臺灣高等法院臺南分院刑事判決 九十三年度重上更(六)字第二一九號Ｃ
上 訴 人即 被 告 甲 ○ ○選任辯護人 蘇 新 竹 律師右上訴人因違反貪污治罪條例案件，不服臺灣臺南地方法院八十五年度訴字第五八四號，中華民國八十五年八月二十二日第一審判決 (起訴案號：臺灣臺南地方法院檢察署八十四年度偵字第一０七五七號)，提起上訴，經判決後，由最高法院第六次發回更審，本院判決如左：
主 文原判決撤銷。
甲○○連續依據法令從事公務之人員，對於職務上之行為收受賄賂，處有期徒刑參年捌月，褫奪公權參年。犯罪所得財物新臺幣參仟貳佰元，應予追繳沒收，如全部或一部無法追繳時，應以其財產抵償之。
事 實
一、甲○○於七十九年至八十三年四月間擔任臺南縣稅捐稽徵處工商稅課營業股主辦人，負責臺南縣新營地區營利事業之設立、變更、歇業登記等查察工作之業務，係依據法令從事公務之人員，明知轄內臺南縣新營市○○路○○○號一樓由黃南俊所經營之「冠天下百貨總匯」，於八十一年一月十日向臺南縣政府申請設立登記時，在「營利事業統一發證設立登記申請書」所申請設立登記之營業項目僅為日用品、百貨之買賣業，經臺南縣政府於八十一年一月十三日以府建商字第０００五七五號函准予設立登記（起訴書及營利事業設立登記查簽表均誤載受理登記日期為八十一年一月十四日），嗣臺南縣政府於八十一年二月二十八日以府建商字第０二二六五三號函核准變更登記，營業項目為美容百貨、日用百貨買賣業；而同址二樓由張鳳珠（其與黃南俊違反商業登記法部分另經法院判刑確定，該二營利事業實係同一家經營）所經營之「冠天下冷飲部」於八十一年一月二十七日向臺南縣政府申請設立登記時，在「營利事業統一發證設立登記申請書」所申請設立登記之營業項目僅為冷飲買賣，經臺南縣政府於八十一年一月二十七日以府建商字第０一０六五九號函准予設立登記（起訴書及營利事業設立登記查簽表均誤載受理設立登記日期為八十一年二月二十八日），且上開二營利事業所在用地為住宅區，無法申請經營ＫＴＶ、理容及按摩業，而該「冠天下百貨總匯」實際經營按摩業，該「冠天下冷飲部」實際經營ＫＴＶ業，其實際營業項目均與申請設立登記或變更登記之項目不符。竟基於概括之犯意，分別於八十一年二月十五日就「冠天下冷飲部」，於八十一年四月十日就「冠天下百貨總匯」，在上開二營利事業之「營利事業設立登記查簽表」上調查項目第九項「營利場所及設備是否適當」欄內、第十項「申請事項是否屬實」欄內，分別簽註：「是」，用以表示該二營利事業之「營業場所及設備適當暨申請事項屬實」等調查意見，將此不實事項登載於其職務上所掌之上開查簽表公文書上，並先後據以持向其上級長官即股長張典春簽報，未要求業者依法為適法之變更，而加以掩護違法營業，亦未將業者違法營業事項函送主管機關臺南縣政府依法處置，足以生損害於臺南縣稅捐稽徵處對於稅務管理及臺南縣政府對於營利事業管理之正確性。又甲○○於上開「冠天下百貨總匯」及「冠天下冷飲部」申請設立登記後之審查期間，基於概括之犯意，在上開營業場所接受上開業者不正利益之招待，或收受賄賂，其詳如下：於八十一年二月十三日接受唱歌及按摩不正利益之招待，價值新臺幣（下同）五千二百五十元；又於八十一年二月二十五日收受三千二百元之賄賂；再於八十一年二月二十七日接受按摩不正利益之招待，價值九百元；及於八十一年二月二十七日接受唱歌不正利益之招待，價值二千零四十元。
二、案經法務部調查局臺南縣調查站移送臺灣臺南地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊之上訴人即被告甲○○否認有右揭登載不實於公文書及貪污之犯行，辯稱：伊雖於上開期間至該二營利事業消費，惟並未接受招待，伊於八十一年三月三日要求「冠天下百貨總匯」辦理變更營業項目為美容百貨買賣，嗣該營利事業變更登記後，伊去查察有擺設剪刀、吹風機及髮油等用品，伊認為與按摩業較有關連，方在設立登記查簽表上簽註通過審查之調查意見，另「冠天下冷飲部」因縣府已核准其營利事業登記，伊輔導該營利事業辦理營業項目變更登記，並先行核定其使用統一發票，本件營業既有營業，即應課稅，其在查簽表上簽註通過審查之調查意見，並無違法云云。
二、經查：㈠按依臺灣省稅務局七十九年一月編印之「臺灣省各縣市稅捐稽徵功能編組作業手
冊」第四篇「工商稅稽徵」、第一章「營業稅稽徵」、第一節「稅籍管理、「壹、設立登記」、「六、作業說明」、「（三）收件審查」規定：「１、營業人申請設立登記，由工商稅課派員配合縣、市政府參與聯合作業受理申請，並登錄於登記案件登記簿後，將申請書一份，連同相關附件及送件單，於次日上午前送工商稅課第一股或分處第一股承辦人員簽收處理，：：」；「（四）調查審理」規定：「１、服務區承辦人員應於收到申請書件之日起三日內就下列事項【調查】完竣，並將【查核結果填註於查簽表】（按即「營利事業設立登記查簽表」）相當欄內，經核定後，送由收件人員通報縣市政府工商主管單位處理：：：⑷申請【登記事項是否屬實】，有無虛設行號之嫌，有關虛設行號之調查處理，依本節
壹、六、（五）之規定辦理。：：」，有被告提出之該作業手冊影本附卷可稽，由上述規定，顯足認「營利事業設立登記查簽表」應屬被告職務上所掌之公文書，且被告應確實填註於查簽表無疑，因而被告自不能為不實之填註。
㈡張鳳珠擔任副理之冠天下冷飲部、冠天下理容、ＫＴＶ為屬違規八大行業，被告於查核時亦知該店違規營業，但未報請縣政府註銷營利事業登記之事證：
⑴證人張鳳珠於調查站即證稱：冠天下百貨總匯曾於八十一年二月二十八日以黃南
俊獨資名義，向臺南縣政府申請營利事業登記在案（按實際上為申請變更登記獲准），申請營業項目為美容、日用百貨買賣，惟實際該店係經營伴唱ＫＴＶ視聽業（按係冠天下冷飲部）及按摩生意，而小姐伴唱之ＫＴＶ店另以伊獨資名義，向縣政府申請登記冠天下冷飲部、冠天下理容、ＫＴＶ所在用地為住宅區，根本無法申請經營ＫＴＶ及理容業，且該棟建築物建蔽率不足，係屬違建。又實際營業項目與申請登記項目不符，自屬違規八大行業等語（詳原審卷第六十至六一頁所附調查筆錄）。而被告於調查站調查時亦供承：本件營利事業設立登記查簽表是由伊親自至現場調查，「冠天下百貨總匯」於八十一年一月間申請營利事業登記其營業項目買賣業日用品百貨等，但事實上，其係經營按摩業，約有三十張按摩座椅，伊於八十一年三月三日要求冠天下百貨總匯辦理變更營業項目為美容百貨、日用百貨買賣，因為原先冠天下百貨總匯申請營業項目，與按摩業毫無關係，變更之後，伊認為與按摩業比較有關連，因為伊去查察時，有擺設剪刀、吹風機、髮油等用品，故伊認為與按摩業較有關連，但依照規定是不能通過審查，其營業項目有「美容」字眼，因此伊乃從寬認定，而未報請縣政府註銷營利事業登記，該行號係位於住宅區，不符合都市計劃土地使用分區規定，若據實變更為按摩業，縣政府將不發給營利事業登記證，「冠天下冷飲部」設立登記之審查也是由伊本人辦理，伊事後才知道「冠天下冷飲部」與「冠天下百貨總匯」是同一家經營，二樓按摩業是免使用統一發票，一樓ＫＴＶ核定使用統一發票，「冠天下冷飲部」申請營業項目為冷飲買賣，但實際經營ＫＴＶ，伊一面輔導辦理營業項目變更登記，另又怕它漏稅，乃先行核定使用統一發票等語（詳調查卷第二─四頁），足見證人張鳳珠所經營之冠天下冷飲部、冠天下理容、ＫＴＶ為屬違規八大行業，被告於查核時亦知張鳳珠違規營業，但未報請縣政府註銷營利事業登記。
⑵被告於承辦「冠天下百貨總匯」、「冠天下冷飲部」設立登記關於設籍課稅業務
時，既已至現場勘查完竣，明知「冠天下百貨總匯」實際經營按摩業、「冠天下冷飲部」實際經營ＫＴＶ業，與臺南縣政府所核定登記之事項即「日用品、百貨買賣業」、「冷飲買賣業」，並有各該營利事業統一發證設立登記申請書附卷可稽（詳調查卷第七、二九頁），顯然不符，自應依上開「臺灣省各縣市稅捐稽徵功能編組作業手冊」相關規定，在「冠天下百貨總匯」、「冠天下冷飲部」之「營利事業設立登記查簽表」上調查項目第九項「營利場所及設備是否適當」、第十項「申請事項是否屬實」欄內，依所調查結果據實填載，以便資為依法課稅之依據，並在經核定後，送由收件人員通報縣市政府工商主管單位依法處理，此亦經證人即臺南縣稅捐處工商稅課課長林春男於本院前審審理時到庭證實（詳本院上更一卷第五七至六一頁）。
⑶被告在上開「營利場所及設備是否適當」、第十項「申請事項是否屬實」欄內，
分別簽註：【是】，此為被告所不爭，且有上開營利事業設立登記查簽表附卷足憑。徵之上情，被告填註不實之內容，用以表示該二營利事業之「營業場所及設備適當暨申請事項屬實」等調查意見，將此不實事項登載於其職務上所掌之上開查簽表公文書上，並先後據以持向其上級長官即股長張典春簽報核定，致未依規定轉送由收件人員通報縣市政府工商主管單位依法處理，使「冠天下百貨總匯」、「冠天下冷飲部」免於被註銷營利事業登記及負責人免於因違規營業受罰鍰或刑事處罰（參見商業登記法第二十九條第一項第一款、第三十一條、第三十三條及營業稅法第四十六條第三款之規定），故被告上開簽註不實且先後持向其上級長官即股長張典春簽報之行為，顯足以生損害於臺南縣稅捐稽徵處對於稅務管理及臺南縣政府對於營利事業管理之正確性，應無疑義。
㈢又證人前後供述，細節部分縱有不符，法院應本於經驗法則，作合理之比較而定
其取捨，且應就證人之觀察力、記憶力及陳述力綜合審酌，以判斷其陳述之真偽，非謂其前後供述稍有不符，即全部不予採取。而證人於司法警察（官）所為之陳述，依修正前刑事訴訟法之規定，自有證據能力，縱依修正後第一百五十九條之二亦規定：「被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據」，亦即證人於調查站之陳述，縱與審判中不符，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，亦得為證據。證人張鳳珠於迭次作證時有先後不一之證詞，因而何時之證詞可信，自應查明：
⑴前揭被告如何接受唱歌、按摩等不正利益招待、收受賄賂等犯罪事實，業據證人
張鳳珠於調查站調查時證述甚詳（詳原審卷第五九至七八頁所附調查站筆錄），證人張鳳珠證稱：（提示扣押物編號０５日收帳；並問：該扣押物之內容意義如何？）該扣押物為冠天下理容ＫＴＶ八十一年間之收支日記帳，編號０五－第００二八四五頁為公司招待稅捐處甲○○找小姐按摩之開銷紀錄，編號０五－二第九０之一頁即同日（⒉）公司招待甲○○等稅務員在三一九號廂房唱ＫＴＶ之開銷紀錄，：：：其中編號０五－二第七六頁係我致送稅捐處陳姓稅務員之紅包三千二百元，該陳姓稅務員即甲○○，當時陳某係負責徵收新營地區之營業稅等語（詳原審卷第六三頁背面、第七七頁背面），是證人張鳳珠於調查站時非常肯定被告有收賄及收受不正利益之行為。
⑵嗣證人張鳳珠於原審及本院前審審理時改稱：「其並無行賄，被告亦未接受免費
歌唱、按摩招待，冠天下冷飲部剛申請時確有經營冷飲買賣，被告檢查後樓上做理髮，樓下做ＫＴＶ」、「調查站之筆錄，是調查員寫好後，再讓其簽名，當時其亦很睏，其一面睡，他們一面問，：：是調查員自己寫的，其沒有如此講」云云（詳本院上訴卷第六五、八二頁），完全否認被告有收賄之情形，因而證人先後之證述何者可採，自應究明。
⑶扣案之編號十一之三十「憑單即付」有「五千二百五十元」不正利益之記載、八
十一年二月二十五日「支出請款付款憑單」影本有關於三千二百元賄賂之記載、編號０五－一扣押物內第００二八四五號估價單有九百元不正利益之記載、編號十－一一號扣押物內第００五八六五號估價單有二千零四十元不正利益之記載，此與張鳳珠於調查站所證：該扣押物為冠天下理容ＫＴＶ八十一年間之收支日記帳，編號０五－第００二八四五頁為公司招待稅捐處甲○○找小姐按摩之開銷紀錄，編號０五－二第九０之一頁即同日（⒉）公司招待甲○○等稅務員在三一九號廂房唱ＫＴＶ之開銷紀錄，：：：其中編號０五－二第七六頁係我致送稅捐處陳姓稅務員之紅包三千二百元等情相符。參以被告亦不否認有至該店消費（只是辯稱自己出錢），再參諸被告有至該店查核，卻未據實填註查簽表，顯見證人張鳳珠於調查站所供應可採信。
⑷雖被告質疑關於扣案編號０５－２證物第七六頁所載八十一年二月二十五日支出
三千二百元之『支出請款付款憑單』部分，證人張鳳珠八十四年五月十日於臺南縣調查站偵訊時供稱：編號０５－２第七六頁係我致送稅捐處陳姓稅務員（負責營利事業所得稅審查）之紅包三千二百元等語，嗣於八十四年六月二十八日臺南縣調查站偵訊時又供稱：其中編號０５－２第七六頁係我致送稅捐處陳姓稅務員之紅包三千二百元，該陳姓稅務員即甲○○，當時陳某係負責新營地區之營業稅，認證人張鳳珠既稱陳姓稅務員係負責『營利事業所得稅』審查者，繼又改稱係負責『營業稅』者，前後供述，已反覆不一，何況被告甲○○僅負責營業稅之審查業務，而非營利事業所得稅，因此記載『營利事業所得稅交際費三千二百元』之編號０５－２證物不能作為被告甲○○收取賄賂之依據。然一般非熟稔稅法之人，對於「營利事業所得稅」及「營業稅」應無法明確分辨，證人張鳳珠上開前後供述，顯然無法區別「營利事業所得稅」及「營業稅」，然由其前後供詞一致指稱係致送「三千二百元」，顯見確實有致送該筆款項予被告。
㈣證人張鳳珠供詞前後不一，何者可信，自有再行檢視必要：
⑴關於致送三千二百元部分：
①證人張鳳珠於偵查中供稱：（在調查站之言實在？）沒有這回事，那交際費用
途如何我忘了，筆錄上雖是我簽名，但我未行賄甲○○，這筆錢用途，．．因為事隔太久忘記了等語（詳偵查卷第八頁背面），證人雖意圖替被告脫罪，然其亦無法交代此筆交際費之用途，②張鳳珠於原審證稱：這是我私下拿來報假帳的，因為我薪水一個月三萬元，要請客人，所以我才扣下來補貼。．．（你是否跟公司拿三千二百元？）是。．
．（你的意思是事實上你沒支出這三千二百元？）是的等語（詳原審卷第四六頁正面及背面）。張鳳珠於原審改稱係自己報假帳，然若張鳳珠所言屬實，如此特別之事，張鳳珠焉有先前無法記起之理？顯然張鳳珠是無法編造出該筆款項之用途，又意圖幫助被告脫罪，乾脆自己承擔報假帳之責。
⑵關於招待九百元按摩之事（即扣案編號０５－１證物，八十一年二月二十七日招待九百元按摩之「估價單」部分：
①此筆款項證人張鳳珠於調查站時係供稱「係由公司招待支出」云云（詳原審卷
第六三頁背面），復稱是會計做假帳等語（詳本院上更㈡卷第一一三頁）。然於本院前審改稱：被告甲○○有去，亦有付費，係會計私吞該筆款項等語（詳本院上訴卷第六四頁背面）。雖張鳳珠翻供後係證稱被告有付費，然顯然無法推翻估價單上係記載被告按摩費用之說詞，因而推諉稱「會計私吞」。然會計會僅為私吞九百元而作假帳，與常理已極端不合，況被告職司查核該店之任務，竟然不避嫌跑到該店消費，顯然係因該店為報答被告而免費幫其服務（按摩），才為符合事理之解釋。再參以張鳳珠於本院前審又供稱：當時會計有二位名字已忘，只知姓陳、許，現店已關等語（詳本院上更㈡卷第一一二頁背面），更凸顯證人張鳳珠意圖為被告脫罪，又無法交代所謂會計作假帳私吞九百元之事，所以虛設會計私吞而作假帳之證詞。
②本院更四審傳訊證人張鳳珠，又改稱：伊不知道被告甲○○有去查帳，伊沒有
碰到他（指被告）過，伊是副總，沒有招待他們，所招待九００元部分，是另有住在臺南縣新營鎮之同名同姓之甲○○其人，伊沒有替人擔罪，伊不認識被告，在調查站時始知道被告，伊確實不知道這樣厲害才說是他，伊是自早上九點多訊問至晚上（翌日凌晨）一點多才回去，伊沒有行賄他人，是為了報帳始如此，做帳的錢都是自己花掉了等語（詳本院重上更㈣卷第一八五頁至第一八七頁）。張鳳珠又改稱有招待與被告同名同姓之甲○○。然被告為與張鳳珠公司有利害關係之稅務人員，而公司之所以要免費招待人，該人與該店必有特殊關係，則縱然同鎮另有甲○○之人，張鳳珠又豈有將兩人混淆之理？況張鳳珠亦無法說明為何要免費招待另一位「甲○○」，益徵張鳳珠之說詞僅是為圖替被告脫罪而一再變異證詞。又雖然本院前審函查新營分局轄區人口資料，確有一名與被告同姓名者居於該轄區內（柳營鄉人），有臺南縣警察局新營分局九十年八月二十日營警刑字第一二七三八函在卷可參（詳本院重上更㈣卷第一宗第一九四頁，惟經傳拘無著，本院重上更㈣卷第二宗第九頁、第十七頁至第二十頁）。然張鳳珠翻異之詞不足採明甚，因而是否有與被告同名同姓者住於新營地區，亦不能佐證張鳳珠事後為被告脫罪而數度變異之證詞。
⑶關於八十一年二月二十七日招待二千零四十元之唱ＫＴＶ（即編號１０－１１證物所載部份：
①證人張鳳珠於調查站時已供稱「公司招待甲○○等稅務員在三一九號廂房唱Ｋ
ＴＶ之開銷」云云（詳原審卷第六三頁背面、第七七頁背面所附之調查站筆錄），惟於本院上訴審則證稱：關於二千零四十元被告也有付錢。．．調查員寫好再讓我簽名，且當時我亦很睏，我一面睡他們一面問，所謂招待並不是全部沒有付費，有時招待水果，三杯雞。．．所謂規費都是我報給公司。然後我自己收下來，是我自己花掉了。招待時我就隨便寫一個人的名字，否則不能報費（帳）。所謂規費，招待紅包的費用都是我佔用掉了，我不想害人等語（詳本院上訴卷第六四頁、第六五頁、第六六頁）。然被告若係自己花費，該款項已為櫃檯收下，張鳳珠焉能自已花掉？張鳳珠事後之證詞編織痕跡甚明。
②證人即被告同事何岳華、王清池於本院前審雖證稱：那次是全部七個人去，當
時甲○○也有去，那次是甲○○付款等語（詳本院前審更㈡卷第一一三頁背面、第一一四頁），然若該次係被告甲○○自己付款，則帳目記載「八十一年二月二十七日招待二千零四十元之唱ＫＴＶ」，會計人員焉未起疑？（即該次帳既然客戶付掉了，又豈有記載該次招待之理？），顯見證人張鳳珠在調查站所證方為實情。至於與被告同去消費之稅捐人員基於利害關係，不敢承認有接受招待（否則本身亦有觸法之虞），亦為情理之常，不足為訓。
㈤按刑事訴訟法第一百條之二準用同法第一百條之一規定，司法警察官或司法警察
詢問犯罪嫌疑人時，應全程連續錄音；必要時應全程連續錄影。但有急迫情況且經記明筆錄者，不在此限。考其立法目的，在於建立訊問筆錄之公信力，並擔保訊問程序之合法正當；亦即在於擔保犯罪嫌疑人對於訊問之陳述，係出於自由意思及筆錄所載內容與陳述相符。如果犯罪嫌疑人之陳述係屬自白，並基於自由意思而非出於不正之方法，且其自白之陳述與事實相符，縱令對其訊問時未經全程連續錄音或錄影，致訊問程序稍嫌微疵，仍難謂其自白之筆錄，無證據能力（最高法院九十一年度台上字第二０四八號判決意旨參照）。本院曾於更四審當庭播放證人張鳳珠於八十四年五月十日及同年有月十四日訊問錄影帶，其於八十四年五月十日到調查站訊問之錄影帶中（第二捲）在六時六分時，證人張鳳珠有供述「並不認識被告甲○○，且被告甲○○沒有接受招待」等情；而八十四年九月十四日影帶並無人像（以上錄影帶勘驗情形均詳本院更㈣卷第一宗第一六二頁筆錄）。然而被告就證人張鳳珠所申請設立之「冠天下百貨總匯」實際經營按摩業，「冠天下冷飲部」實際經營ＫＴＶ業，其實際營業項目均與申請設立登記或變更登記之項目不符，未嚴格查報，應是有恩於證人（公司），若非不得已，證人應不致於指證被告之罪行。因而錄影帶曾出現「並不認識被告甲○○，且被告甲○○沒有接受招待。」等語，並不足為奇，況日後之偵訊張鳳珠即詳細供出行賄或招待被告之詳情。況被告為稅務人員，有查核該店之職責，且被告確曾至該店多次，職司招待客人之副理張鳳珠焉有不認識被告之理？因而由張鳳珠曾一度試圖否認認識被告以觀，顯見張鳳珠在調查站偵訊之證詞，是出於真實。況證人即製作張鳳珠調查筆錄之調查員楊師宏、蔡崇樂亦到庭證稱：我們未承辦本案，是臨時支援訊問證人張鳳珠，我們根本不知本案的來龍去脈，所以訊問筆錄是張鳳珠自己主動說出的，均是由她供出才能製作筆錄，且那天早上會同張鳳珠啟封查扣之帳冊後，張鳳珠是在休息的，我們下午製作筆錄時根本沒有精神不好，是在張鳳珠自由意識下製作筆錄等語（詳本院上更一卷第一一五、一一六頁）。而證人張鳳珠於原審委稱精神不好，於本院審理時，則不再堅稱其一面睡一面製作筆錄，僅閃爍改稱：帳冊是隨便記載的，被告比較倒霉被寫出來，在調查站製作筆錄時精神沒有很好云云（詳本院上更一審八十七年一月十九日、二月十六日筆錄），更足見證人張鳳珠翻異前供所改稱各節，純屬附合被告辯解而為迴護之詞，無可採信。揆之前開最高法院判決意旨，雖訊問錄影帶並無人像等情，惟從調查所得證據，足以認定事實，更何況八十四年，刑事訴訟法尚未修正應錄影錄音之規定，是此等證據應依刑事訴訟法施行為第七條之三規定，應認定仍有效力。
㈥又證人陳金田於本院上訴審時雖證稱：其所招待之五千二百五十元，是有四、五
個人來消費，說要讓我們請客，他們說和稅捐處很熟，所以才寫甲○○的名字向公司報帳，實則當時甲○○並未在場云云（詳上訴卷第八一頁）。但此不惟與證人張鳳珠於調查站所證述不合，且與帳冊之記載不符，是應為事後故為迴護被告之詞，不足採信。且由證人陳金田所述，亦見被告甲○○與該店有特殊關係，如報被告姓名即可被免費招待，則更可證被告確實有被免費招待等情事。
㈦再證人張鳳珠曾於八十四年五月十日偵訊筆錄中配合帳冊記載，供稱：臺南縣政
府取締違規八大行業查緝小組成員林哲弘亦接受不正利益云云，復於同年五月十日及六月二十八日偵訊筆錄供稱：每年三節各致贈二萬元規費予後鎮派出所，並招待該派出所蔡銘淇巡佐按摩云云。然臺南縣調查站並未將林哲弘、蔡銘淇移送偵辦，然案外人林哲弘、蔡銘淇是否收受張鳳珠之不法利益，與本件被告職務上收受不正利益之待證事實並無關聯，並不能因林哲弘、蔡銘淇未經臺南縣調查站移送偵辦，即謂張鳳珠於臺南縣調查站及偵審中所為不利於被告之供述俱屬不實，亦附為記明。
㈧綜上所述，足見證人張鳳珠於調查站所為之陳述，雖與審判中不符，然張鳳珠在
調查站之陳述綜合事證及扣案之帳冊研判，應具有較可信之特別情況，且張鳳珠之證詞為證明被告犯罪事實存否所必要，因而張鳳珠於調查站之證詞不僅可為證據，且係可採信之證據。其後翻異前供之詞，顯係事後迴護被告之詞，自不足採。此外復有「營利事業統一發證設立登記申請書」二件（詳調查卷第七、二九頁）、營利事業設立登記查簽表二份（詳調查卷第六之一、二七頁)、臺南縣政府八十一年一月十三日府建商字第０００五七五號函一件、臺南縣政府八十一年二月二十八日府建商字第０二二六五三號函一件、臺南縣政府八十一年一月二十七日府建商字第０一０六五九號函一件（詳調查卷第十、十四、二八頁）附卷可稽，並有編號十一之三十扣押物內「憑單即付」一張（五千二百五十元不正利益）、八十一年二月二十五日「支出請款付款憑單」影本一張（三千二百元賄賂）、編號０五－一扣押物內第００二八四五號估價單一張（九百元不正利益）、編號十－一一號扣押物內第００五八六五號估價單一張（二千零四十元不正利益）等扣案佐證，足見被告確有收受該店賄賂及不正利益等情。
三、查『營業稅稽徵作業手冊』關於設立登記案件機關調查之範圍，案發時係規定為『申請事項【是否屬實】，有無虛設行號之嫌』，而前開查簽表第十項係依此而制作，惟將『有無虛設行號之嫌』用語刪除略去。事後雖稅務主管機關，修正為『申請營業場所及設備情形，有無虛設行號之嫌疑』，而新查簽表將舊查簽表之第九、十項刪除，代之以『申請營業場所及設備情形』等情，有經財政部賦稅署於九十一年十一月十一日以台稅二發字第０九一０四五七０九一號函釋：稅捐稽徵機關於八十一年間依據財政部實施修正營業稅法推行小組編印之『營業稅稽徵作業手冊』附件所列『營利事業設立登記查簽表』第九項及第十項規定，對於新設立營業登記案件，由營業稅服務區同仁至營業人營業場所瞭解其實際情形，俾利稅捐之核課，其中有關營業場所、設備及營業情形，均屬營業稅服務區人員得參考之事項，爰列為前開查簽表查核項目。財政部於八十七年十月研修『營業稅稽徵作業手冊』時，考量稅捐稽徵機關反映營業稅服務區同仁前往營業人營業場所查核『營業場所及設備』情形，應即可瞭解營業人之申請事項有否屬實，且依據加值型及非加值型營業稅法第二十八條規定，營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記，實務上營業稅服務區人員前往營業人營業場所時，迭有營業人尚未開始營業情事，查填『申請事項是否屬實』，執行上確有困難，爰將本項規定刪除；又稽徵機關反映『營業場所及設備是否適當』，於稽徵實務上易引發徵納雙方爭議，爰修正為『營業場所及設備情形』，並改由營業稅服務區人員簽註意見等語明確，且財政部中部辦公室專員黃世輝於本院前審時曾到庭證稱：（：：查簽表中第九項、第十項：：為何要拿掉？）那時是認為查簽表上第十項申請事項是否屬實部分，含意籠統，我們才請示上級機關拿掉，目前已沒有該項等語；嘉義稅捐稽徵處納稅服務課課長劉伯榮（曾參與上開研修小組會議）於本院前審時亦到庭證稱：（所謂營利事實與否之調查查簽表，是否可以打勾？）是無法分辨，我們才在八十七年十月把該項改掉了。（查簽表第九項是指申請事項是否屬實？）是指營業事實，有無虛設行號，查簽表是依作業手冊而定的。（若是營業事項不符，設備不符，是否可以打勾？）是可以打勾，我們是依照實際課營業稅。：：（虛設行號是否有包含掛羊頭賣狗肉之事？）虛設行號是指沒有營業，掛羊頭賣狗肉是有營業的，只是申請營業項目不符而已等語；臺南縣稅捐稽徵處營業稅股長楊忠衛於本院前審時亦到庭證稱：（查簽表中有第九項、第十項為何要刪掉？）依欄位不知是勾是或是否，會使人造成困擾，使相關單位認為有圖利、偽造文書的問題，才會刪掉的，其實是依實際項目課稅的等情，亦相符合。然上開所謂「營業稅稽徵作業手冊」係財政部於八十七年十月修訂，然本件被告之行為係八十一年二月十五日及同年四月十日，自不能以嗣後修訂之「營業稅稽徵作業手冊」之規定，往前推定被告本件行為俱屬合法，因而被告所辯其所為符合查核作業之規定，自不足採信。
四、被告雖又辯稱：該二家營利事業未達撤銷標準，並非伊從寬認定；又縣府是否發給營業事業登記，非伊職權，僅係伊個人意見；又伊確有依規定輔導辦理營業項目變更登記等情。再查依商業登記法第二十九條第一項及營利事業登記規則第十一條第一項之規定，營利事業登記事項有虛偽不實情事，須經法院判決確定，始得由主管機關撤銷其商業登記及營業登記，前開二家並未經法院判決，顯未達撤銷標準，亦非被告所能從寬認定之問題。又是否發給營利事業登記證，係主管機關縣政府之職權，非被告之職權，被告僅係表達其個人意見而已。且伊確有於八十一年七月十日發函要求『冠天下冷飲部』辦理變更登記，則『冠天下冷飲部』向臺南縣政府辦理營利事業營業項目變更為視聽歌唱、冷飲，未獲核准，乃係嗣後之事，與伊無關云云。然依卷內臺灣省稅務局七十九年一月編印之「臺灣省各縣市稅捐稽徵功能編組作業手冊」第四編「工商稅稽徵」、第一章「營業稅稽徵」、第一節「稅籍管理」、「壹、設立登記」、「六、作業說明」、「㈢收件審查」規定：「營業人申請設立登記，由工商稅課派員配合縣、市政府參與聯合作業受理申請，並登錄於登記案件登記簿後，將申請書一份，連同相關附件及送件單，於次日上午前送工商稅課第一股或分處第一股承辦人員簽收處理」；「㈣調查審理」規定：「⑴服務區承辦人員應於收到申請書件之日起三日內就下列事項調查完竣，並將查核結果填註於查簽表相當欄內，經核定後，送由收件人員通報縣市政府工商主管單位處理。⑷申請登記事項是否屬實，有無虛設行號之嫌，有關虛設行號之調查處理，依本節壹、六、㈤之規定辦理」；應可認定營利事業設立登記查簽表係屬被告職務上所掌之公文書，而被告就該查簽表上第九項及第十項之「營業場所及設備是否適當」、「申請事項是否屬實」等項目，於查察後，自應據實登載並報請主管機關臺南縣政府處理，至於被告是否有權認定營利事業是否達撤銷標準，與被告應據實查察登載並報請臺南縣政府處理之職責應屬兩事，不能混為一談，自不能因被告無權認定營利事業是否達撤銷標準，即可謂被告無公務員登載不實。足徵被告之否認犯罪及所辯各節，係屬諉責推卸之詞，無可採信，本件事證明確，被告之犯行，洵堪認定。
五、被告犯罪時所適用之「戡亂時期貪污治罪條例」第五條第一項第三款法定刑為「無期徒刑或七年以上有期徒刑，得併科五萬元以下罰金」，嗣於八十一年七月十七日修正公布為「貪污治罪條例」，其第五條第一項第三款法定刑為「七年以上有期徒刑，得併科罰金新台幣三百萬元以下罰金」，又於八十五年十月二十三日再度修正公布，其第五條第一項第三款法定刑為「七年以上有期徒刑，得併科新臺幣六千萬元以下罰金」，被告犯罪後法律前後三度變更，經比較被告行為時法、中間時法、裁判時法結果，應以中間時法即八十一年七月十七日修正之貪污治罪條例較有利於被告，應依刑法第二條第一項但書之規定，適用八十一年七月十七日修正之貪污治罪條例。核被告所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十三條之行使公文書登載不實罪、及八十一年七月十七修正貪污治罪條例第五條第一項第三款之收賄及收受不正利益罪。被告於公文書登載不實後，復持以行使，其登載不實之低度行為，為行使之高度行為所吸收，應僅論以行使罪。又被告所為行使公文書登載不實犯行先後二次，所為收賄及收受不正利益犯行多次，時間密接，犯罪構成要件相同，顯均係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，應各以一罪論（關於收賄及收受不正利益部分論以收受賄賂一罪），並均加重其刑。公訴人就被告連續行使公文書登載不實罪部分，雖僅論及公文書登載不實罪，漏未論列行使部分，然行使罪與公文書登載不實罪，為實質上一罪，有全部與一部之關係，檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部，本院自得並就行使罪部分審究。又被告所犯連續行使公文書登載不實罪與連續收賄罪間，有方法結果之關係，為牽連犯，應從一重之連續收賄罪處斷。又被告犯罪情節輕微，且所得財物及不正利益在新臺幣五萬元以下，依八十一年七月十七日修正貪污治罪條例第十一條第一項之規定減輕其刑。至被告收受賄賂新臺幣三千二百元部分，雖經公訴人認嫌疑不足，惟認與起訴部分有裁判上一罪之關係，不另為不起訴處分在案，但查該部分既經本院查得積極證據為有罪之認定，自不受前開公訴人所述之拘束，予以審理認定之，亦併為敘明。
六、原審法院認被告罪證明確，予以論罪科刑，固非無見，惟查：㈠原判決認定被告於營利事業設立登記查簽表為不實之登載後，向上級長官簽報，因而臺南縣政府據而分別於八十一年一月十三日函准「冠天下百貨總匯」、於八十一年一月二十七日函准「冠天下冷飲部」設立登記，審核程序顛倒，且與臺南縣政府係先核准設立登記，再通知稅捐稽徵機關為營業稅課徵之查簽之事實不符之未洽。㈡行使公文書登載不實之行為，須「足以生損害於公眾或他人」，始構成犯罪，原判決之事實欄及理由欄均未說明被告行使之行為，有何足以生損害於公眾或他人之事項，亦有未洽。㈢原判決未及就貪污治罪條例前後二度修正，為法條適用之比較，也有未妥。被告上訴意旨，仍執陳詞，否認有前揭犯行，雖不足採，但原判決既有可議，自屬無可維持，應由本院將之撤銷改判，以期適法。爰審酌被告係依據法令從事公務之人員，不知謹守官箴，潔身自愛，嚴重傷害公務機關形象，竟為貪小便宜而觸法，惟所得賄款金額及不正利益不多，犯後態度尚稱良好等一切情狀，量處有期徒刑三年八月，並依八十一年七月十七日修正貪污治罪條例第十六條之規定，宣告褫奪公權三年，以資懲儆。被告收賄所得之財物新臺幣三千二百元，應依法諭知追繳沒收，如全部或一部無法追繳時，以其財產抵償之。另被告所受不正利益（按摩、唱歌等），非在八十一年七月十七日修正貪污治罪條例第九條沒收、追繳、追徵、抵償之列，自不得併予宣告沒收、追繳、抵償等，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，八十一年七月十七日修正貪污治罪條例第二條前段、第五條第一項第三款、第九條、第十一條第一項、第十六條、第十七條，刑法第二條第一項但書、第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十三條、第五十五條、第三十七條第二項，判決如主文。
本案經檢察官蘇南桓到庭執行職務。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 十 日
臺灣高等法院臺南分院刑事第一庭
審判長法官 黃 崑 宗
法官 蔡 長 林法官 李 文 福右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀，其未敘述理由者並應於提出上訴狀後十日內向本院補提理由書（應附繕本)。
法院書記官 李 良 倩中 華 民 國 九十三 年 八 月 十一 日附錄法條：
刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十三條：
公務員明知為不實之事項，而登載於職務上所掌之公文書，足以損害於公眾或他人者，處一年以上七年以下有期徒刑。
八十一年七月十七日修正貪污治罪條例第五條第一項第三款：
有左列行為之一者，處無期徒刑或七年以上有期徒刑，得併科五萬元以下罰金。
第一項：有左列為之一者，處七年以上有期徒刑，得併科新臺幣二百萬元以下罰金：
三 對於職務上之行為，要求期約或收受賄賂，或其他不正利益者。