臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第一○五號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 楊重華訴訟代理人 乙○○右當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年六月五日台財訴字第Z000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實摘要：緣原告於民國（下同）八十年一月間，領取福懋興業股份有限公司（下稱福懋公司）所發放之補償費新台幣（下同）四、二四Ｏ、ＯＯＯ元，未依規定辦理八十年度綜合所得稅結算申報，經被告查得，因未能提示必要成本費用憑證供核，按補償費收入百分之五十，核定綜合所得總額為二、一二○、○○○元，除補徵稅額三八二、一○○元，並按所漏稅額，裁處一倍罰鍰計三八二、一○○元。原告不服，就其他所得及罰鍰等項，申請復查、訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，茲摘述兩造訴辯意旨如次：
貳、原告方面：
一、聲明：求為判決撤銷訴願決定及原處分。
二、陳述：㈠原告所領取福懋公司發放之生雜魚補償費，係台塑關係企業於七十九年間，為
籌建「六輕及其擴大計畫建廠」，需使用雲林縣麥寮鄉沿海屬國有財產之海域，而因漁民在該海域從事淺海養殖維生已久，台塑要使用該地，自應對於該地之漁民予以適當救濟。本件補償費係對於養殖戶所有養殖物、地上設施之損失所為之救濟，及補償養殖戶往後之生活費用，並非土地之補償費，自非所得稅法第十四條第一項第九類之「其他所得」或「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入」，原處分以該條文而為本件課稅及罰鍰之處分，顯有未洽。㈡福懋公司於八十年元月即將原告與許伯戎、許茂祥所占用坐落雲林縣○○鄉○
○○段許厝寮小段八八七等地號，面積合計十八公頃之公有土地，按每公頃五十三萬基準，原應發放補償費共九五四萬元，原告應取得之價款為四二四萬元，惟福懋公司將每公頃預扣八萬元，以支付稅款。原告與許伯戎、許茂祥合計領取八百二十一萬五千元，另其中Ｂ0000000號、金額一百三十二萬五千元支票，係福懋公司副經理廖俊雄拿走。原告業向台塑及福懋公司陳情中，本件補償費尚有糾葛，遽對原告處以罰鍰，倘日後福懋公司為不同決定，或收回補償費，原告已先行繳納稅金及罰鍰，將權益受損，難以回復。縱無法免稅，亦應由福懋公司以前述一百三十二萬五千元繳付才對。
㈢依所得稅法第十四條第一項第九類規定，須減除成本及必要費用後之餘額，方
為原告之實際所得額。原告從事水產之必要成本、費用分別為：整地二四Ｏ萬元、給排水設施二ＯＯ萬元、提防四ＯＯ萬元、種魚苗二四Ｏ、飼料四ＯＯ萬元，合計一、四八Ｏ萬元，原告居於偏僻鄉下，所花費之前揭必要費用無收據可證，惟毗鄰縣政府開發五ＯＯ公頃，可查其開發成本作為佐證。原告所領取之補償費顯不敷成本，原告並無所得，自無須再繳納任何稅捐。且據報載雲林離島新興區漁民補償免稅，亦供參考。
㈣本件補償金額尚未確定，甫未申報補償金，被告未究證明，即認定原告未申報其他所得，遽罰原告應繳納稅額一倍之罰鍰，亦有未洽。
參、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴。
二、陳述：其他所得
㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：
：第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。
次按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。次按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額：若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅。」為財攻部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。
㈡原告於八十年一月間領取福懋公司發放之生雜魚補償費計四、二四○、○○
○元，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲，取具福懋公司總經理謝式銘調查筆錄及原告開立「已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書」等違章證據，移經被告機關審理違章成立，並以原告未能提示必要成本費用憑證供核，初查按補償費收入百分之五十，核定其他所得為二、一二○、○○○元。原告不服，主張系爭補償費為生雜漁補償費而非土地補償費，如台塑公司未於系爭土地興建六輕計畫工廠，則其仍可向財政部國有財產局辦理承租，且台塑公司發放補償費標準不一致已不公平，現又核課補徵綜合所得稅，顯非合理云云，申經被告機關復查決定，經查台塑關係企業於七十九年間為籌劃興建「六輕及其擴大計畫建廠」，遂委託福懋公司，蒐購雲林縣麥寮鄉沿海屬國有財產之海域土地使用權，以作為六輕建廠用地，原告於八十九年元月間與福懋公司接洽，將原告與其子許茂祥君、許伯戎君所占用坐落雲林縣○○鄉○○○段許厝寮小段八八七等地號公有土地，面積計十八公頃之生雜魚器具及土地使用權，讓售予福懋公司，每公頃補償費為五十三萬元，共計九五四萬元，原告取得價款為四、二四○、○○○元，其父子三人除出具已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書載明：「因無法耕作使用土地，願將該等公有土地使用權拋棄，由承受人繼續使用收益」，另出具壹年生雜魚補助款之收據，交付予福懋公司，系爭補償費業經財政部八十七年十二月二十二日台財稅第000000000號函釋，並無財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函准予免納所得稅之適用。另原告所占用之土地，屬國有已登錄土地，非其本身擁有之土地，不具土地所有權，雖主張係向台灣土地銀行承租使用收益，惟據台灣土地銀行北港分行八十六年六月十四日北港開字第三二二號函復稱：該等土地於代管期間並未出租予原告，該等土地並於八十三年十二月十二日由其總行轉移財政部國有財產局在案，又本案經被告機關分別以八十五年八月八日中區國稅法字第八五○○六三六八三號函，八十六年六月二十六日中區國稅法字第八六○○三七三七九號函請提示養殖水產物之必要成本費用供核，據原告於八十五年八月十五日函復稱從事水產養殖必要成本、費用分別：「整地二四○萬元，給排水設施二○○萬元，堤防四○○萬元、種魚苗二四○萬元、飼料四○○萬元」合計一、四八○萬元，原告並稱領取之補償費確係不敷成本，並無所得可言，原告復於八十六年七月二十一日函復被告機關稱並無帳載憑證可資證明上述必要成本費用金額，主張要求相關證明文件尚未符常理。經核原告主張之必要成本費用既無相關文件可供查核，此外亦無從事養殖水產物之相關證明文件可稽，是被告機關初查按補償費收入四、二四○、○○○元，核定百分之五十為其他所得計二、一二○、○○○元，並無不當。
㈢查原告仍執前詞主張，委無可採，次查本件原告雖主張其投入成本費用達一
、四八○萬元，惟原告並無法提供相關事證佐其詞，參諸前行政法院三十六年判字第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」之意旨，所訴不足採。
罰鍰：
㈠按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現
有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第二項所明定。
㈡本件原告本（八十）年度取有其他所得二、一二○、○○○元，已超過當年
度規定之免稅額、標準扣除額之合計數，未依所得稅法第七十一條規定辦理當年度綜合所得稅結算申報，逃漏綜合所得稅三八二、一○○元，違章事證明確已如前述，被告機關乃按所漏稅額裁處一倍罰鍰計三八二、一○○元。
原告不服，主張並無所得可言，應予免罰云云，申經被告機關復查決定，以原告未辦理結算申報又未據實補報受領補償費金額，雖主張並無所得乙情，惟並無相關證明文件可稽，已如前述，是原告未辦理結算申報，被告機關依所漏稅額三八二、一○○元，裁處罰鍰三八二、一○○元，洵無不合。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：：第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」，行為時所得稅法第十四條第一項第九類定有明文。復按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」，同法第一百十條第二項亦有明文。
二、經查原告於八十年一月間領取福懋公司所發放之補償費四、二四○、○○○元，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲取具福懋公司總經理謝式銘調查筆錄及原告出具「已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書」等違章證據，移經被告審理違章成立，並以原告未能提示必要成本費用憑證供核，乃按補償費收入百分之五十，核定其他所得總額為二、一二○、○○○元，而處分應補徵稅額三八二、一○○元，並按所漏稅額，裁處一倍罰鍰計三八二、一○○元；核與前揭法條，尚無不合。原告雖為前述主張，惟查㈠台塑關係企業於七十九年間為籌劃興建「六輕及其擴大計畫建廠」，委託福懋
公司，蒐購雲林縣麥寮鄉沿海屬國有財產之海域土地使用權，以作為六輕建廠用地，原告於八十年元月間與福懋公司接洽，將原告與其子許茂祥、許伯戎所占用坐落雲林縣○○鄉○○○段許厝寮小段八八七等地號公有土地，面積十八公頃土地使用權等拋棄，由福懋公司按每公頃五十三萬發給補償費，原告及其子仍出具已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書載明：「因無法耕作使用土地，願將該等公有土地使用權拋棄，由承受人繼續使用收益」，另出具壹年生雜魚補助款之收據，交付予福懋公司。福懋公司鄉簽發如附表所示之指定受款人支票予原告等，原告已提示領得其中票號0000000、0000000號金額各二、一二Ｏ、ＯＯＯ元，合計四、二四○、○○○元票款。原告雖稱福懋公司按每公頃預扣八萬元稅款，惟經本院向福懋公司函詢結果，據復：「本公司並未代扣繳稅金：；；本公司以每公頃五十三萬元取得其使用權拋棄」，原告復未提出任何積極證據足證福懋公司有預扣稅款情事，自難認其此部分主張有據。再者，原告既親自兌領四百二十四萬元，自應認其已領得全部之補償費。至於前述Ｂ0000000號支票，其受款人為許茂祥，其與原告為各別之權利義務主體，許茂祥是否領得該票款，與原告所得額之認定，應無相關；且該支票係指定受款人之支票，必需由受款人親自提示及背書轉讓他人，該支票經許茂祥背書後，經由原告之Ｏ一八五三Ｏ號提示兌現，而原告該帳戶於該支票發票日次日即八十年二月五日亦有同額票款人帳，此有原告所提出之帳戶明細表影本附卷可查，自應認該支票受款人許茂祥已領得款項，至於原告及其子是否於領得票款後，將款項轉交他人，或將如附表示之其他指名支票背書轉讓他人，經由他人提示，均屬支票受款人與第三人間之私法關係，與本件事實之認定無關。
㈡原告與許伯戎、許茂祥所出具之收據，固載明該九百五十四萬元，係一年生雜
魚之補助款，惟查福懋公司總經理謝式銘於八十年八月十六日接受調查局調查時，供稱：「我原本不認識甲○○，但是八十年元月間，甲○○至福懋公司商洽出讓：：：占有土地使用拋棄權（含壹年生雜魚補助款）而認識」該公司董事長賴樹旺於八十一年十一月十七日在虎尾稽徵所，供述：「目的只為取得土地使用權，地上養殖物、器具設備處理情形與前述相同，均由許德、許伯戎、許茂祥等人自行處理」，此均有各該筆錄影本附於原處分卷可稽。該十八公頃土地一年生雜魚之魚獲，顯絕不可能高達九百五十四萬元，且原告等復出具「已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書」，該養殖物及器具設備等均由原告等自行處理，足見本院補償費係原告拋棄使用原占用前述土地之對價。
㈢按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條
第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額：若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅」為財攻部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。原告未依法申請承租或借用前述國有土地，即無權占用，其固曾投入心血及資金開開墾該地，惟其亦因而有所收益，然其就使用該土地，卻從未支付土地所有權人即國家任何對價，福懋公司對取得其拋棄使用權之同意，竟支付前述對價，應屬優厚。縱合法承租房屋或土地之人，因遷讓而取得補償費，若未能提出成本或必要費用之證據憑證，尚須依前述函釋，按補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅，原告非依法承租前述國有土地，僅拋棄使用權而領得補償費，被告適用或類推適用前述函釋，因原告未提出成本及必要費用憑證，以補償費收入百分之五十為所得額，核定原告應補徵之稅款，自屬正當。至於其他漁民所支付之成本或必要費用，或政府開發土地之費用，均因地點、面積大小及規模等之不同，而與原告就前述土地所實際支出之成本及必要費用，非必相同，本件自無從依前者認定原告支出之成本及必要費用。
㈣原告八十年度取有其他所得二、一二○、○○○元，已超過當年度規定之免稅
額、標準扣除額之合計數，未依所得稅法第七十一條規定辦理當年度綜合所得稅結算申報，逃漏綜合所得稅三八二、一○○元，違章事證明確已如前述，被告按所漏稅額裁處一倍罰鍰計三八二、一○○元，亦屬正當。
綜上所述，原處分依法並無不當，訴願決定予以維持，亦無不合。原告之訴當無理由，應予駁回。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八第三項，判決如主文。
本件最後言詞辯論期日為八十九年十一月二十九日。
中 華 民 國 八十九 年 十二 月 六 日
臺中高等行政法院第 一 庭
審 判 長 法 官 簡朝振
法 官 胡國棟法 官 宋富美右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 八十九 年 十二 月 六 日
法院書記官 王永慶