臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第六五三號
原 告 甲○○代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年九月二十日台八十九訴字第二八○一五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國八十五年八月十三日向被告所屬東山稽徵所申報，其於八十五年六月二十五日將所有坐落台中市○區○○段四小段二十九地號、二十九之一地號二筆土地及該地上建物（門牌號碼：台中市○區○○里○○路○○○號）房屋，移轉其子張文華及張文富，申報贈與總額新台幣（下同）一五、五七八、六○○元，經被告所屬東山稽徵所依贈與標的之價值核定贈與總額為一五、五
七八、六○○元，淨額為一四、五七八、六○○元，應納贈與稅額二、九九一、七二四元，並於八十五年八月三十日繳納完竣。嗣原告於八十六年四月十四日主張該轉移房屋事實上係買賣，原核定適用法令錯誤，向被告所屬東山稽徵所申請依稅捐稽徵法第二十八條規定退還溢繳之稅款。經被告所屬東山稽徵所於八十六年四月二十五日以中區國稅東山審字第八六○○○五五一七號函復，否准所請。原告不服，循序提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴及補充意旨略以：
一、原告將本件房地移轉予子張文華及張文富二人係買賣而非贈與行為，買受人張文華及張文富各以其自有資金，分別支付二百萬元及八百萬元，計一千萬元之買賣價金，且可提出資金流程表、張文華與張文富存摺、借款、匯款及所得資料等，已足作為支付憑證及彼等有資力購該房屋之確實證明，故此一千萬元部分確係為買賣之價金，符合財政部六十二年五月十七日台財稅第三三六七○號函釋之規定，故應依遺產及贈與稅法第五條第六款後段之規定認定，而不應將交易標的之全部價值依同條款前段之規定核課贈與稅。
二、被告僅憑原告之受託人所出具委託書所載「本案未主張買賣，依一般贈與核課」，而未就原告提出之理由及資料深入查核，即核定系爭贈與稅，亦與刑事訴訟法第一百五十六條所規定「被告自白不得作為有罪判決之唯一證據」及行政法院八十七年判字第二三九號判決理由中有關不能僅憑檢察官起訴書而據以補稅之判決意旨等不符，又近期台北市訴願委員會亦類似判決「僅憑起訴書認定違章，並不洽當，稽徵機關仍須進行實質調查提出其體證據」，是被告核定似嫌速斷及草率等情。
三、依行政法院七十年度判字第一九四○號判決指出：「案件雖已確定，如在五年以內發現因適用法令錯誤而有溢繳稅款之情形，仍可申請退稅。」另該院就七十六年度判字第七七二號亦指出：「納稅義務人必須具體指出原處分有何適用法令錯誤或計算錯誤之實，始符申請退還溢繳稅款之要件。」本件顯符合民法買賣之規定，故被告以贈與論予以課稅，係於法有違，原告以稅捐稽徵法第二十八條之規定提出更正申請完全符合上述判決之意旨，亦符合該法之立法意旨，即追求正義及公平。
四、另就司法行政部五一、四、四函民字第一五六九號規定：「．．．該稅捐稽機關既屬因適用法條不當，依民法第一百八十四條第一項前段規定：『因故意或過失侵害他人之權利者，負損害賠償責任．．．。』．．．」由上證明，被告僅憑原告之受託人出具委託人出具委託書所載「本案未主張買賣，依一般贈與核課。」即草率核定課徵贈與稅，顯有侵權行為之過失責任。
貳、被告答辯意旨略以：
一、按本件不動產之移轉，經原告委託代理人申報贈與稅，因委託之效力應及於原告，故其所出具之委託書上記載「本案未主張買賣，依一般贈與核課」等資料，亦即為原告之意思表示，被告所屬東山稅捐稽徵所就本件核課系爭贈與稅二、九九
一、七二四元，原告並無異議而於八十五年八月三十日繳納完竣，且未於繳納期間屆滿（八十五年十一月五日）翌日起算三十日內，依稅捐稽徵法第三十五條之規定，就所核定系爭稅捐之處分，申請復查，是本件被告所屬東山稽徵所為贈與之認定，係屬實體關係已經確定之事實，而據該確定事實所核定之系爭稅額，既無適用法令錯誤或計算錯誤之情形，則其否准原告依稅捐稽徵法第二十八條之規定，所為退還溢繳稅款之申請，並無不合。另原告援引財政部六十二年五月十七日台財稅第三三六七○號函釋，主張本件係二親等以內親屬間財產之買賣行為，且能提出已支付價款之確實證明，故完全符合遺產及贈與稅法第五條第六款後段之規定乙節，然就原告所稱由受贈人張文華及張文富以自有資金支付價金計一千萬元部分，因其對其所支付價款之金錢來源及支付憑證並不完整，尚無法確認係部分之買賣價金，且與其所提示之買賣契約書所載上開房地買賣價金為一千六百萬元者不符，亦即尚未足以證明本件係買賣行為，自無前揭函釋之適用。
二、況依原告所提示本件贈與標的之買賣契約，其約定之之價金僅一千六百萬元，幾乎即為贈與標的之公告現值（一五、五七八、六○○元），且受贈人於八十五年五月二十九日訂立該不動產買賣契約時，尚無足夠之資金購買，而於訂約後始以臨時借款等方式，籌措買賣價金之資金來源亦即所有之價金，均是借貸而來，實與一般交易常情不符，則本件被告依遺產及贈與稅法第四條第二項之規定，以一般贈與核課系爭贈與稅，並無適用法令錯誤之情事，實與贈與之事實相符。雖因原告與受贈人雙方系屬二親等以內之直系血親，然渠等原即有藉由訂立買賣契約方式，使移轉贈與標的行為具有買賣關係之外觀，以達規避系爭贈與稅之目的，此亦可就原告於申報時未為買賣之主張，至本件贈與稅核課確定數月後，原告始提出異議乙情，可見其顯有取巧虛構以逃避系爭贈與稅課徵之意圖。
三、次按本件原告繳納之係爭贈與稅，業經被告核定在案，原告如有不服，自應依稅捐稽徵法第三十五條、第三十八條之規定尋求救濟，該法第二十八條所規定之租稅返還，僅限於納稅義務人未經稅捐機關以課稅處分核定稅額或改變已確定之課稅處分之情形為限，始得據以申請返還溢繳稅款，此有行政法院八十九年訴字第一八五號裁定及八十九年訴字第八二四號判決可資參佐。
理 由
一、按稅捐稽徵法第二十八條規定：「對於因適用法令錯誤或計算錯誤，溢繳之稅款得自繳納之日起，五年內提出具體證明，申請退還」，就其文義解釋，請求退還之緣由，必須因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款者，始足當之，否則，即無其適用。
二、經查本件原告於八十五年八月十三日向被告所屬東山稽徵所申報，其於八十五年六月二十五日將事實欄所示房地移轉其子張文華及張文富，依原處分卷附之原告委託書，其上載明委託林國材代理辨理贈與稅事，並加註本案未主張買賣依一般贈與核課等文字，是被告所屬東山稽徵所依原告申請意旨，以本件原告申報贈與總額一五、五七八、六○○元，依贈與標的之價值核定贈與總額為一五、五七八、六○○元，淨額為一四、五七八、六○○元，應納贈與稅額二、九九一、七二四元，自屬有據，亦無原告所稱有民法第一百八十四條規定之過失問題。另原告對此課稅處分並未異議，或表示不服，而依稅捐稽徵法第三十五條、三十八條之規定申請復查，且於八十五年八月三十日繳納該稅款完竣，亦有八十五年度贈與稅繳款書在卷可佐。是原告既於規定期間內申報贈與稅，被告依遺產及贈與稅法第四條第二項之規定，發單徵原告應納之稅款，係屬依法令規定之正當行為，其所為處分，並無適用法令錯誤或計算錯誤致原告有溢繳稅款情事，自與首揭稅捐稽徵法第二十八條之規定之要件不合，無其適用。原告於八十六年四月十四日方主張該轉移房屋事實上係買賣，原核定適用法令錯誤，向被告所屬東山稽徵所申請依稅捐稽徵法第二十八條規定退還溢繳之稅款。經該所於八十六年四月二十五日以中區國稅東山審字第八六○○○五五一七號函即原處分否准所請，亦無不當。訴願及再訴決定遞予維持原處分，均無不合，原告起訴，難謂有理由，應予駁回。
三、至原告主張其將本件房地移轉予子張文華及張文富二人係買賣而非贈與行為，買受人張文華及張文富等二均有資力，各以其自有資金，分別支付計一千萬元之買賣價金，本件被告應依遺產及贈與稅法第五條第六款後段之規定認定，而不應將交易標的之全部價值依同條款前段之規定核課贈與稅等云。按諸上開事實，縱然原告可提出支付價款之確實證明，因原課稅處分未經原告表示不服並申請復查而告確定，且原告亦繳納該稅款完畢，於此情形下，原告可否依法律事由請求被告退回已繳納稅款，則為另一問題，但應非本件原告以被告原課稅核定適用法令錯誤，而依稅捐稽徵法第二十八條規定請求退還溢繳稅款之範疇，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 七 月 三十一 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 七 月 三十一 日
法院書記官 詹靜宜