臺灣高等法院臺南分院民事判決113年度上易字第331號上 訴 人 帝崗建設有限公司法定代理人 黃雅琪訴訟代理人 林再輝律師被上訴人 張淯仁訴訟代理人 劉志卿律師上列當事人間請求返還不當得利事件，上訴人對於中華民國113年9月27日臺灣雲林地方法院113年度訴字第40號第一審判決提起上訴，本院於114年8月21日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原判決關於命上訴人給付逾新臺幣陸萬貳仟肆佰柒拾陸元本息，及該部分假執行之宣告，暨訴訟費用之裁判均廢棄。
上開廢棄部分，被上訴人在第一審之訴及假執行之聲請均駁回。
其餘上訴駁回。
廢棄部分，第一、二審訴訟費用由被上訴人負擔；駁回上訴部分，第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
一、被上訴人主張：兩造於民國107年9月間簽訂合建契約書（下稱系爭契約），由其提供所有坐落雲林縣○○市○○段000地號土地（下稱系爭土地），上訴人提供資金，合建分屋，上訴人已將12間透天房屋興建完成，並依指示將其分得編號A6、A7、B6、B7房屋4間（下稱系爭4間房屋）辦理所有權移轉登記。而合建分屋互易之房屋及土地價值應屬相等，經上訴人開立新臺幣（下同）1,800萬元發票，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第2項規定，應已內含而為定價，系爭契約第7條第6項規定，並未約定由其負擔房地交換營業稅，兩造亦未約定營業稅需額外由其負擔，亦無約定營業稅加於定價，上訴人竟自行製作分攤明細表，額外向其收取1,800萬元加計5%即90萬元營業稅，並自其應分得房屋之價款中扣抵，顯屬變相加價，而受有90萬元款項利益，並無法律上原因等情。爰依民法第179條規定，求為判命上訴人應給付被上訴人90萬元，及自起訴狀繕本送達翌日（即113年1月30日）起至清償日止，按週年利率5%計算之利息。
二、上訴人以：合建分屋，應按該土地及房屋之當地同時期巿場銷售價格從高認定，對開發票，土地價款發票免徵營業稅，房屋價款發票應外加5%營業稅，向買受人收取，兩造約定應由被上訴人地主負擔房屋價款之營業稅，自房屋價款中扣抵，有法律上原因，未構成不當得利，惟因實際繳納房地互易營業稅額僅有83萬7,524元，其願返還溢扣之6萬2,476元等語，資為抗辯。【原審為上訴人敗訴之判決，上訴人聲明不服，提起上訴，並上訴聲明：㈠原判決廢棄。㈡被上訴人在第一審之訴駁回。被上訴人之答辯聲明：上訴駁回。】
三、兩造之不爭執事項：㈠系爭土地面積1,247.16平方公尺，原為被上訴人單獨所有。
㈡兩造於107年9月間簽訂系爭契約為真正。
㈢依系爭契約，上訴人於被上訴人上開土地興建12間透天厝，
約定由上訴人所建系爭4間房屋換其餘8間房屋坐落之被上訴人土地，被上訴人分得系爭4間房屋。
㈣系爭契約為互易契約。
㈤被上訴人嗣後將分得之系爭4間房屋覓得買受人即訴外人鐘雲礽、張銀昇、吳翊瑄、傅惠敏（下稱鐘雲礽等4人）。
㈥被上訴人將B7房屋及土地以560萬元（房屋469萬元、土地91
萬元）出售張銀昇、A7房屋及土地以660萬元（房屋469萬、土地191萬元）出售鐘雲礽、A6房屋及土地以680萬元（未記載房屋、土地分價）出售吳翊瑄、B6房屋土地以680萬元（房屋469萬元、土地211萬元）出售傅惠敏。
㈦房屋第一次保存登記都是上訴人。
㈧鐘雲礽等4人所受房屋、土地之移轉，房屋是上訴人移轉，土地是被上訴人移轉。
㈨上訴人於110年7月1日開立發票號碼PP00000000之1,800萬元
發票給被上訴人，作為被上訴人買受系爭4間房屋之發票。㈩上訴人於110年7月1日開立發票號碼PP00000000之1,800萬元乘以5%之90萬元營業稅發票交付被上訴人。
上開1,800萬元、90萬元，被上訴人均未現實給付金錢給上訴人。
上訴人自行計算被上訴人分得每戶房屋應負擔7萬9,200元台
電線路設置費除以12、自來水管路費36萬2,615元除以12、營業稅稅金90萬元除以4，以上合計26萬1,818元。
上訴人計算地主應負擔每戶「外水外電＋營業稅」費用26萬1,
818元，上訴人於被上訴人所覓得之買受人繳納房屋款469萬元給上訴人時，先將469萬元存入上訴人帳戶，上訴人扣款26萬1,000元後將所餘金額以開支票之方式返還被上訴人。上開所開支票均已兌現。
因兩造合建分屋，於房地交換時，視為上訴人銷售系爭4間房
屋予被上訴人，經財政部中區國稅局雲林分局（下稱國稅局）認定銷售額合計為1,758萬8,000元，並對上訴人課徵營業稅83萬7,524元。
被上訴人因出售系爭4間房地予鐘雲礽等4人，而繳納房地合
一稅共計276萬3,293元及利息8,784元（本院卷第81至89頁）。
四、兩造爭執之事項：被上訴人主張上訴人溢扣90萬元，依民法第179條規定，請求返還，有無理由？
五、得心證之理由：㈠查被上訴人為系爭土地原所有權人，於109年7月間與上訴人
簽訂系爭契約，上訴人在被上訴人提供之系爭土地上興建12間房屋，上訴人分配取得系爭4間房屋，與被上訴人其餘8間房屋土地互相交換，房屋第一次保存登記在上訴人名下，被上訴人將系爭4間房屋出售予鐘雲礽等4人，房屋、土地所有權分別由上訴人、被上訴人移轉；上訴人於110年7月1日，開立號碼PP00000000之1,800萬發票，及號碼PP00000000給被上訴人之1,800萬元乘以5%之90萬元營業稅發票，交付被上訴人，上開1,800萬元、90萬元，被上訴人均未現實給付金錢給上訴人等情，為兩造所不爭執（不爭執事項㈠至），堪信為真實。
㈡被上訴人主張上訴人房地互易之營業稅，應由上訴人繳納，
上訴人於應交付之房屋價款扣抵90萬元營業稅，自屬不當得利，其得請求上訴人返還等語，為上訴人所否認，並以前詞置辯，經查：
⒈按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法
規定課徵加值型或非加值型之營業稅；營業稅之納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人；營業人銷售貨物或勞務，除另有規定外，均應就銷售額計算其銷項稅額；銷項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額；營業人對於應稅貨物或勞務之定價，應內含營業稅；買受人為非營業人者，應以定價開立統一發票，此觀營業稅法第1條、第2條第1款、第14條、第32條第2項、第3項後段規定自明。又營業稅乃屬預期可以轉嫁的租稅，屬銷售貨物或勞務之營業人得向買受人轉收之粗稅，依營業稅之制度精神，營業稅係對買受貨物或勞務之人，藉由消費所表彰之租稅負擔能力課徵之稅捐，稽徵技術上雖以營業人為納稅義務人，但經由後續之交易轉嫁於最終之買受人，即由消費者負擔，司法院大法官釋字第688號解釋亦可參照。準此，銷售貨物或勞務之營業人固為營業稅之納稅義務人，然應納之銷項稅額，係由營業人向買受人收取之，買受人始為營業稅之負擔者。
⒉查系爭契約係合建分售，上訴人分配房屋所得價值，並未包
含營業稅，被上訴人係以過戶其土地作為分售房屋之對價，非如一般交易於付款時已一併支付營業稅予上訴人，則上訴人於所開立之發票受分配房屋對價外，外加5%營業稅，並另開立發票，並非於原發票金額外，另請求給付營業稅。且系爭契約第7條第4項約定：「甲（被上訴人）、乙（上訴人）雙方互換之房地，甲方應依規定開立收據交付乙方俾憑入帳，乙方亦應開立憑據交付甲方」（原審卷第23頁），則被上訴人於110年4月22日簽立記載房屋交換土地金額1,800萬元之地主收據（原審卷第69頁）交付上訴人，上訴人開立被上訴人受分配房屋對價1,800萬元及外加5%營業稅金額90萬元之發票各1紙（原審卷第201至203頁）予上訴人，係按銷售額1,800萬元與銷售稅額90萬元合計1,890萬元開立發票2紙予被上訴人，依營業稅法規定，上開營業稅即應由被上訴人負擔。
⒊次查系爭契約第7條第5項約定上訴人得向被上訴人收取工程
受益費（含外水外電接戶費），及同條第6項「其他應負擔之稅捐依有關法令規定由各該納稅義務人各自負擔繳納。」之約定，應解為上訴人得向被上訴人收取地主應負擔之前開費用及營業稅款，而非將同條第6項解釋為營業稅應由上訴人負擔之特別約定。是被上訴人主張依系爭契約第7條第6項約定，營業稅由納稅義務人即上訴人負擔云云，乃有誤會。⒋又被上訴人於110年2月1日與鐘雲礽簽訂不動產買賣契約書，
約定買受A7房屋及土地，鐘雲礽於同年4月22日將房屋款469萬元轉帳入上訴人帳戶，被上訴人於同日簽立地主收據，被上訴人親自於同年5月20日，或委由張和壁於同年4月22日、6月28日及委由詹雅惠於同年6月15日領取銷售房屋款時，對上訴人前後4次扣取外水外電費及地主稅金（營業稅）90萬元/4即22萬5,000元，並就費用扣除後之房屋款餘額，均予簽名確認，被上訴人領取或經轉交之支票亦予兌現等情，有收據（原審卷第69頁）、不動產買賣契約書（原審卷第111至127頁）、110年4月22日、5月20日、6月15日、6月28日簽收單、支票及房屋結算明細表可稽（原審卷第169至183頁），且為兩造所不爭執（不爭執事項）；並經證人張和壁證述：被上訴人上班有空，我去幫忙簽收，將支票及單據交給被上訴人後，（問金額不正確或支票有開錯、費用或稅費扣除或分攤有誤等）被上訴人沒有說什麼等語（本院卷第151至155頁）；證人許雅惠（上訴人公司會計）證述：90萬元是以房屋換得土地價值1,800萬元的營業稅，我依黃雅琪及陳尚言的指示製作金分攤明細表，被上訴人及其委託領款人到場簽收，對此分攤明細表並無異議，也簽收領款，應該是有同意等語（本院卷第336頁）；由上觀之，被上訴人應已同意負擔此筆房地交易之營業稅，並同意上訴人逕由其應領回之房屋款中扣除。
⒌再者，兩造合建分屋，於房地交換時，視為上訴人銷售系爭4
間房屋予被上訴人，房地合一課徵所得稅申報作業要點第12點第3款規定，換入房屋成本係以換出土地之取得成本為準，經國稅局認定銷售額（含稅）合計為1,758萬8,000元，開立統一發票，並申報繳納營業稅額計83萬7,524元，為兩造所不爭執（不爭執事項），亦有國稅局114年2月19日函暨所附上訴人110年12月14日說明書、110年7月1日1,800萬元（備註欄記載：以土地交換4間房屋）、90萬元發票（備註欄記載：以土地交換房屋）、100年9月1日營業人銷貨退回進貨退出或折讓證明單及出售房地明細表可稽(本院卷第121至127頁，原審卷第205頁）；另上訴人銷售其所有8間房屋開立統一發票並申報繳納營業稅額計155萬5,333元，亦有國稅局113年9月10日函可稽(本院卷第91頁)，上訴人已將前述營業稅分攤由其所有8間房屋買受人負擔，經證人許雅惠證述在卷（本院卷第339至340頁），此部分之事實，可資認定。被上訴人主張上訴人未實際繳納系爭營業稅，並自行負擔8間房屋營業稅云云，亦屬無據。
⒍另上訴人不論有無向被上訴人收取營業稅額，均應將售價加
計銷項稅額合併為定價開立統一發票，而被上訴人係以過戶其土地作為受分配房屋之對價，非如一般交易於付款時已一併支付營業稅予上訴人，上訴人請求被上訴人給付之營業稅，即為所開立之統一發票受分配房屋對價除外所加計之5%營業稅，僅因會計師建議，分別開立發票2紙，業經證人許雅惠證述在卷（本院卷第337頁），並非於發票金額外另向被上訴人請求給付營業稅。是被上訴人主張上訴人所開立1,800萬元之發票為二聯式，已內含5%之營業稅，不得變相加價，再請求定價以外之營業稅云云，洵屬無據。
⒎被上訴人雖主張因系爭4間房屋直接由上訴人過戶給買受人鐘
雲礽等4人，兩造始約定由其負擔可能產生之營業稅，並視實際課徵金額多退少補，代書賴玉敏亦表示僅須代墊90萬元營業稅，無須另行支付房地合一稅，詎上訴人事後反悔，向國稅局陳報系爭4間房屋係其出售，致遭追徵房地合一稅，自無須再負擔該筆營業稅云云，並提出張寧娟與陳尚言（即上訴人前法定代理人）間111年7月31日至同年8月9日LINE對話紀錄擷影為證(本院卷第253至281頁)。然查：⑴上訴人為系爭4間房屋起造人，第一次保存登記為所有權人，並依被上訴人指示，縮短給付，直接將4間房屋所有權移轉登記予買受人鐘雲礽等4人，惟因經國稅局依系爭契約及實際經濟利益歸屬與享有為查核結果，認定受分配之系爭4間房屋係被上訴人透過上訴人所出售，所得亦歸被上訴人取得，被上訴人應繳納房地合一稅，有國稅局113年7月17日、113年8月8日函可稽(原審卷第345至354、373至378頁)，並據證人黃雅琪證述甚詳（本院卷第325至326頁），由上可知，被上訴人被國稅局課徵房地合一稅，係因國稅局認定其為系爭4間房屋實際出售人，自非因被上訴人事後反悔，或有可歸責情事。⑵至訊之證人賴玉敏有關是否曾向被上訴人表示，若上訴人為出賣人出售系爭4間房屋，先由上訴人代墊90萬元營業稅，再由出售4間房屋價款中扣還，則被上訴人無須另行支付房地合一稅等情，證人賴玉敏證述：事隔多年，不知道、不記得有沒有這樣講，不清楚等語（本院卷第242至250頁），並不能證明被上訴人之前開主張為真正。⑶又張寧娟雖有於其與陳尚言LINE對話中，傳送：「上週老闆娘有打電話給我說，她並沒有要開票給我們的意思，因為沒有寫切結書給她」（本院卷第255頁），陳尚言回覆：「黃小姐有告知你，還是請你拿切結書來，我們一樣馬上開給你」（本院卷第257頁）、「她說當初就跟妳們說〜妳們的90萬稅款如果有補繳要妳們負責繳〜」等語（本院卷第271頁），惟依證人陳尚言證述：最後結算稅單還沒下來，他們一直說他們有繳稅了，要求我們返還預扣的稅金，我說如果日後國稅局跟上訴人課徵營業稅，包含以4間房屋交換被上訴人的土地的稅金，要切結領回預扣的90萬元，如果上訴人要補繳營業稅，他們願意全權負責等語（本院卷第229至237頁）；證人許雅惠證述：被上訴人一直要請公司返還其領款時扣除之營業稅，公司要求若日後國稅局要核課這4間房屋營業稅，被上訴人要出具切結書負責繳納，90萬元就是這1,800萬元土地的價值所課的營業稅，分4戶來分擔；土地交換房屋價值是1,800萬元稅外加，應開成1筆1,890萬元，我不知道要加5%營業稅，只開立1,800萬元的發票，會計師告訴我開錯了，我才補開一張90萬元的發票等語（本院卷第336至340頁）；證人黃雅琪證述：國稅局表示合建契約書不符合現行稅法法令，協議書及說明書是應國稅局要求補提給國稅局，再補開這兩張分別是1,800萬元及90萬元之統一發票給被上訴人，並備註以土地交換4間房子，1,800萬元是8間房屋所在土地的價值，會計師查核當時附近土地的價值計算所得，90萬元是該1,800萬元的營業稅，國稅局先通知上訴人前去說明後，也有通知被上訴人前去說明，所以出具協議書及說明書給國稅局，被上訴人知情且有同意，並將我們開立的這兩張統一發票收走稅金各自分擔，因為4戶的貸款撥到上訴人名下，故被上訴人及他委託之人要來領取出售價金的時候，有跟被上訴人說明每戶價金應分擔的稅金及費用包含90萬元營業稅在内，被上訴人也同意，訴訟後看到國稅局的公文才知道核課金額是83萬7,524元，溢扣的6萬2,476元營業稅，我願意退給被上訴人；陳尚言是負責工地，稅金及會計是我與許雅惠負責，被上訴人從來都沒有來找我們談，都找陳尚言來談，但陳尚言他並不是很清楚，我們因為是第一次辦合建分售，所以不是很瞭解國稅局會如何處理，很多稅法的規定也不清楚。當初都是依國稅局的要求來遞送相關文件，遞送過好幾次的文件，一直修改到國稅局認可，所以才會提到切結書等文件，最主要是第一次合建分售，不知道國稅局要如何核課稅賦，才會要請被上訴人方面配合出具切結書等文件，以供國稅局審核等語（本院卷第325至326頁），亦不足以認定被上訴人之上開主張為真實。⑶依上，兩造既已約定由被上訴人負擔系爭4間房屋房地互易之營業稅，上訴人就其實際繳納之營業稅83萬7,524元，於應交付被上訴人之房屋款中予以扣抵，自屬有法律上之原因，至扣抵超過上開實際繳納營業稅金額即溢扣之6萬2,476元，自屬無法律上之原因，構成不當得利，被上訴人請求返還此部分溢扣之金額，上訴人亦表同意，則被上訴人請求上訴人給付6萬2,476元範圍內，應予准許，逾此部分之請求，則無理由。
六、綜上所述，被上訴人依民法第179條規定，請求上訴人給付6萬2,476元，及自113年1月30日至清償日止，按週年利率5%計算之利息，洵屬有據，應予准許；逾此部分之請求，為無理由，應予駁回。從而原審就超過上開應予准許部分，為上訴人敗訴之判決，並附條件准或免為假執行之宣告，自有未洽，上訴意旨指摘原判決此部分不當，求予廢棄改判，為有理由，爰由本院廢棄改判如主文第2項所示。至於上開應准許部分，原審為上訴人敗訴之判決，並附條件准或免為假執行之宣告，核無不合。上訴人仍執陳詞，指摘原判決此部分不當，求予廢棄改判，為無理由，應駁回其上訴。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊或防禦方法及所用之證據，認均不足以影響本判決之結果，爰不逐一論列，併此敘明。
八、據上論結，本件上訴為一部有理由、一部無理由，依民事訴訟法第450條、第449條第1項、第79條，判決如主文。
中 華 民 國 114 年 9 月 11 日
民事第三庭 審判長法 官 黃瑪玲
法 官 張家瑛
法 官 郭貞秀上為正本係照原本作成。
不得上訴。中 華 民 國 114 年 9 月 11 日
書記官 陳宣妤