人逃漏稅之結果。
㈦又依證人乙○○於本院審理時所證稱，在本案發生之前，
已以此一方式辦理十多件節稅之案件，並稱：「（現在是否可以這樣做）共有物分割登記還可以做，但不能地價分算，不能墊高前次的移轉現值，所以也沒有辦法達到節稅目的」、「（為何以前可以，現在不可以）因為財政部在93年8 月11日發布一個行政命令，這個公文簡單說就是不可以再地價分算，所以不能再節稅」，「（你有無向庚○○○、子○○○、戊○○○三人解釋雖然有買農地進來，取得持分，但是沒有擁有農地的所有權）我好像只說流程，沒有講的很仔細」，「（你有無向庚○○○、子○○○、戊○○○三人解釋雖然必須要與他人共有建地或農地，但是共有不是最後真正的目的，最主要是要辦理節稅？）有」，「（你有無向庚○○○、子○○○、戊○○○三人說明共有不是最後目的，他們三人有無表示或反應有違法情形）有一位在質疑」，「（哪一位在質疑？質疑的內容？）庚○○○，他有問合不合法」，「（他如何問）他只問合不合法」，「（你如何回答）我有回答他『這是合法的』」，「（三個人的姓名都相類似，為何你記得是庚○○○？）我們都住在歸仁，我有去過他的麵攤吃麵，他在賣麵」，「（為何你回答這是合法的）因為我們認為這個都是經過登記分算的土地，且有經過地政機關分算完成，通知稅捐機關，然後在移轉時，我們依據那個地價於申報土地增值稅，再移轉土地，稅捐機關開立的免稅增值稅單」，「（其餘二人有無質疑？）合不合法的問題是庚○○○要補印章時，他問我的」等語（見本院卷㈡96年5 月29日筆錄），是以依上開證人乙○○所稱，縱認被告三人知另要取得並共有農地，但被告似乎係在被告知且認知此係合法之情形下，始同意配合辦理，被告是否具有假共有農地使公務員登載不實及不法幫助他人逃漏稅捐之不法犯意，要存在相當合理之懷疑。
㈧綜上所查可知，本件之節稅規劃可謂極為複雜，被告庚○
○○等三人僅係一般之家庭主婦，知識程度不高，其中被告庚○○○、戊○○○為小學畢業，被告子○○○則為國中畢業，此有個人基本資料查詢結果表附於本院卷㈢頁68至70可稽，實無法知悉本件之配合辦理節稅有何違法之處，況以上開方式節省土地買賣之增值稅，亦行之有年，稅捐機關不曾有不同之意見，專業者信固公司之人員亦告知一切手續均合法，被告稱無違法性之認識，有其正當之理由，被告三人實欠缺不法之犯罪意思之認知，本件應僅為政府財政部門課稅解釋前後有所不同所生之避稅爭議，要與不法逃漏稅之刑事犯罪無關，應為無罪之判決。
七、被告午○○、甲○○部分㈠查證人戌○○於96年5 月15日本院審理時證稱：「（問：
你有無在信固不動產節稅顧問公司看過午○○及甲○○？）我沒有坐下來和他們談，如果有見過也只是一個印象而已。」（見本院卷㈡頁71），準此，可知證人戌○○於偵查中所述：「..... 所有權人均知以應稅地與免稅地作共有，但不是實際有共有之情形」云云（見335 號偵卷頁92、178 ），為其個人推測之詞，不具有證據能力，不得資為判斷之基礎。
㈡查證人即共同被告壬○○，係將系○○○鄉○○段420 之
10號土地買賣節稅規劃乙事介紹由信固公司處理之人，其於95年5 月15日本院審理時證稱：「甲○○、丙○○，他們都有到我事務所，但不算委託，只是去請教而已。」、「（問：你有無告訴午○○及甲○○節稅的事情？）我有跟他們說這是合法的共割。」等語（見本院卷㈡頁76.77），由上開供證可知，有關辦理節稅乙事，被告午○○、甲○○所被告知者，係節稅是合法的。
㈢查證人即共同被告丙○○，係系○○○鄉○○段420 之10
號土地之買受人，其於96年5 月15日本院審理時證稱：「（問：壬○○有無跟你們講到稅金的事情？）我是92年買的，他說有一種節稅，他就帶我們去台南市找丁○○辦。」、「（問：他有無提到節稅是合法的？）有。」、「壬○○帶去時，我有說我是買方，我是以六百萬元買清的，這個有無合法，他們說節稅完全都是合法的。」、「....丁○○說以前人家都有辦這種節稅的，這個都是合法的。」、「..... 代書及丁○○都有說節稅是合法的。」等語（見本院卷㈡頁80.81 ），由以上供證可知，被告二人所來自壬○○及丁○○之告知者，為辦理節稅係合法的。
㈣查證人即信固公司負責人戌○○於96年5 月16日本院審理
時證稱：「我不會叫代書去騙客戶，我不知道他跟客戶談的內容，但我知道這是合法的，所以我們才辦這些案件。」等語（見本院卷㈡頁113 ），益證信固公司一再向被告保證，辦理此次節稅絕對合法沒有問題。
㈤茲再互核上開供證可知，有關本次土地買賣事宜，均係被
告甲○○與共同被告即代書壬○○接洽細節，被告午○○只到場簽名蓋章而已；參以被告午○○患有聽障（見本院卷㈠頁110 午○○障礙手冊影本），且僅國小畢業（見本院卷㈢頁71之個人基本資料查詢結果表），要難期待其能確切了解節稅之意義為何，其是否具有逃漏稅暨偽造文書之犯意，即存在合理之懷疑。本件被告甲○○詢問代書壬○○土地增值稅金後，發覺太高，而壬○○告知可以辦理節稅，因當時正值土地增值稅減半政策施行，被告甲○○乃提出質疑是否合法，壬○○又告知為合法。進而再至信固公司時，職員丁○○復告知其合法性，並拿一疊資料告知係伊等之前所辦過相同之案件，令被告甲○○深信辦理節稅是合法的，且被告甲○○亦僅國小畢業（見本院卷㈢頁77之個人基本資料查詢結果表），教育程度不高，何能期待其憑自身之知識或學識判斷本次所謂「節稅」是否合法？是被告甲○○是否具有逃漏稅及偽造文書之犯意，亦存在合理之懷疑，爰為被告午○○、甲○○二人無罪之諭知。
八、被告丙○○部分㈠查證人戌○○於偵查中證述：「有跟他們說是辦理過程是
合法節稅..... 」等語（見355號偵卷頁100）；且於本院審理時亦已證實前述偵查中之證言為實在（見本院卷㈡96年5月16日審判筆錄第8.9頁），足見信固不動產節稅顧問公司確實有向前來辦理節稅之客戶說明節稅規劃係屬合法。
㈡證人即共同被告甲○○於本院審理時證稱：「（當時他們同意賣地，雙方有無談好價金？）有說600 萬元買清的。
」，「我們先去找壬○○查看看稅金多少，查完稅金之後，再由丙○○開價600 萬元買清的。」，「（買賣土地價金是否你們去找節稅公司之前就已經決定了？）價金談好之後壬○○就說有節稅的方法，才去找信固不動產節稅顧問公司，他說這是合法的。」，「（去的情形如何？）丙○○有跟丁○○說是以600 萬元買清的，丁○○告訴黃氏六兄弟可以節稅，我們還有問這是否合法，丁○○說這是合法的..... 」，「丙○○一開始就跟丁○○說他是買清的，我們也沒有聽到丁○○在解釋什麼。」等語（見本院卷㈢96年5月16日審判筆錄第11.12頁）；而證人丁○○亦證稱「（你是否知道本件吳先生是契約當事人？）不是。」，「（你說明的對象是否針對契約當事人？）是。」，「（你當時說明的契約對象不包括吳先生？）對，我印象中他不管這件事，他只付錢。」等語（見本院卷㈡96年5月16 日審判筆錄第24.25頁）。
㈢證人即共同被告壬○○證稱：「（你當時也有跟黃氏兄弟
說這是合法的節稅？）有說。」，「（和被告丙○○有無關係？）沒有，因為被告丙○○是買清的。」，「（所以減稅對丙○○沒有好處？）對，他要支付600 萬元。」，「（你有無叫丙○○配合做共有物分割辦理？）..... 配合我沒跟他說，因為共有物分割是信固不動產節稅顧問公司做的。」，「（你何時知道他們雙方已經談好買賣價金？）甲○○又來找我。」，「（他們已經談好買賣價金，順便問我節稅的事情。）」，「（當時問你節稅的事情時，你就可以用130 萬元解決增值稅的問題？）金額不是我講的，是我帶他們去信固不動產節稅顧問公司，信固不動產節稅顧問公司的人講的。」，「（去信固不動產節稅顧問公司之前，黃氏六兄弟有無跟你說丙○○可以配合節稅的話，可以降低買賣價格？）我沒有聽他說。」，「（依你所知，本件後來有節稅與這件買賣後來有無降低買賣價金有無關係？）我不知道，這都是他們雙方講好的。」等語（見本院卷㈡96年5 月16日審判筆錄第16.17.20.21.22頁）。茲由上開供證可知，被告丙○○確實與黃氏六兄弟已經先談好價金600萬元，才又去問壬○○節稅之事。㈣是則，依前述證人甲○○、丁○○、壬○○所言，足證系
爭買賣價金是查完應繳納之稅後，雙方就已談好金額600萬元，縱使後來有去節稅亦未改變價金，顯見賣方去節稅是單純由賣方獲利，買方即被告丙○○並未因此減低買賣價金之支付，是以被告丙○○買地並未因節稅而降低買賣價金，則其是否有幫助逃漏稅之必要、動機與犯罪之故意，要實存有合理之懷疑。再者，壬○○與丁○○確實有向被告丙○○陳述本件節稅係屬合法之行為，以致被告丙○○相信專業而提供證件資料辦理過戶，至於如何辦理丁○○並未向被告丙○○詳加說明，被告丙○○亦僅單純認為買地當然要提供證件資料，復加以信固公司人士一再保證係屬合法行為，被告丙○○自當配合辦理，其是否具有犯罪之故意，在在存有合理之懷疑。
㈤綜上所查，被告丙○○似係因為相信代書即共同被告壬○
○（事實上壬○○本身是否確實具有節稅規劃之專業知識，仍值懷疑）及證人即信固公司職員丁○○向系爭仁德段420之10 地號土地之買賣雙方即被告丙○○、黃氏六兄弟指稱本件乃係合法節稅，始提供證件資料而為買地過戶，究其實，節稅與否、多寡本與被告丙○○無關，似無幫助逃漏稅的犯意與動機。被告丙○○當是確信本件節稅係屬合法，至於因過程涉及專業，乃委託代書辦理土地買賣過戶，被告是否確實知悉違法逃漏稅捐，是否意在幫助他人逃漏稅捐，尚乏積極事證證明之，基於合理懷疑之原則，應為其無罪之諭知。
九、被告申○○部分㈠查證人戌○○於本院96年5月30日審理時證稱如下：
①（檢察官問：請審判長提示94交查355號卷第101頁之筆
錄，你在偵查中有跟檢察官說『申○○跟他們雙方說明節稅的大概內容，由乙○○補充說明』，你有無這樣陳述？（提示並告以要旨））答：（證人當庭閱覽筆錄）我有講大概的內容，我是認為申○○應該有向庚○○○、子○○○、戊○○○三人說明。（見本院卷㈡96年5月30日審理筆錄第5頁）。
②（檢察官問：你認為申○○應該有向庚○○○、子○○
○、戊○○○三人說明節稅內容，為何會這樣認為？）答：因為辦理這種共割案件很複雜，所以我認為申○○應該有先跟他們說過，才帶到公司，這是我的猜測。（見本院卷㈡96年5月30日審理筆錄第5頁）。
③（辯護人問：申○○介紹買賣案件給你們時，是否知道
有節稅的問題？）答：我認為他知道。（見同上筆錄第7頁）。
④（辯護人問：你有無跟申○○說本件節稅的具體方法？）答：沒有。（見同上）。
⑤（辯護人問：你沒有付節稅的傭金嗎？）答：沒有。（見同上）。
⑥（審判長問：除了本件褚有及黃氏六兄弟的土地外，之
前申○○有無介紹其他節稅的案件到信固不動產節稅顧問公司？）答：沒有（見同上筆錄第9頁）。
⑦（審判長問：他既然介紹過來，信固不動產節稅顧問公
司的員工有無對申○○解釋節稅的內容及執行流程？）答：我認為有。（見同上）。
⑧（審判長問：你是否確實知道信固不動產節稅顧問公司
的員工有人向申○○解釋？）答：我對乙○○、丁○○的瞭解，他們應該或者一定會向他解釋清楚。（見同上）。
⑨（審判長問：你有無親自聽到或看到，或公司裡面有任
何日誌、備忘錄等有紀錄乙○○、丁○○有向申○○解釋節稅內容與流程？）答：都沒有，我自己也沒有對他解釋。（見同上）。
⑩（審判長問：申○○有無跟陳暘升、庚○○○、子○○
○、戊○○○解釋節稅的內容及流程？）答：我不知道。（見同上）。
㈡依上開供證可知，證人戌○○其中①、②、③、⑦、⑧之
證詞，乃其個人臆測之詞，依刑事訴訟法第160條之規定，不得作為證據；其餘④、⑤、⑥、⑨、⑩之供證，或證稱並未向被告申○○說明本件節稅之具體方法，除了本件之外，被告申○○並無介紹其他案件之節稅經驗；至於被告申○○有無向賣方陳暘升、買方陳許金梅等三人解釋節稅之內容及執行流程，伊不清楚。
㈢查證人乙○○於本院96年5月30日審理時證稱如下：
①（辯護人問：你剛才說你向陳暘升等人說明具體方法時
，申○○有在場，申○○當時有無講話或表示意見？）答：我記得他沒有說什麼話。（見本院卷㈡96年5 月30日審理筆錄第15頁）。
②（辯護人問：你除了跟陳暘升、庚○○○、子○○○、
戊○○○說明節稅的方法外，有無私下與申○○說明如何具體節稅？）答：我不清楚。（見同上）。
③（審判長問：你剛才說解釋節稅流程時，申○○在場，
你有無要求申○○配合什麼事項？）答：沒有，節稅的流程與仲介沒有關係。（見同上筆錄第16頁）。
④（審判長問：你說節稅流程與仲介沒有關係，『仲介』所指為何？）答：買賣土地的仲介。（見同上）。
㈣依上開證人乙○○之供證可知，被告申○○所參與之主要
工作乃係土地買賣之仲介，如何節稅及節稅流程為何，似非其主要工作。因此並無積極證據證明證人乙○○確有向被告申○○具體說明節稅細節或被告申○○確有積極參與節稅之解說或相關配合之工作。
㈤證人丁○○於本院96年5月30日審理時證稱如下：
①（辯護人問：你有無親眼看到或聽到申○○向買賣雙方
解釋節稅方法？）答：沒有，我覺得這種東西很專業，申○○應該不會清楚。（見本院卷㈡96年5 月30日審理筆錄第19頁）。
②（審判長問：你剛才有說到節稅部分你不是很懂，你接
觸褚有、陳許金梅、子○○○、戊○○○三人間的土地買賣時要處理節稅，你參與的過程，和申○○接觸過幾次？）答；有碰過面大約一、二次。（見同上筆錄第20頁）。
③（審判長問：碰過二次面中，你有無交代他要做何事或
傳達信固不動產節稅顧問公司要請他配合什麼事項？）答：我沒有直接跟申○○講。（見同上）。
㈥依上開證人丁○○之供證可知，本案土地買賣如何節稅確
屬相當專業之事，被告申○○似未參與、配合節稅之作業，乃至於亦未或無從向買賣雙方解釋具體之節稅方法。
㈦茲又互參證人即共同被告、系○○○鄉○○段111之6地號
土地之買受人戊○○○、庚○○○、子○○○於95年5 月30日警詢供稱：「（問：向陳暘升購買系○○○鄉○○段111之6號土地時，是否是乙○○向你們說明節稅之事？）我們透過申○○要買系爭土地，而且在未見到陳暘升前就跟申○○說好要用155 萬元買系爭土地，他並沒有向我們說明要做節稅規劃，是由申○○帶我們到信固公司，當時我們說要買這塊土地，所以去時就是準備要簽約，我們進去就見到乙○○和陳暘升，之後就簽不動產買賣契約書，當時信固公司一位小姐和乙○○有和我們說節稅規劃，說那是合法的，不要緊，因庚○○○和乙○○認識，所以也都相信他，我們才簽不動產契約書。」（警卷第108 頁參照）；另證人陳暘升亦供稱：「（問：申○○或是何人向你解釋要做節稅規劃？）沒有解釋，申○○帶我去信固公司簽約，但是信固公司丁○○和乙○○跟我說簽增值稅規劃契約是合法的，而且說可以節稅，可以繳比較少的土地增值稅。」（警卷第109 頁參照），核與證人戌○○、乙○○及丁○○上開結證情節相符，益證被告申○○僅單純仲介買賣，不知節稅之具體方法、內容與流程，更未向買賣雙方說明節稅內容，或於節稅流程中配合作業，則其是否有違法性之認識，在在仍有合理之懷疑。
㈧雖被告申○○於95年10月11日偵訊時供稱：「（問：你事
前有無向陳暘升、庚○○○、子○○○、戊○○○等人說明乙○○所稱之節稅規劃內容？）事前都有先跟他們四人講，而且還帶他們四人去信固公司，由信固公司人員向他們四人說明」云云（偵卷第17頁參照），惟姑不論被告之自白不得作為有罪判決之唯一證據（刑事訴訟法第156 條第2 項參照）；被告申○○上開之供詞是否業已達到對於幫助逃漏稅捐、偽造文書等犯罪構成要件事實為承認之程度，仍有可疑；詳言之，被告申○○縱有所謂「事先跟他們四人講」，但所講具體內容為何？深度、程度為何？有恣意規避稅捐之意？有具體違法性之認識？在在仍有合理之懷疑。總體言之，依上開所查事證可知，被告申○○對於本案節稅之認識，至多應僅止於向買賣雙方表示可以節稅，至於其是否具備詳細節稅規劃之內容、方法、流程所應有之專業知識，是否確有違法性之認識或犯罪之故意，仍有合理之懷疑，應為其無罪之諭知。
十、被告巳○○、寅○○、丑○○、卯○○、辰○○、亥○○、酉○○、壬○○、己○○、癸○○部分查上開被告巳○○等10人，或教育程度並非甚高，或生活經驗相當有限，並非熟稔本案關於節稅之專業法令，或僅為系爭土地之買賣當事人，或為土地之仲介者，或至多僅將本件買賣節稅事宜介紹至專業者即信固公司，甚於信賴而委由該公司相關人士處理，己身並未直接親手辦理系爭節稅事宜，對於所謂「節稅」乙節並無違法性之認識，自亦無所謂犯意聯絡，行為分擔之情事，基於首開租稅法定原則、罪刑法定原則、信賴保護原則、法律一體性、法律安定性，詐術逃漏稅必須以積極行為始克成立及期待可能性等相關之說明，基於合理之懷疑，自應為渠等無罪之諭知。
十一、據上論斷，應依刑事訴訟法第301條第1項判決如主文所示。
本案經檢察官未○○到庭執行職務。
中 華 民 國 96 年 7 月 17 日
刑事第二庭 審判長法官 蘇義洲
法 官 洪士傑法 官 徐文瑞以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受本判決後10日內，向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 張宜柔中 華 民 國 96 年 7 月 18 日