臺灣臺南地方法院刑事簡易判決110年度簡字第2400號公 訴 人 臺灣臺南地方檢察署檢察官被 告 許春育
鄭智仁上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第3988號），因被告等自白犯罪，本院合議庭認為宜以簡易判決處刑，爰不經通常審判程序（原案號：110年度訴字第377號），裁定由受命法官獨任以簡易判決處刑如下：
主 文許春育共同犯填製不實會計憑證罪，共玖罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。又共同犯行使業務登載不實文書罪，共玖罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
鄭智仁共同犯填製不實會計憑證罪，共玖罪，均累犯，各處有期徒刑伍月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。又共同犯行使業務登載不實文書罪，共玖罪，均累犯，各處有期徒刑伍月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑壹年陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、本件犯罪事實及證據，除就證據部分補充「被告2人於審理中之自白」外，其餘均引用附件起訴書之記載。
二、論罪部分：
㈠、①因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，刑法第31條第1項前段定有明文。②商業會計法第71條第1款所謂「商業負責人」，因商業會計法第4條已明定「本法所稱商業負責人，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」，而依被告「行為時」之公司法第8條（公司法第8條於107年8月1日有修正）所稱之公司負責人，在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之。另依商業登記法第10條規定，本法所稱商業負責人，在獨資組織，為出資人或其法定代理人；在合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。故依公司法、商業登記法所規定之公司負責人，並不包含不具前述身分之所謂「實際負責人」在內（最高法院102年度台上字第2108號判決同此意旨）。是以被告鄭智仁為永力公司之實際負責人，然當時之上述法律，並非商業會計法第4條之商業負責人。③惟刑法之共同正犯，包括共謀共同正犯及實行共同正犯二者在內；祇須行為人有以共同犯罪之意思，參與共同犯罪計畫之擬定，互為利用他人實行犯罪構成要件之行為，完成其等犯罪計畫，即克當之，不以每一行為人均實際參與部分構成要件行為或分取犯罪利得為必要。而共同正犯間，在合同意思範圍以內，或各自分擔犯罪行為之一部，或相互利用他人之行為，以達其犯罪之目的者，即應對於全部所發生之結果，共同負責，不問犯罪動機起於何人，亦不必每一階段犯行，均經參與（最高法院103年度台上字第1926號判決意旨參照）。又刑法第28條所定之共同正犯，祇要行為人彼此之間，具有犯意聯絡、行為分擔，即可成立；此犯意之聯絡，不僅限於明示，縱屬默示，亦無不可，且無論事前或事中皆同，並不以數人間直接發生者為限，即有間接之聯絡者，亦包括在內，因出於共同犯罪的意思，分工合作，一起完成，即應就其等犯罪的全部情形，共同負責（最高法院106年度台上字第1730號判決意旨參照）。④查：被告許春育雖為永力公司之登記負責人，但經被告許春育於偵查中坦承犯行，堪認被告許春育對於不得虛開發票幫助他人逃漏稅，或據實申報等情，應有所知悉，卻擔任永力公司之人頭負責人，讓被告鄭智仁等人從事起訴書犯罪事實欄所載事項，揆諸前揭說明，被告許春育、鄭智仁等人對事實欄之犯行，有犯意聯絡或行為分擔，應成立共同正犯。
㈡、按刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判例意旨參照）。又營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，「營業人銷售額與稅額申報書」即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年台上字第2599號、105年度台上字第545號判決意旨同此見解）。
㈢、核被告許春育、鄭智仁①於事實欄一㈠中，9次稅期所為，均係違反商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。②於事實欄一㈡中，9次稅期所為，均係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，而業務登載不實之低度行為，應均為行使之高度行為所吸收，不另論罪；其等利用不知情之記帳業者登載不實之「營業人銷售額與稅額申報書」，並持之向稅捐機關申報而為行使，藉以實行犯罪，則為間接正犯。
㈣、被告許春育、鄭智仁於【附表一】所示「各稅期內」，接連填製不實會計憑證，犯罪時間密接，手法相類，且侵害同一法益，主觀上基於單一犯意而為，客觀上各行為獨立性極為薄弱，應僅各論以接續一罪。
㈤、被告許春育、鄭智仁於【附表一】及【附表二】中，9次稅期，因申報期間不同，犯意各別，行為互殊，咸應予分論併罰。
㈥、刑之加重減輕事由
１、被告鄭智仁前因贓物案件，經臺灣高等法院臺南分院以100年上易字第248號判處有期徒刑5月確定，並於100年8月30日易科罰金執行完畢等事實，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1份附卷可稽，其於有期徒刑執行完畢後，5年以內故意再犯本案有期徒刑以上之罪，均為累犯，復參酌司法院大法官釋字第775 號解釋意旨，依本案犯罪情節，並無處以法定最輕本刑仍顯過苛之情形，所犯上開各罪，均應依刑法第47條第1項規定加重其刑。
２、被告鄭智仁於106年間，因另案為臺灣臺南地方檢察署檢察官以106年度他字第3173號案件偵查時，即自106年9月26日起至106年12月13日止，陸續向臺灣臺南地方檢察署檢察官具狀「坦承」有不實開立永力公司統一發票之事（見本院訴字卷第147頁），嗣財政部南區國稅局於107年5月7日始具狀向臺灣臺南地方檢察署告發永力公司開立不實發票，臺灣臺南地方檢察署檢察官始對本案進行偵查等情，有財政部南區國稅局107年5月3日南區國稅審四字第1070003413號函所檢附之刑事案件告發書各1份在卷可查。被告鄭智仁既於國稅局告發之前，主動向偵查另案之臺灣臺南地方檢察署檢察官坦承本案犯行，應係在有偵查權之公務員或機關發覺其犯嫌前，坦承本案犯行而願接受裁判，符合刑法第62條自首規定，爰依該條前段之規定減輕其刑。至國稅局屬行政機關，僅為稅務方面之行政調查，並非有偵查犯罪權之機關，故國稅局何時知悉永力公司開立不實發票，與被告鄭智仁是否成立自首之認定無關。另被告鄭智仁同時有累犯加重及自首減刑之適用，故依刑法第71條第1項規定，先加後減之。
３、按因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，但得減輕其刑，刑法第31條第1項定有明文。查：被告鄭智仁雖非法律規定之商業負責人，但與商業負責人即被告許春育共犯，依刑法第31條第1項但書規定，固「得」減輕其刑，惟審酌被告鄭智仁乃居於主謀地位，其涉案程度與惡性，較僅擔任登記負責人為重，爰不依上開規定減輕其刑。
三、量刑部分：
㈠、本院審酌被告許春育、鄭智仁明知開立不實發票以供其他公司使用，危害稅捐稽徵公正、擾亂稅務作業，並紊亂國家經濟秩序；被告許春育、鄭智仁亦知公司收受不實發票，據以行使不實內容營業稅申報書之行為，會造成稅捐稽徵機關之查核困難；再者，永力公司各期虛開、虛進之統一發票張數非少，所為均屬可議；又被告鄭智仁居於主導地位，指導或參與各該犯行，而被告許春育僅擔任登記負責人，兩人犯罪角色分工不同，量刑應有所區別；而被告鄭智仁除上開論以累犯之前科外，亦有妨害公務、傷害、多次違反商業會計法等素行，有被告鄭智仁之臺灣高等法院被告前案紀錄表存卷可憑。惟考量被告許春育、鄭智仁於本院審理中均坦承犯行，犯後態度尚可；兼衡以被告許春育、鄭智仁之智識程度、生活狀況等一切情狀，分別量處主文欄第1、2項所示之刑及易科罰金之折算標準。
㈡、被告許春育、鄭智仁於【附表一】、【附表二】所犯9罪，因犯罪性質類似，實質侵害法益之質與量，未如形式上罪數所包含範圍之鉅，如以實質累加之方式定應執行刑，其刑度將超過其行為之不法內涵，有違罪責相當性原則。另考量因生命有限，刑罰對受刑人所造成之痛苦程度，係隨刑度增加而生加乘效果，而非以等比方式增加，以隨罪數增加遞減刑罰之方式，定其應執行刑，已足以評價其行為不法等刑罰累加因素，分別定其二人之應執行刑如主文第1、2項所載，並各諭知易科罰金之折算標準。據上論斷，依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第28條、第216條、第215條、第55條、第47條第1 項、第62條、第41條第1項前段、第8項、第51條第5款，刑法施行法第1條之1第1項，判決如主文。
本案經檢察官白覲毓提起公訴；檢察官陳擁文到庭執行職務。中 華 民 國 110 年 12 月 30 日
刑事第十二庭 法 官 黃鏡芳以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀（應附繕本）。
書記官 施茜雯中 華 民 國 110 年 12 月 30 日臺灣臺南地方檢察署檢察官起訴書
109年度偵字第4853號被 告 許春育 男 54歲（民國00年0月00日生）
住○○市○○區○○路00巷00弄0號國民身分證統一編號：Z000000000號被 告 鄭智仁 男 49歲（民國00年0月00日生）
住○○市○○區○○街000號（臺南 ○○○○○○○○○）（現於法務部○○○○○○○另案執行中）國民身分證統一編號：Z000000000號選任辯護人 陳慈鳳律師上列被告因違反稅捐稽徵法案件，與貴院審理之109年訴字1237號案件有一人犯數罪之相牽連關係，已偵查終結，認應追加起訴，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：
犯罪事實
一、許春育係址設臺南市○○區○○○00○00號永力工業有限公司（102年11月8日更名前為永力生物科技企業有限公司，下稱永力公司）登記負責人，鄭智仁則係永力公司之實際負責人，總攬永力公司之運作事務，2人均為商業會計法所稱之商業負責人，均明知應依交易之實際情況，據實製作商業會計憑證，竟仍共同為下列行為：
㈠明知永力公司並無實際銷售如附表一所示發票金額之貨物予 附
表一所示之營業人即暔台工業有限公司（下稱暔台公司）等8家公司，竟共同基於填載不實會計憑證之犯意聯絡，分別於附表一所示之發票年月，虛偽填製如附表一所示之不實統一發票共133張予暔台公司等8家公司，由該8家公司持向稅捐機關，分別申報102年11至12月、103年1至2月、3至4月、5至6月、7至8月、9至10月、11至12月、104年1至2月、3至4月各期營業稅時，作為各當期之進項憑證，而以該等不實統一發票之進項稅額扣抵銷項稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及管理之正確性，惟並未發生實質逃漏營業稅之結果。
㈡明知永力公司實際上並未向如附表二所示之營業人即玖証工業
有限公司（下稱玖証公司）等9家公司進貨，竟基於行使業務登載不實文書之犯意，分別於如附表二稅期欄所載之營業稅申報截止日前之某日（即各稅期翌月之15日前），向附表二所示之營業人即玖証公司等9家公司取得如附表二所示之不實統一發票共137張，金額共計5672萬878元，作為永力公司各當期營業稅之進項憑證，而分別將上開不實統一發票交付記帳業者，使記帳業者先後將附表二所示不實之發票金額作為進項金額，先後將之填具於各期之營業人銷售額與稅額申報書（401）上，再分別持向稅捐稽徵機關申報而行使之，分別申報扣抵永力公司102年11至12 月、103年1至2月、3至4月、5至6月、7至8月、9至10月、11至12月、104年1至2月、3至4月各期營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性，惟並未發生實質逃漏營業稅之結果。
二、案經財政部南區國稅局告發偵辦。
證據並所犯法條
一、證據清單及待證事實編號 證據名稱 待證事實 1 被告許春育於偵查中之供述及證述 1.坦承及證述受被告鄭智仁僱用，擔任永力公司之名義負責人，每月報酬1萬5,000元，沒有實際參與永力公司之營運。 2.證述被告鄭智仁係永力公司之實際負責人，永力公司之公司大小章都由被告鄭智仁保管。 2 被告鄭智仁於偵查中之供述 否認為永力公司之實際負責人，辯稱是被告許春育自己在營運，其只是在開立發票墊高業績的部分有麻煩被告許春育云云。 3 證人邱雅玟於中區國稅局之談話紀錄、偵查中之證述 1.證述自102年底起至106年1月間止，擔任被告鄭智仁之行政助理。 2.證述永力公司之實際負責人為被告鄭智仁，統一發票均依被告鄭智仁之指示而開立。 4 證人黃云琦（更名前為黃麗燕）於中區國稅局之談話紀錄、偵查中之證述 1.證述自103年7月間起至105年12月間止，擔任被告鄭智仁之行政助理，有負責開立統一發票及整理進、銷項憑證。 2.證述永力公司之實際負責人為被告鄭智仁，其有負責購買及保管統一發票，並依被告鄭智仁之指示而開立統一發票。 5 永力公司登記案卷影本 1.證明被告許春育自102年11月8日起登記為永力公司負責人之事實。 2.證明永力公司於102年11月6日、同年12月9日、103年2月7日申請公司變更登記時，係由被告鄭智仁之助理邱雅玟送件之事實。 3.證明永力公司於104年4月22日申請公司變更登記時，係由被告鄭智仁之助理黃云琦送件之事實。 6 財政部南區國稅局臺南分局109年3月5日函覆資料 證明永力公司於102年11月11日向財政部南區國稅局臺南分局申請營業人變更登記時，係由被告鄭智仁之助理邱雅玟辦理之事實。 7 財政部南區國稅局查緝案件分析報告、永力公司進項及銷項分析、財政部國稅局就其他營業人之刑事案件告發書及相關涉案資料、國稅局相關談話紀錄、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單 證明永力公司所開立附表一、所取得附表二所示之統一發票均無實際交易之之事實。 8 財政部南區國稅局109年6月19日南區國稅審四字第1091004470號函暨資料 證明永力公司開立如附表一所示之不實統一發票予暔台公司等營業人，並無致暔台公司等營業人逃漏營業稅之結果。
二、按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。
其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決參照）。復按，統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度台上字第11號、92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決參照）。
三、又依公司法第8條第1項、第2項分別規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事」、「公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人」。另，稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第2項則分別規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處『刑罰』之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人」、「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」。又申報營業稅之義務雖為加值型及非加值型營業稅法明定之法定申報義務，然而營業人為能合法經營其公司主要業務，就必須依法按期申報營業稅，顯然申報營業稅之行為與營業人公司營業之間具有密切關連，為營業人反覆所為之社會行為，雖非營業人經營之主要業務，仍認係該申報營業稅行為係附屬於該營業人公司主要營業事項之附隨業務，營業人基於此項業務上附隨行為所填製之文書即屬業務上文書，至於此附隨業務是否為法定公法上之義務，則與其是否為附隨業務之認定無涉（最高法院96年度台上字第5834號判決、97年度台上字第6355號判決、102年度台上字第2599號判決意旨參照），從而，上開「營業人銷售額與稅額申報書」即為業務上作成之文書，從事業務之人，明知不實事項填載於此申報書而持以向稅捐機關行使為營業稅申報，自成立刑法第216條、第215條行使業務登載不實罪。
四、再按，營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，故應以「一期」作為認定商業會計法第71條第1款之填製不實、幫助逃漏營業稅及行使業務登載不實文書次數之計算。至各期內之各次開立不實統一發票之數行為，均於密切接近之時地實施，侵害同一法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，核為包括之一行為予以評價，較為合理，而為包括之一罪。
五、核被告許春育、鄭智仁所為，就犯罪事實一㈠部分，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪嫌。就犯罪事實一㈡部分，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪嫌。
被告2人就犯罪事實一㈠、㈡所示之罪，俱有犯意聯絡與行為分擔，請論以共同正犯。又被告2人就犯罪事實㈠、㈡之各期犯行，係犯意各別，行為互殊，請分論併罰。
六、至告發意旨雖認被告2人開立不實統一發票，以幫助暔台公司等營業人逃漏營業稅，另涉有稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌。惟按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應繳納之稅捐之結果事實，始足構成本法條之罪，而同法第43條所規定之幫助犯第41條之罪，當亦應以正犯之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方有幫助犯之罪責成立之可言；稅捐稽徵法第43條之幫助以詐術逃漏稅捐罪，係結果犯，以發生逃漏稅捐結果為成立要件，最高法院71年度台上字第7749號、85年度台上字第3908號亦可參照。經查，被告2人以永力公司開立附表一所示之不實統一發票共133張予暔台公司等8家公司，該8家公司雖均持向稅捐機關分別申報各期營業稅時，作為各當期之進項憑證，而以該等不實統一發票之進項稅額扣抵銷項稅額，然均未致該8家公司發生實質逃漏營業稅之結果等情，有財政部南區國稅局109年6月19日南區國稅審四字第1091004470號函覆資料在卷可參，應認此部分並無致暔台公司等8家公司有何逃漏稅之結果，尚難認被告2人有幫助逃漏稅捐罪嫌。然此部分如果成立犯罪，因與前揭商業會計法第71條第1款之填製不實罪嫌有想像競合犯之裁判上一罪之關係，爰不另為不起訴之處分，併此敘明。
七、被告鄭智仁前因違反商業會計法案件，業經本署檢察官以108年度偵字第11156號案件提起公訴，現由貴院（天股）以109年訴字1237號案件審理中，有刑案資料查註紀錄表1份在卷可參，本案同一被告另涉違反稅捐稽徵法罪行，係一人犯數罪，屬相牽連案件。
八、依刑事訴訟法第265條第1項追加起訴。此 致臺灣臺南地方法院中 華 民 國 109 年 11 月 4 日
檢 察 官 白 覲 毓本件證明與原本無異中 華 民 國 109 年 11 月 13 日
書 記 官 黃 瑀 謙所犯法條：
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 1 萬 5 千元以下罰金。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。