臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第一四八號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○代 表 人 楊重華訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年六月三十日台財訴字第○八九一三五五七四一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實摘要：緣原告於民國（下同）八十六年度，取得雲林砂石開發股份有限公司（下稱雲林砂石公司），支付之補償費新台幣（下同）二、二七七、五二○元，於辦理八十六年度綜合所得稅結算申報時未合併申報，經被告初查扣除百分之五十成本費用，核定其他所得一、一三八、七六○元，併計綜合所得總額為一、八○七、七五二元，應補稅額一
三五、七一五元，並就其漏報營利、利息、其他等所得計一、一六九、七七八元，由被告審理違章成立，科處罰鍰二六、八○○元。原告不服，就其他所得及科處罰鍰部分，申請復查、提起訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、原告方面：
一、聲明：求為判決撤銷原處分及訴願決定。
二、陳述：㈠原告為農民，數十年在雲林縣境濁水溪河川公地上開墾種植農作物，賴以維生
，投注畢生心血。原告取得雲林砂石公司賠償費二、二七七、五二○元為不爭之事實，惟該筆費用係就原告農作物及地上改良物等損害之賠償，非原告占有公地之拆遷費，被告依雲林砂石公司所申報之扣繳憑單，逕行認定為其他所得，核定補稅並處罰鍰，自非適法。
㈡財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函釋，其適用係以個人擁有
土地所有權為前提，該函「個人出售土地，除土地價款外，另自買受人取得建物以外之地上物之補償費如係由耕作地上物之佃農取得者，亦可免納所得稅」，地上物之補償費無論受償人是否擁有土地所有權均可免納所得稅。又依財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋明定損害賠償應免納所得稅，是其取得上開所得係因雲林砂石公司損害其所耕作河川公地上之地上物及改良物而給予之賠償，確為損害賠償性質，應免納所得稅。
㈢雲林砂石公司受雲林縣政府委託，辦理濁水溪雲林縣第四區段砂石採取開發管
理實施計劃，辦理土石採取，其性質係雲林縣政府委託民間團體辦理之事項，應屬行政程序法第十六條情形，該公司發予原告之賠償，自應免稅。
參、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴。
二、陳述：㈠其他所得部分：
①原告八十六年度因將其於濁水溪河川公地上之耕地改良及地上物讓與雲林砂
石公司，自該公司取得補償費二、二七七、五二○元，被告乃依據該公司開立之扣繳憑單，以系爭收入之百之五十歸課原告八十六年度其他所得一、一
三八、七六○元。依據財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函釋規定，個人出售土地，除土地價款外，另自買受人取得之建物以外之地上物之補償費，免課所得稅。是該函釋仍以個人出售土地為前提，本件原告係讓與濁水溪河川公地，就該地上之耕地改良及地上物取償，應無該函釋之適用；又依財政部七十九年四月七日台財稅第00000000號函釋，因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償費辦法規定發給之建築改良物或農作改良物補償費，自行拆遷獎勵金及人口搬遷補償費，核屬損害賠償，應准免納所得稅。惟查雲林砂石公司並非政府機關，其實施濁水溪砂石採取管理整體改善計畫，自非政府舉辦之公共工程或市地重劃，是無該函釋免稅之適用，其取得之補償費性質核屬行為時所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得，又被告機關於八十八年八月二十六日以中區國稅法字第八八○○四七○三六號函請原告提示系爭收入之必要成本費用之相關證明文件供核，惟原告迄未提示相關資料，是被告機關以其取得系爭收入二、二七七、五二○元扣除百分之五十後，核定其他所得為一、一三八、七六○元，並無不合。
②原告於訴願階段除執前詞外，並主張系爭補償費係雲林砂石公司受雲林縣政
府委託疏濬，其所給予之補償與佃農補償性質相同，又依據雲林縣政府委託契約書可和雲林砂石公司係受政府委託辦理疏濬濁水溪，並採集砂石供應國內重大工程之用，故其補償費應可免稅云云。經財政部訴願決定，以該部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函及七十九年四月七日台財第000000000號函釋，均以個人擁有土地所有權為前提，惟本件原告係讓與濁水溪河川公地上之耕地改良及地上物，與上述函釋並不符合，原告顯係對法令之誤解。又查雲林砂石公司依據其與雲林縣政府訂立之「濁水溪砂石採取整體管理改善計畫委託契約書」第四條規定：「本計畫採取區範圍內如有私有土地之補償及河川公地農作物及土地改良物由乙方協調解決。」與原告達成協議，給付補償費，核屬原告與該公司間之私權關係，其取得補償費之性質核屬前揭行為時所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得，洵無違誤。
㈡罰鍰
原告辦理八十六年度綜合所得稅結算申報時，漏報營利、利息、其他所得等計
一、一六九、七七八元，短漏報所得稅額一三四、三五四元，經被告機關依前揭規定裁處罰鍰二六、八○○元。原告復查主張上開補償費依法應予免稅，惟被告機關查其性質核屬其他所得業已論述如前，是被告機關裁處罰鍰二六、八○○元，並無違誤。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：：：：第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」，行為時所得稅法第十四條第一項第九類定有明文。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰」，同法第一百十條第一項所明定。再查「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額：若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入之百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅。」亦經財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。
二、經查雲林砂石公司於八十五年七月二十五日與雲林縣政府簽訂「濁水溪砂石採取整體管理改善計畫委託契約書」，原告原耕作之濁水溪河川公地，在該計畫範圍，而於八十六年度領得該公司給付之補償費二、二七七、五二○元，被告乃依據該公司所開立之扣繳憑單，按補償費收入之百分之五十核定其他所得一、一三八、七六○元，併計綜合所得額為一、八○七、七五二元，應補稅額一三五、七一五元，並就其漏報營利、利息、其他等所得計一、一六九、七七八元，科處罰鍰
二六、八○○元，自無不合。原告雖為前述主張，惟查：㈠依前述「濁水溪砂石採取整體管理改善計畫委託契約書」內容所示，該契約係
奉台灣省政府函暨台灣省河川管理規則第四十七條第二項規定訂立，該契約書之目的在於使雲林砂石公司取得濁水溪南岸新西螺（溪洲）大橋至二水鐵橋間之土石合法採取權，雲林砂石公司採取土石，需按每立方公尺給付使用費一十四元，並提出保證金每公頃二萬元，此有該契約書附於訴願卷可憑。該項土石之採取顯係為砂石業者之利益，業者得將所採得土石出售，且需按採取量支付雲林縣政府費用；雖業者妥適採取土石，亦可間接疏浚河川，惟前述契約書全文均無隻字片語提及如何疏浚河川，如何為增進公益之措施，自應認係單純之土石採取契約。且依現行之促進民間參與公共建設法、其施行細則、促進民間參與建設法之重大公共範圍等相關規定，均未將河川土石之採取列為民間參與公共建設之範圍內，故亦難認本件八十五年間所訂立前述砂石採取契約係行政程序法第十六條所規定之行政委託。再者，依將於明年一月一日施行之該行政程序法第十六條第三項規定，行政委託係由行政機關友付被委託者費用，此與本件由雲林砂石公司支付雲林縣政府使用費之情形，亦不相符，原告主張該契約為行政委託，雲林砂石公司所支付予原告之款項，應予免稅，自屬無據。
㈡雲林砂石公司固於八十九年十月七日以雲砂開華字第八九○一五號函復本院，
略稱：「：：：上述計劃內容係由前台灣省政府建設廳水利局交由雲林縣政府辦理，再依該辦法委託本公司代為辦理，其性質係為雲林縣政府委託民間團體辦理之事項，應屬行政程序法第十六條規定之性質」，惟查雲林砂石公司之總經理黃昭屯先生為本件原告訴訟代理人乙○○之姊夫，乙○○與原告並無任何關係，因原告遭被告課稅罰鍰，至雲林砂石詢問原因，乙○○因而同意擔任原告訴訟代理人，前述雲林砂石公司之覆函，係由原告訴訟代理人乙○○撰寫，均經乙○○於本院八十九年十月二十四日準備程序時供陳明確，並有筆錄在卷可憑。該覆函既係原告訴訟代理人所撰寫，自難免有偏頗之虞，且雲林砂石公司與雲林縣政府間之前述契約，應屬一般之土石採取契約，非行政委託，均詳述如前，自不因本件原告訴訟代理人所撰寫之前開覆函，而認該契約係屬公共工程之行政委託性質。原告主張依財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋，因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償費辦法規定發給之建築改良物或農作改良物補償費、自行拆遷獎勵金及人口搬遷補償費，核屬損害賠償，應准免納所得稅，故本件亦應免稅，即屬無據。
㈢原告與雲林砂石公司所訂立之契約書之標題為「濁水溪河川公地讓渡書」，並
記載雙方就讓渡事宜達成協議，條件為：一、位置：如附圖。二、面積：捌點壹參肆公頃。三、金額：甲方（即雲林砂石公司）應支付乙方耕地改良及地上物補償費共計新台幣貳佰貳拾柒萬柒仟伍佰貳拾元整：：：」，顯見雲林砂石公司所要讓渡取得者，非原告所種植之地上物，而係因原告拋棄該耕作土地之使用，使該公司能因而能採取該土地之土石，原告主張純係地上物之補償，應予免稅，自不足採。
㈣被告於八十八年八月二十六日以中區國稅法字第八八○○四七○三六號函，請
原告提示系爭收入之必要成本費用之相關證明文件供核，惟原告迄未提出任何相關資料，被告以其取得系爭收入二、二七七、五二○元扣除百分之五十後，核定其他，所得為一、一三八、七六○元，揆諸首揭規定並無不合。
㈤財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函及七十九年四月七日台財
稅第000000000號函釋，均以個人擁有土地所有權為前提，惟本件原告係拋棄濁水溪河川公地之使用，與上述函釋並不符合。又雲林砂石公司依據其與雲林縣政府訂立之「濁水溪砂石採取整體管理改善計畫一委託契約書」第四條規定：「本計畫採取區範圍內如有私有土地之補償及河川公地農作物及土地改良物由乙方協調解決。」，與原告達成協議，給付補償費，核屬原告與該公司間之私權關係，其取得補償費之性質核屬前揭行為時所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得，洵無違誤。
㈥原告辦理八十六年度綜合所得稅結算申報時，漏報營利、利息、其他等所得計
一、一六九、七七八元，短漏報所得稅額一三四、三五四元，經被告依前揭規定裁處罰鍰二六、八○○元，自無違誤。綜前所述，原處分尚無不合，復查及訴願決定予以維持，亦屬正當。原告之訴自無理由，應予駁回。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
本件最後言詞辯論期日為八十九年十一月二十九日。
中 華 民 國 八十九 年 十二 月 六 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 簡 朝 振
法 官 胡 國 棟法 官 宋 富 美如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 三十 日
法院書記官 王永慶