臺灣高等法院臺南分院民事判決 106年度上易字第358號上 訴 人 金義和股份有限公司法定代理人 黃吳燦霞訴訟代理人 黃 振 銘 律師被上訴人 財政部高雄國稅局法定代理人 洪 吉 山訴訟代理人 李 開 宏
林 奕 成黃 詩 涵上列當事人間請求分配表異議之訴事件，上訴人對於中華民國106年9月21日臺灣臺南地方法院106年度訴字第539號第一審判決提起上訴，本院於107年7月24日言詞辯論終結，判決如下：
主 文上訴駁回。
第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
壹、程序部分
一、本件上訴人業由經濟部於民國（下同）91年4月25日命令解散，並經高雄市政府於91年9月4日廢止公司登記在案，然本件訴訟屬於上訴人清算範圍內事務，在清算完結前，依公司法第25條規定，視為尚未解散。又上訴人未經股東會選任清算人，其公司章程亦未規定清算人之產生方式等情，有上訴人提出之變更登記事項卡、公司章程可按（見原審卷第103-105頁），依公司法第322條第1項規定，上訴人應以其董事為清算人。上訴人解散前之董事為黃振東、黃吳燦霞、黃惠玲，未曾推定一人或數人代表公司，依公司法第85條第1項前段規定，黃吳燦霞以上訴人清算人之身分，代表上訴人提起本件訴訟，應屬適法。
二、本件上訴人欠繳如原判決附件（下稱附件）一所示之81至83年、85、86年度營利事業所得稅、及81、82年度之營利事業所得稅罰鍰，經被上訴人於90年11月20日移送法務部行政執行署高雄行政執行處（自101年1月1日起更名為法務部行政執行署高雄分署，下稱高雄行政執行署）執行，高雄行政執行署就上訴人所積欠之稅金、罰鍰，於103年12月22日囑託法務部行政執行署臺南分署（下稱臺南行政執行署）代為強制執行上訴人所有坐落臺南市○○區○○段○○○○○號土地，及其上門牌號碼臺南市○○區○○村0000000000號房屋（下就房屋部分簡稱系爭房屋，就房屋及土地則合簡稱系爭房地），經臺南行政執行署以104年度助執字第23至29號受理後，系爭房地於105年8月11日以新臺幣（下同）117萬1289元拍定，臺南行政執行署於105年9月30日作成如附件二所示之分配表（下稱系爭分配表）通知各債權人，定於105年10月18日實行分配。嗣上訴人於105年10月17日對系爭分配表聲明異議，惟臺南行政執行署未依上訴人之異議更正分配表，兩造均未於分配期日到場，被上訴人對臺南行政執行署是否為反對陳述之函詢，於同月21日以函表示反對等語。上訴人於接獲臺南行政執行署函送被上訴人上開反對陳述函後10日內之同年11月11日向臺灣高雄地方法院提起本件分配表異議之訴，且於同日向臺南行政執行署提出起訴之證明等情，業經調取臺南行政執行署104年度助執字第23至29號執行案件卷宗核閱屬實。揆諸強制執行法第40條、第40條之1及第41條規定，本件分配表異議之訴尚在合法期限提出。
三、再本件上訴人起訴主張系爭分配表內所列序號3、4、7號，被上訴人應受分配之金額分別為2萬1873元、3萬4133元、106萬0717元之部分應予剔除，不列入分配，並改分配返還予上訴人，經核上訴人對於稅額之存否或課稅處分之當否並不爭執（見原審卷第71頁背面），僅係主張該等稅額不得再繼續執行，而爭執上訴人得受分配之金額，自得依強制執行法第39條第1項規定異議，提起關於強制執行之分配表異議之訴，揆諸行政訴訟法第307條規定，由原審法院進行審理，於法並無違誤。
貳、兩造之陳述
一、上訴人主張：被上訴人於86年12月15日、87年1月15日、87年5月15日，就伊欠繳81至83年、85、86年度營利事業所得稅9225萬2180元，及尚積欠81、82年度之營利事業所得稅罰鍰1179萬6200元，移送高雄行政執行署執行，迄尚均繫屬中而未執行終結。被上訴人於96年3月5日前即已將伊積欠附件一所示稅額移送行政執行，迄101年3月5日仍未執行完畢，依96年3月21日公布之稅捐稽徵法第23條第5項本文規定，如於101年3月5日前未執行完畢，即不得再執行，100年11月23日修正公布之稅捐稽徵法第23條第5項但書，並未提到自101年3月6日起至106年3月5日仍可繼續執行，自不得再執行，故伊積欠之上開稅額於101年3月6日後不得再執行。詎高雄行政執行署於103年12月22日，囑託臺南行政執行署代為強制執行上訴人所有之系爭房地，經臺南行政執行署以104年度助執字第23至29號受理在案，並於105年8月11日以117萬1289元拍定，同年9月30日作成系爭分配表，將「序號3執行必要費用21,873元」、「序號4營業稅：拍賣物34,133元」及「序號7國稅：所得稅1,060,717元」等分配款項，分配予被上訴人，並以105年10月5日南執己104年助執字第23號函將系爭分配表通知各債權人，定於同月18日實行分配。關於稅金課徵之金額、程序及執行期間，均屬對於人民權益之剝奪，不得就法律未規定之事項予以執行，且不能僅以立法理由作為依據。再依行政執行法第7條第1項之規定，行政執行事件自處分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之日起，至多15年尚未執行終結者，即不得再執行。被上訴人提出強制執行案件，距今早已超過15年以上，臺南行政執行署仍執行系爭房地拍定並製作分配表分配，顯然違背上開規定等情，爰依強制執行法第41條規定提起分配表異議之訴，並聲明：系爭執行事件於105年10月5日所製作之系爭分配表，其中序號3、4、7號所載被上訴人應受分配之金額2萬1873元、3萬4133元、106萬0717元均應予剔除，不列入分配，並就上開金額共111萬6723元改分配予上訴人（原審為上訴人敗訴之判決，上訴人聲明不服，提起上訴）。
二、被上訴人則以：稅捐稽徵法第23條第5項原雖規定「本法中華民國96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾5年尚未執行終結者，不再執行」，但於100年11月23日已於同條但書增訂：截至101年3月4日，納稅義務人欠繳稅捐金額達新臺幣50萬元以上者，自96年3月5日起逾10年尚未執行終結，不再執行。再稅捐稽徵法第23條第1項但書規定：「於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」蓋該等稅捐案件，因稅捐債權已及時行使，並無放任權利睡著而不行使之狀態，因徵起並非不能，例外得排除徵收期間規定。移送強制執行係徵收期間時效不完成之事由，亦即若經移送強制執行尚未終結而繫屬各執行處者，即屬未逾徵收期間，依法予以繼續執行，並無違誤。再按憲法第19條既規定人民有依法律納稅之義務，而對於人民履行納稅義務時須兼顧憲法第15條財產權之保障部分應在於稅目之課徵、裁罰之合法性部分，若對於課徵之稅額罰之金額已無爭執者，應認人民之財產權已獲保障，即應履行其憲法上應盡之納稅義務。至人民因欠稅追溯期間屆至而可獲得不得再予追討之私益之保護，即免除其該部分之納稅義務，相較於國家因逾欠稅徵收期間應註銷稅款而造成稅收損失之公益，及對於其他誠實納稅之納稅義務人之公平性，顯屬輕微，則100年11月23日稅捐稽徵法第23條第5項增列但書第1款之規定，顯係基於上開信賴保護原則例外之因溯及法律所造成之負擔輕微，及溯及性法律係基於極為重要之公益上理由，且其重要性高於法安定性之要求者等事由而為溯及之規定，應認上開將執行期間由5年延長為10年，並溯及自96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件。本件上訴人積欠之稅款及罰鍰並非不得繼續執行。再系爭分配表序號4之營業稅為拍賣系爭房屋應課徵之營業稅3萬4133元，非屬96年3月5日前已移送執行之案款；序號3之執行必要費用則是指被上訴人聲請強制執行就系爭房地拍賣程序所繳納之執行必要費用，該費用包含系爭房地鑑價測量及拍賣公告之登報費等語，資為抗辯。
參、兩造聲明及原審判決
一、原告聲明：法務部行政執行署臺南分署104年助執字第23號行政執行事件，於民國105年10月5日所製作之分配表，其中所載被告財政部高雄國稅局之序號「3」、「4」、「7」號應受分配金額分別為新台幣2萬1873元、3萬4133元、106萬0717元應予剔除，不列入分配，並就上開金額共111萬6723元改（分配）返還予原告。
二、被告聲明：原告之訴駁回。
三、原審判決結果原告之訴駁回。
四、上訴聲明（原審原告）㈠原判決廢棄。
㈡法務部行政執行署臺南分署104年助執字第23號行政執行
事件，於民國105年10月5日所製作之分配表，其中所載被上訴人財政部高雄國稅局之序號「3」、「4」、「7」號應受分配金額分別為新台幣2萬1873元、3萬4133元、106萬0717元應予剔除，不列入分配，並就上開金額共111萬6723元改（分配）返還予上訴人。
五、答辯聲明：上訴駁回。
肆、兩造不爭執及爭執事項
一、不爭執事項：㈠上訴人欠繳81至83年、85、86年度營利事業所得稅及81、
82年度之營利事業所得稅罰鍰，均經被上訴人於90年11月20日移送法務部行政執行署高雄分署執行，至今上開各該執行案件均尚繫屬中而未執行終結；就81至83年、85、86年度營利事業所得稅之部分，上訴人尚積欠9225萬2180元，就81、82年度之營利事業所得稅罰鍰部分，上訴人尚積欠1179萬6200元（詳細稅目、繳納期間、及金額等，如原審判決附件一所示，下稱系爭稅捐債務）。
㈡高雄行政執行署就上訴人所積欠系爭稅捐債務，於103年1
2月22日，囑託法務部行政執行署臺南分署代為強制執行上訴人所有之坐落臺南市○○區○○段○○○○○號土地，及其上門牌號碼臺南市○○區○○村0000000000號房屋，經臺南行政執行署以104年度助執字第23至29號受理在案。系爭房地於105年8月11日以117萬1289元拍定。臺南行政執行署於105年9月30日作成如原審判決附件二所示之分配表（下稱系爭分配表），並以105年10月5日南執己104年助執字第23號函將系爭分配表通知各債權人，定於105年10月18日實行分配。
㈢上訴人於105年10月17日，具狀對系爭分配表聲明異議，
經臺南行政執行署以105年10月27日，南執己104年助執字第23號函命上訴人應於文到10日內對被上訴人提起分配表異議之訴，並向臺南行政執行署提出起訴證明，上訴人於105年11月11日，向臺灣高雄地方法院提起本件訴訟，經該院以無管轄權移送原審法院。
㈣被上訴人因聲請執行系爭房地所支出執行必要費用（包含
系爭房地之鑑價、測量及拍賣公告之登報費）為2萬1873元（即系爭分配表序號3）；系爭房屋因拍賣而應課徵之營業稅為3萬4133元（即系爭分配表序號4）。
二、爭執事項：上訴人主張系爭稅捐債務已逾執行時效，依行政執行法第7條第1項及100年11月23日公布修正前稅捐稽徵法第23條第5項之規定，不得再執行，故系爭分配表次序3、4、7所示被上訴人受分配金額應予以剔除，是否有理由？
伍、得心證之理由
一、按稅捐稽徵法中華民國96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾五年尚未執行終結者，不再執行。但截至106年3月4日納稅義務人欠繳稅捐金額達新臺幣一千萬元者，依民國106年01月18日修正稅捐稽徵法第23條第5項但書規定，仍得繼續執行，其執行期間不得逾111年3月4日。經查，被上訴人於90年11月20日，就上訴人欠繳81至83年、85、86年度營利事業所得稅9225萬2180元，及尚積欠81、82年度之營利事業所得稅罰鍰1179萬6200元，移送高雄行政執行署強制執行，迄今尚均繫屬中而未執行終結。高雄行政執行署於103年12月22日，囑託臺南行政執行署以104年度助執字第23至29號執行案件，代強制執行上訴人所有之系爭房地，於105年8月11日以117萬1289元拍定，被上訴人因聲請執行系爭房地所支出執行必要費用（包含系爭房地之鑑價、測量及拍賣公告之登報費）為2萬1873元（即系爭分配表序號3）；系爭房屋因拍賣而應課徵之營業稅為3萬4133元（即系爭分配表序號4）。臺南行政執行署於同年9月30日作成系爭分配表，將「序號3執行必要費用21,873元」、「序號4營業稅：拍賣物34,133元」及「序號7國稅：所得稅1,060,717元」等分配款項，分配予被上訴人，並於105年10月5日將系爭分配表通知各債權人，定於同月18日實行分配等情，如兩造不爭執事項㈠、㈡、㈣。本件上訴人積欠之系爭稅捐債務雖屬96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，然因截至106年3月4日納稅義務人欠繳稅捐金額達1000萬元，依首開說明，在111年3月4日以前，自仍得繼續執行。被上訴人聲請行政執行署強制執行其所有系爭房地，於法自屬有據。
二、按行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之日起，5年內未經執行者，不再執行；其於5年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。但自5年期間屆滿之日起已逾5年尚未執行終結者，不得再執行，行政執行法第7條第1項固有明文。然同條第2項規定：前項規定，法律有特別規定者，不適用之。而關於稅捐債務之執行時效，稅捐稽徵法第23條已有特別明文規定，是本件稅捐債務自應排除行政執行法第7條規定之適用，上訴人主張依行政執行法第7條規定，本件稅捐債務已不得執行云云，難認可採。
三、次按96年3月21日修正公布之稅捐稽徵法第23條第5項規定：「本法中華民國96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾5年尚未執行終結者，不再執行。」。100年11月23日修正公布之稅捐稽徵法第23條第1項及第5項第1款規定：「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。…本法中華民國96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾5年尚未執行終結者，不再執行。但有下列情形之一，自96年3月5日起逾10年尚未執行終結者，不再執行：截至101年3月4日，納稅義務人欠繳稅捐金額達新臺幣50萬元以上者。…」。是依100年11月23日修正公布之稅捐稽徵法第23條第5項第1款之規定可知，稅捐案件於96年3月5日稅捐稽徵法修正前已移送執行尚未終結，自修正之日起逾5年尚未執行終結者，不再執行；惟如截至101年3月4日，納稅義務人欠繳稅捐金額達50萬元以上，則自96年3月5日起逾10年尚未執行終結者，始毋庸執行。
本件上訴人所積欠之系爭稅捐債務係於90年11月20日移送執行，尚未執行終結等情，如兩造不爭執事項㈠，則系爭執行事件既為96年3月5日前已移送執行尚未終結之稅捐案件，且截至101年3月4日上訴人欠繳稅捐金額達50萬元以上，依100年11月23日修正公布之稅捐稽徵法第23條第5項但書第1款規定，系爭稅捐債務應自96年3月5日起逾10年尚未執行終結者，始毋庸執行。上訴人主張：被上訴人於96年3月5日前即已將伊積欠附件一所示稅額移送行政執行，迄101年3月5日仍未執行完畢，依96年3月21日公布之稅捐稽徵法第23條第5項規定，於101年3月5日前未執行完畢，即不得再執行，100年11月23日修正公布之稅捐稽徵法第23條第5項但書，並未提到自101年3月6日起至106年3月5日仍可繼續執行，自不得再執行，故伊積欠之上開稅額於101年3月6日後不得再執行云云，即無可採。
四、依上所述，系爭執行事件繼續執行，查封拍賣上訴人所有之系爭房地，並於105年9月30日製作系爭分配表分配，依法並無違誤；而上訴人對於其就81至83年、85、86年度營利事業所得稅之部分，尚積欠9225萬2180元未繳納（即系爭分配表序號7）、被上訴人因聲請執行系爭房地所支出執行必要費用（包含系爭房地之鑑價、測量及拍賣公告之登報費）為2萬1873元（即系爭分配表序號3）、以及系爭房屋因拍賣而應課徵之營業稅為3萬4133元（即系爭分配表序號4）等情均不爭執（不爭執事項㈠、㈣），則系爭分配表所列被上訴人應分配如系爭分配表序號3、4、7所示金額即2萬1873元、3萬4133元及106萬0717元（序號3、4部分全額受償，序號7部分不足額受償），即無違誤。上訴人主張被上訴人所受上開分配金額應予剔除，改分配與上訴人云云，尚屬無據。
五、綜上所述，系爭執行事件就上訴人積欠系爭稅捐債務於101年3月5日後仍繼續執行，查封拍賣系爭房地，就賣得價金於105年9月30日製作系爭分配表，核無違誤。上訴人以系爭執行事件依稅捐稽徵法第23條第5項本文規定，自101年3月5日起已不得執行為由，依強制執行法第41條規定，提起本件分配表異議之訴，主張系爭分配表序號3、4、7所示被上訴人受分配金額分別為2萬1873元、3萬4133元、106萬0717元應予剔除，不列入分配，即屬無據。何況上訴人復未爭執被上訴人如附表二序號8之罰鍰債權1179萬6200元，未請求剔除，不列入分配，則縱分配表序號3、4、7所示分配金額應予剔除，不列入分配，亦應改分配於被上訴人如附表二序號8之罰鍰債權。上訴人請求就上開金額共111萬6723元改分配返還予上訴人云云，非屬正當，不應准許。從而原審所為上訴人敗訴之判決，並無不合。上訴論旨指摘原判決不當，求予廢棄改判，為無理由，應駁回其上訴。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊或防禦方法及所用證據，經斟酌後，認均不足以影響判決結果，爰不逐一論列，附此敘明。
七、據上論結，本件上訴為無理由，依民事訴訟法第449條第1項、第78條，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 8 月 7 日
民事第二庭 審判長法 官 吳上康
法 官 王浦傑法 官 丁振昌上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 107 年 8 月 7 日
書記官 凌昇裕