臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第二六五號
原 告 甲○○代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年八月七日台八十九訴字第二三三五六號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十六年度綜合所得稅結算申報，未申報抵押利息所得，經被告機關依據台中縣霧峰地政事務所他項權利登記完畢通知書所載，以債務人林秋田（更名為林嚴詮─以下仍稱林秋田）提供所有坐落台中縣大里市○○○段一七○之七地號土地及其上建物設定抵押權予原告，擔保權利價值為新台幣（以下同）二千萬元，權利存續期間自八十五年十二月二十日至八十六年十二月二十日止，並約定依中央銀行基本放款利率計息，乃核定原告八十六年度抵押利息所得為一、三六二、六五七元，併課原告當年度綜合所得稅。原告不服，主張系爭抵押權係債務人林秋田向其借款六、三八○、○○○元所提供擔保，嗣因林秋田財務不佳，未依約付息，亦未償還本金，且該抵押標的物並經第一順位債權人台灣省合作金庫聲請台灣台中地方法院拍賣，是其並未取得系爭利息所得等情，申經復查結果，未准變更，依序提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明求判決：再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、按個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：：第四類：利息所得，凡公債、公司債，各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：：」為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「個人綜合所得稅之課稅，係以『收付實現』為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅務機關對債權人即可作有按時收取利息之『推定』苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」行政法院七十年度判第一一七號著有判例。原告八十六年度綜合所得稅結算申報，未申報抵押利息所得，經被告依據台中縣霧峰地政事務所他項權利登記完畢通知書所載，債務人林秋田提供坐落台中縣大里市○○○段一七○之七地號土地及其建物設定抵押權予原告，擔保權利價值為二○、○○○、○○○元，擔保權利存續期間自八十五年十二月二十日至八十六年十二月二十日止計一年，並約定依中央銀行基本放款利率計息，乃核定原告八十六年度抵押利息所得為一、三六二、六五七元，併課原告當年度綜合所得稅，揆諸前揭法條及判例意旨固有所據。
２、但所謂「推定」，並無擬制效力，自得由法律上利害關係人提出反證以推翻之。查林秋田提供前開土地及地上房屋，設定抵押權二千萬元予原告，原擬向原告借貸二千萬元之總額。然林秋田及其妻何水琴共同分別於八十六年一月八日、八十六年四月十六日，依序簽發八十六年十二月二十日到期，票號一八五二二七，面額五百萬元；八十六年七月五日到期，票號一八五二三一，面額九十萬元，本票各一張，另由何水琴分別於八十六年七月十九日，八十六年九月十九日，依序簽發八十六年十月十五日到期，票號一八五二三五，面額二十四萬元，及八十六年十二月三十一日到期，票號一八五二四二號，面額亦為二十四萬元本票各一張，向原告貸得同額款項（以上合計六百三十八萬元），詎林秋田、何水琴竟未依約定按期支付利息，原告即不願再貸借餘額予林秋田夫妻，因此即林秋田、何水琴共同於八十七年八月三十日出具切結書，敘明設定抵押權，價值二千萬元，實際借得六百三十八萬元之由來。嗣原告聽聞設定抵押權之貸款，必須申設利息所得，而林秋田夫妻與原告熟識，其又付不出利息，雙方乃協議由原告同意塗銷抵押權登記，以利其夫妻自行售屋，清償積欠原告之債務，依上所述，截至八十七年八月三十日為止，原告未收取任何本息。原告平白塗銷抵押權登記，為揭明當時情形，故由林秋田、何水琴於塗銷抵押權登記，同時立具切結書，敘明「其向原告借款六百三十八萬元，以銀行利率計息，因經商不順，一直未付利息」等語，與原告上開說明悉相吻合。至該切結書所載：「緣甲○○小組聽聞，設定抵押權利息收入部分，須繳交鉅額稅賦，故提出還款，塗銷抵押權要求，所以特立此切結書給甲○○小姐。本案擔保品若有買賣情事，將優先償還紀小姐上項借款，並於立書日起每月償還新台幣二萬元。」等詞旨在說明林秋田夫妻一直未付利息，稅捐稽微機關如須徵收利息所得稅，將增加原告損失，故原告乃提出「還款（方法），塗銷抵押權要求」，待擔保品賣出，優先償還原告上開借款（即六百三十八萬元）在該擔保品未售出前，自書立切結書日（八十七年八月三十日）起，每月償還二萬元。該案切結書字裡行間，已明白揭示迄切結書作成之日止，林秋田夫妻共向原告借款六百三十八萬元，依銀行利率計息，因其原告考慮未收到利息，卻須繳納鉅額利息所得稅，雙方乃協議由原告塗銷抵押權登記，方便林秋田出售該擔保品，待出售優先清償積欠原告之債務，但在該擔保品出售前，林秋田每月應清償二萬元。綜上說明，在在均足以說明林秋田迄未償付借貸之利息。故原告乃有還款之要求，及同意林秋田夫妻還款方法。「復查決定書」及「訴願決定書」均謂依該切結書所載，仍未能證明林秋田夫妻未償付借貸之利息，顯有曲解及誤會。
３、切結書書立後，原告以為林秋田夫妻會依約每月清償二萬元，豈料其夫妻爽約，並未有每月清償二萬元，迭催亦置之不理，最後竟不知去向，雖找切結書上之見證人林美花，亦不得要領。故塗銷抵押權登記一節，係因原告人愚昧，林秋田夫妻設陷誑騙所致。原告求償無門，乃求救律師，律師告以為省時省費考量，得將林秋田夫妻共同簽發之本票送請法院裁定，准予強制執行，以便將來參與分配。至何水琴簽發之本票二張部分，因其名下無任何財產，暫不送請法院裁定准予強制執行。而本票裁定准予強制執行，依票據法第一百二十四條準用同法第九十七條第一項第二款規定：「自到期日起如無約定利率者，依年利六釐計算之利息。」查原告係為省時省費，乃接受律師建議，逕將林秋田夫妻簽發之本票送請法院裁定准予強制執行，所考量之理由是：本金尚且無法取償，遑論利息。且提起民事訴訟，訴訟費用及律師費不少。本息既無法取償，訴訟費用及律師費自應省下。基於此，原告始僅以林秋田夫妻共同簽發之本票送請法院裁定准予強制執行。又上開擔保品，經台灣省合作金庫聲請拍賣，連第二順位抵押權人尚且未獲分配之，遑論其他普通債權。原告至此取償似成絕望，徒留林秋田夫妻共同簽發之本票二張、切結書一份及何水琴簽發之本票二張。「復查決定書」及「訴願決定書」竟以：㈠台灣南投地方法院八十八年度票字第二二一號民事裁定所載原告於八十八年間，雖曾就所訴債務人開立之四紙本票中之二紙，金額計五百九十萬元之票款，送請法院裁定准予強制執行，惟另二紙本票合計四十八萬元之票款並未一併追償，亦足證其部分清償之事實；㈡該送請法院裁定准予強制執行之聲請，亦僅就票據到期日後至清償日止之遲延利息行使追索權，亦未就債權存續期間之借款利息求償，經電詢該案承辦律師林開福覆稱，該案確未就本金借貸之利息求償，所舉證物均未能證明原告未收取借貸期間之利息等為由，駁回復查及訴願。但依前所述，原告仍執有林秋田、何水琴共同及何水琴單獨簽發之前開本票各二張，足證該四十八萬元票款，原告未獲清償分文。又原告執有前開林秋田、何水琴共同簽發之本票二張，並未約定利息，依票據法第一百二十四條準用同法第九十七條第一項第二款規定，原告只能請求自到期日起依年利六釐計算之利息，無法就債權存續期間之借款利息一併求償。此外，又乏任何事證，足以證明原告曾收取利息一、三六
二、六五七元，中區國稅局開單徵收利息所得稅，於法顯然失據。是復查、訴願決定及再訴願決定似未審究上述票據法條文之規定，及該四十八萬元之本票猶在原告執有中之事實，乃致事實認定有誤，復又曲解法令，造成原告仍應繳利息所得稅之遺憾。為此提起行政訴訟，請求判決如訴之聲明。
（二）被告主張之理由：
１、按「凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅」，為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉証責任。」「當事人主張事實須負舉証責任，倘其所提出之証據不足為主張事實之証明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號分別著有判例。次按「納稅義務人經他人以土地設定抵押權後貸予款項，嗣後稱僅收回本金放棄利息請求權案，經查所附證明書等係屬本件債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅」，為財政部七十一年十一月三十日台財稅第三八六六二號函所明釋。
２、本案原告八十六年度綜合所得稅結算申報，未申報抵押利息所得，經被告依據台中縣霧峰地政事務所他項權利登記完畢通知書所載，債務人為林秋田，提供坐落台中縣大里市○○○段一七○之七地號土地及其建物設定抵押權予原告，擔保權利價值為二千萬元，擔保權利存續期間自八十五年十二月二十日至八十六年十二月二十日止計一年，並約定依中央銀行基本放款利率計息，乃核定原告八十六年度抵押利息所得為一、三六二、六五七元，併課原告當年度綜合所得稅。原告不服，復查主張系爭抵押權係債務人林秋田向其借款六、三八○、○○○元所提供擔保，嗣因林秋田財務不佳，未依約付息，亦未償還本金，且該抵押標的物並經第一順位債權人台灣省合作金庫聲請台灣台中地方法院拍賣，是其並未取得系爭利息所得，並另補具土地登記簿謄本、林秋田開立之本票影本四紙，債務人林秋田之切結書、台灣台中地方法院民事執行處通知及台灣南投地方法院民事裁定等資料供核，請准註銷該抵押利息所得云云，申請復查。被告復查決定以，經核其土地登記簿謄本他項權利登記簿第四頁所載系爭抵押權於八十七年八月三十日（即所具債務人林秋田君之切結書書立日期），因清償而塗銷，次核該切結書所載，其雖敘明未支付利息，惟所載「本案擔保品若有買賣情事，將優先償還上項借款，並於立書日起，每月償還新台幣二萬元整。」等語，顯已明白揭示債務人除承諾應返還借貸之本金外，並允諾按月償付二萬元，亦未說明係債權關係存續期間之借款利息，不足證明林秋田未償付借貸之利息。又查所具台灣台中地方法院民事執行處通知，核係諭知另案債權人台灣省合作金庫及債務人林秋田於八十八年一月二十六日到法院陳述對拍賣擔保品最低價額之意見，是該擔保品聲請拍賣，顯在前揭因清償而塗銷抵押權之後，其執行與否顯與本件系爭事項無涉。末查所具台灣南投地方法院八十八年度票字第二二一號民事裁定書所載，原告於八十八年間雖經就所訴債務人開立之四紙本票中之二紙金額計五、九○○、○○○元之票款訴請法院強制執行，惟另二紙本票金額四八○、○○○元之票款並未一併追償，亦足證其有部分清償之事實，且該強制執行之聲請，亦僅就票據到期日後至清償日止之遲延利息行使追索權，並未就債權存續期間之借款利息求償，經電詢該強制執行承辦律師群展國際法律事務所林開福律師，復以該案確未就本金借款之利息求償，是所舉證物均未能證明原告未收取借貸期間之利息，揆諸改制前行政法院三十六年判字第十六號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提證據，不足為主張事實之證明，自不認其主張之事實為真實。」之意旨暨首揭判例，所訴核不足採據，遂駁回其復查之申請。訴願、再訴願決定均持與被告機關相同論見予以駁回。
３、原告訴訟意仍執前詞，主張所得稅之課徵，以「收付實現」為原則，「推定」並無擬制效力，自得由法律上利害關係人舉反證推翻，又原告因愚昧，及林秋田夫妻設陷誑騙致塗銷抵押權利，原告求償無門，乃求救律師，律師告以為省時省費考量，得將林秋田夫妻所共同簽發之本票送請裁定，准予強制執行，以便將來參與分配等語。並無新事實、新事證，所訴殊無可採。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、按凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應併計個人綜合所得總額課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉証責任。」改制前行政法院七十年判字第一一七號著有判例。
二、本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，未申報抵押利息所得，被告依據台中縣霧峰地政事務所他項權利登記完畢通知書所載，債務人林秋田提供其所有坐落台中縣大里市○○○段一七○之七地號土地及其上一五二六號建物設定抵押權予原告，擔保權利價值為二千萬元，權利存續期間自八十五年十二月二十日至八十六年十二月二十日止，並約定依中央銀行基本放款利率計息，乃核定原告八十六年度抵押利息所得為一、三六二、六五七元，併課原告當年度綜合所得稅，揆諸上開規定及判例意旨，固非無見。惟查：
（一）系爭抵押權雖登記權利價值為新台幣二千萬元，權利存續期間自八十五年十二月二十日至八十六年十二月二十日止，清償日期八十六年十二月二十日，利息依照中央銀行基本放款利率計算；然其遲延利息又登記「依照各個債務契約分別約定」、違約金亦登記「依照各個債務契約所約定之違約金計收標準計算」，有土地登記簿謄本在卷可稽。是債務人林秋田（已更名為林嚴詮）結證稱：系爭抵押權登記權利價值為二千萬元，惟實際僅陸續借到六百三十八萬元，均以簽發本票作為債權憑證，其中部分是借來清償向銀行借款之利息，借款之初原預計借到二千萬元，後因已到期之債務始終未清償分文，未再續借，復因抵押權有利息之登記，關係原告利息所得，並為便於賣出房地，以利償還債務，始以清償為由，辦理抵押權塗銷登記，並書立切結書與原告收執，實際上其自始至終，不但未清償原告本金，亦未給付原告分文利息等語，非無可採。又林秋田係於本院調查證據時為證人，經具結後始作如上證言，此與被告所舉財政部七十一年十一月三十日台財稅第三八六六二號函釋所稱純屬「債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書」之情形不同。尚難憑該函釋亦認債務人在法院具結之證言不得作為認定債權債務利息所得之證據。
（二）原告提出之本票（原本當庭核對無誤後發還）其中票號一八五二二七、一八五二三一號，發票人為林秋田及其妻何水琴，發票日依序八十六年一月八日、八十六年四月十六日，到期日依序八十六年十二月二十日、八十六年七月五日，票面金額依序為五百萬元、九十萬元；其中票號一八五二三五、一八五二四二號，發票人均為何水琴，發票日依序為八十六年七月十九日、八十六年九月十九日，到期日依序八十六年十月十五日、八十六年十二月三十一日，票面金額均為二十四萬元，四紙本票金額合計六百三十八萬元。而該四紙本票迄今既仍在原告持有中，原告主張該本票債權尚未清償，自屬可採。又系爭抵押物，第一順位抵押權人為台灣省合作金庫，權利範圍最高限額新台幣三千萬元，存續期限自八十一年八月二十六日起至一百十一年八月二十六日止，清償日期依照各個債務契約所約定，利息依照各個債務契約所訂之利息計算，遲延利息及違約金依照各個債務契約所約定之計收標準計算。債務人林秋田借得二千萬元後，因未依約履行，經債權人聲請台灣台中地方法院以八十七年度執字第一九○二三號強制執行，於八十七年十月十七日查封登記，拍定後經執行法院於八十八年八月十八日製作分配表，債權人台灣省合作金庫除請求前述二千五百萬元之債權原本外，並請求自八十六年十月十八日至八十八年七月五日計六百二十六日之利息，及自八十六年十一月十九日起至八十八年七月五日之違約金，經分配後，第一順位抵押債權人之債權尚有一六、五九八、六三二元未獲清償各節，有土地登記簿謄本及前述執行法院民事執行處強制執行金額分配表附於再訴願卷可稽；而原告於抵押物強制執行中，始以林秋田為共同發票人之前開本票，聲請台灣南投地方法院於八十八年三月三日以八十八年度票字第二二一號裁定准予強制執行，利息並分別自該面額五百萬及九十萬元之到期日起算乙節，亦有該民事裁定附卷（原處分及訴願、再訴願卷）可證。依上述債權人台灣省合作金庫及本件原告利息請求情形，應可認定原告於前開面額九十萬元本票債權部分之利息自八十六年七月五日起、面額五百萬元本票債權部分之利息自八十六年十月十八日起並未受償。是原處分依前揭抵押權登記之事項，推定原告有按時收取該登記之利息，併課原告八十六年度綜合所得稅，即有違誤；一再訴願決定遞予維持，亦有未合。原告之主張尚非全無可採，其訴為有理由，爰將一再訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由被告另為處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，應依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十一 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 簡 朝 振
法 官 宋 富 美法 官 胡 國 棟右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份 (每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十二 日
法 院 書 記 官 莊 啟 明