臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第六九九號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○
丙○○丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月二十七日台財訴字第○八九○○二八五三一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告民國八十三、八十四年及八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額分別為新台幣（下同）一、五五六、二三三元、五、八五二、三七五元及四、
七六七、三二四元，應補稅額分別為八二、九０九元、一、五一八、三０六元及一、
一二五、七五一元。原告不服，就八十四年度之租賃所得及八十三、八十四及八十五年度之抵押利息所得等項，申經復查結果，除准予追減八十四年度之租賃所得一０二、０一九元及八十五年度之抵押利息所得二、八一０、０００元外，其餘未獲變更。
原告猶未甘服，就駁回部分，向財政部提起訴願，經財政部訴願決定就利息所得－陳光耀部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告不服，就利息所得－僑力建設股份有限公司及蔡連山部分，提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告訴之聲明﹕請求判決原處分（復查決定）及訴願決定不利原告部分撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨略以﹕
Ａ、債務人僑力建設部分：
（一）僑力建設將其坐落於雲林縣斗六市○○○段五三三－五四八等六十六筆地號土地設定抵押權於原告，權利價值六、０００萬元，存續期間自八十三年十一月十四日至八十四年二月十四日止，被告增列原告八十三年及八十四年利息所得分別計五八九、一０九元及五三六、三０一元。有關上述原告與僑力建設間之借貸情形，彙總說明如下﹕原告於八十三年十一月間借款予僑力建設五仟萬元，並由僑力建設以借款金額加一成，設定抵押權六仟萬元於原告，存續期間自八十三年十一月十四日至八十四年二月十四日止，嗣後僑力建設發生財務危機，僑力建設開立予原告之台中市第七信用合作社支票二張，發票日８４年２月１４日，票號ＳＨ0000000，金額三仟萬元及發票日８４年２月１４日，票號ＳＤ0000000，金額二仟萬元之借款本金，以及僑力建設負責人詹益宏代墊僑力利息開立予原告之台中市第七信用合作社支票一張，發票日８４年２月２１日，票號ＳＨ0000000，金額一百零五萬元之利息（月息７％，三個月），經原告自八十四年屢次提示付款，惟僑力建設及其負責人均無力償還，原告迄今尚無法收回貸款本利，且該等支票尚留存於原告。
（二）僑力建設將其座落於雲林縣斗六市○○○段○○○○○○○○號土地及其上建物設定抵押權於原告，權利價值一、０００萬元，存續期間自八十四年三月十五日至八十四年六月十四日止，被告核定增列原告八十四年利息所得一八０、七五三元。有關上述原告與僑力建設間之借貸情形，彙總說明如下﹕原告雖曾於八十四年三月間，因僑力建設債務關係，設定抵押權一仟萬元於原告，存續期間自八十四年三月十五日至八十四年六月十四日止，惟如前所述，嗣後僑力建設發生財務危機，僑力建設並無力償還債務，原告迄今尚未收取利息。
Ｂ、債務人蔡連山君部分﹕蔡連山將其不動產設定抵押予原告，該抵押權原登記之存續期限自八十四年一月二十五日起至一一四年一月二十五日，業於八十四年五月二十五日塗銷，被告原核定增列八十四年度利息所得二、七０一、三六九元，後經復查更正撤銷核定八十四年五月二十六日至十二月三十一日抵押利息所得，惟對於八十四年一月二十五日至五月二十五日核定之抵押利息所得並未撤銷核定，仍增列八十四年度利息所得九五三、四二四元。有關上述原告與蔡連山君間之抵押權情形，彙總說明如下﹕原告於八十四年一月間因受蔡連山君擔保債務，而由蔡連山君之子蔡連壽開立本票二張，發票日８４年４月２８日，票號00000000，金額二仟萬元之借款本金共三仟五百萬元作為擔保，並由蔡連山君提供土地設定抵押權最高限額四仟萬元於原告，存續期限自八十四年一月二十五日起至一一四年一月二十五日，且業於八十四年五月二十五日塗銷，嗣後蔡連山君並無代為償還擔保之債務，原告迄今尚無收取利息，且該等本票尚留存於原告。
Ｃ、綜上所述，原告於上述該等期間並無收取利息之事實，有關被告核定僑力建設設定六、０００萬元抵押增列原告八十三年及八十四年利息所得分別計五八九、一０九元及五三六、三０一元、僑力建設設定一、０００萬元抵押增列原告八十四年利息所得一八０、七五三元及蔡連山君設定四、０００萬元抵押增列原告八十四年利息所得九五三、四二四元是否適當，敬祈均院詳予審核，賜判如訴之聲明。
二、被告答辯意旨略以﹕
Ａ、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之‧‧‧第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券存款及其他貸出款利息之所得‧‧‧。」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實，應負舉證責任。」前行政法院七十年判字第一一七號著有判例。
Ｂ、債務人僑力建設股份有限公司部分：
（一）僑力公司以其所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三之五六三地號土地及地上建物設定抵押權予原告，設定權利價值為一０、０００、０００元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期限自八十四年三月十五日起至八十四年六月十四日止，被告機關初查以上述資料，核定八十四年度利息所得為一八０、七五三元。原告不服，復查時主張該公司因發生財務危機，為確保債權，乃要求該公司提供不動產設定抵押權，並無收取利息云云。申經復查結果，被告機關以系爭抵押權業於八十四年八月一日清償塗銷；雖提示該公司出具未支付利息之切結書，惟核係私文書性質，復查後遂未准變更。原告仍執前詞並提示該公支票退票紀錄資料，向財政部提起訴願，經該部訴願決定以查本件該公司提示支票退票金額為三八、０００、０００元核與設定借款本金一０、０００、０００元（或含後述另筆借款六０、０００、０００元）不相當，難謂與本件有關，且退票日期是八十五年五月六日，而本件系爭抵押權業於八十四年八月一日清償塗銷，是其所訴核無足採，遂駁回本部分之訴願。
（二）僑力公司以其所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三之五四八地號等六十六筆土地設定抵押權予原告，設定權利價值為六０、０００、０００元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期限自八十三年十一月十四日起至八十四年二月十四日止，被告機關初查以上述資料，核定八十三及八十四年度利息所得分別為五八九、一０九元及五三六、三０一元。原告不服，復查時主張該公司因發生財務危機，為確保債權，乃要求該公司提供不動產設定抵押權，並無收取利息云云。申經復查結果，被告機關以系爭六十六筆抵押物共同擔保債務之抵押權業於八十四年七月十四日清償塗銷，其餘則於八十四年十二月十五日清償塗銷；雖提示該公司出具未支付利息之切結書，惟核係私文書性質，復查後亦未准變更。茲原告仍執前詞並提示該公司支票退票紀錄資料，向財政部提起訴願，經該部訴願決定以查本件該公司提示支票退票金額為三八、０００、０００元核與設定借款本金六０、０００、０００元（或含前述另筆借款一０、０
００、０００元）不相當，難謂與本件有關，且退票日期是八十五年五月六日，而本件系爭抵押權分別業於八十四年七月十四日及同年十二月十五日清償塗銷，是其所訴核無足採，遂駁回本部分之訴願。
Ｃ、債務人蔡連山部分：蔡君八十四年間以其所有坐落台東縣○○鄉○○段○○○○號等六筆土地，設定本金最高限額四０、０００、０００元予原告，存續期限自八十四年一月廿五日起至一一四年一月廿五日止，利息約定按各個債務契約所約定之利率計算，被告機關初查依上述資料，核定八十四及八十五年度抵押利息所得分別為二、七０一、三六九元及二、八一０、０００元。原告不服，復查時主張系爭抵押權業於八十四年五月廿五日塗銷，仍核定八十五年度之抵押利息所得，有失妥適云云。申經被告機關復查決定略以：准予註銷八十五年度之抵押利息所得二、八一０、０００元。原告仍有不服，訴稱原核定八十四年度抵押利息所得二、七０一、三六九元未註銷是否適當云云，向財政部提起訴願，經財政部訴願決定以本件依被告機關答辯，原略以原告對八十四年核定之利息所得二、七０一、三六九元並未申請復查，惟業於八十九年三月十七日以中區國稅法字第八九０００六六五五號函請所轄東山稽徵所另案辦理更正在案，原告或有誤解，併此陳明。本件被告機關撤銷八十五年度利息所得並無不合，遂駁回本部分之訴願。
Ｄ、對原告之答辯﹕
（一）查僑力公司分別於八十三年間，以所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三－五四八等六十六筆土地設定予原告，設定權利價值六０、０００、０００元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期間自八十三年十一月十四日起至八十四年二月十四日止，並於八十四年七月十四日清償塗銷；於八十四年間以所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三｜五六三號土地及其上建物設定予原告，設定權利價值一０、０００、０００元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期間自八十四年三月十五日起至八十四年六月十四日止，並於八十四年八月一日清償塗銷，此有土地登記簿謄本附卷可稽，抵押權一經登記，即發生公信力，依土地法第四十三條規定有絕對之效力，該抵押權設定登記亦有利息之登載，且業已清償塗銷，是被告機關按其登載之借款金額、利率及期間核定其利息所得並無不合。又原告雖訴稱僑力公司因發生財務危機，致無力償還借款及利息，惟倘如原告之訴，則雙方不致同意以清償原因塗銷該二筆抵押權，否則原告之債權及利息即無保障，與一般經驗法則有違，且該二筆抵押權既已清償塗銷，依據民法第三百二十三條規定，清償人所提出之給付，應先抵充費用，次充利息，次充原本，足認原告之利息已獲清償，所訴未收取利息乙節，不足採據。
（二）至原告不服原核定有關債務人蔡連山八十四年度利息所得五九三、四二四元部分，查原告八十四年度綜合所得稅復查申請書中，並未就該筆利息所得部分申請復查，故被告機關未就該筆利息所得作成復查決定，惟發現原核定有誤，於復查決定後另案通報原告所轄東山稽徵所辦理更正，原告如對該筆利息所得更正後之結果不服，應另案向被告機關申請復查，茲原告未踐行復查及訴願程序向大院提起行政訴訟，程序不合法，併此陳明。
理 由
甲、債務人僑力建設股份有限公司部分：
一、按「個人之綜合所得稅總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：、、、第四類：利息所得：凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得、、、、。」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」，改制前行政法院著有七十年判字第一一七號判例。
二、本件案外人僑力公司於八十三年十一月十八日以其所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三之五四八地號等六十六筆土地設定抵押權予原告，設定權利價值為六０、０００、０００元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期限自八十三年十一月十四日起至八十四年二月十四日止，被告機關以上述資料，核定原告八十三及八十四年度利息所得分別為五八九、一０九元及五三六、三０一元。另於八十四年五月八日以其所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三之五六三地號土地及地上建物設定抵押權予原告，設定權利價值為一○、○○○、○○○元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期限自八十四年三月十五日起至八十四年六月十四日止，被告機關以上述資料，核定原告八十四年度利息所得為一八○、七五三元。
三、原告雖起訴主張僑力公司將其所有坐落於雲林縣斗六市○○○段五三三－五四八等六十六筆土地設定予原告，設定權利價值六○、○○○、○○○元，實際借款金額為五○、○○○、○○○元，本金及利息一、○五○、○○○元之支票均未獲兌現；又僑力公司將其所有坐落雲林縣斗六市○○○段○○○○○○○號土地及其上建物設定予原告，設定權利價值一○、○○○、○○○元，該公司因發生財務危機，無力償還債務，原告並未收取利息，不應補繳稅款等語。
四、惟查僑力公司分別於八十三年十一月十八日，以所有坐落雲林縣斗六市○○○段五三三－五四八等六十六筆土地設定予原告，設定權利價值六○、○○○、○○○元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期間自八十三年十一月十四日起至八十四年二月十四日止，並於八十四年七月二十二日至同年十二月二十日清償塗銷（大部分地號土地登記簿登記為清償塗銷，僅五三三－五六三號、五三三－
五五一、五三三－五五二號、五三三－五五五、五三三－五五六號土地登記為部分清償塗銷）；於八十四年間以所有坐落雲林縣斗六市○○○段○○○○○○○號土地及其上建物設定予原告，設定權利價值一○、○○○、○○○元，利息約定按中央銀行放款利率計算，存續期間自八十四年三月十五日起至八十四年六月十四日止，並於八十四年八月二十五日清償塗銷，此有土地登記簿謄本附於原處分卷可稽。此有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，原告主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。原告雖提出僑力公司出具之切結書，內載未支付原告投資利潤及借款利息，惟該切結書為私文書，被告否認其真正，原告雖舉證人趙博德為證，惟證人趙博德於九十年四月十日在本院準備程序中證稱僑力公司提供不動產設定抵押予原告，嗣塗銷抵押權之事並不清楚，僑力公司向原告之借款，原告完全未取得任何金額等語，惟與原告自承本件抵押債務，僑力公司有以預售餘屋抵償部分債務不符，證人之證言尚難憑採。況倘如原告所訴未收取本利，則雙方不致同意以清償為原因塗銷該二筆抵押權，否則原告之債權及利息即無保障，與一般經驗法則有違，且該二筆抵押權既已清償塗銷，依據民法第三百二十三條規定，清償人所提出之給付，應先抵充費用，次充利息，次充原本，堪認原告之利息已獲清償，原告所辯本利均未獲償，自不足採。從而被告機關依據該抵押權登記之資料，即以其登記之債權金額六０、０００、０００元，核定原告八十三及八十四年度抵押利息所得分別為五八九、一０九元及五三六、三０一元。另筆債權金額為一○、○○○、○○○元，核定原告八十四年度抵押利息所得為一八○、七五三元，並無違誤，復查決定未准變更，訴願決定予以維持原處分均無不合，原告起訴意旨無非事後藉詞爭執，難認為有理由，應予駁回。
乙、債務人蔡連山部分：
一、按納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，依核定稅額通知書所載有應納稅額或補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，依規定格式，敘明理由，連同證明文件，申請復查，稅捐稽徵法第三十五條第一項第一款定有明文。
二、查原告八十四年度綜合所得稅復查申請書中，並未就該筆利息所得部分申請復查，故被告機關未就該筆利息所得作成復查決定，惟發現原核定有誤，於復查決定後另案通報原告所轄東山稽徵所辦理更正，原告如對該筆利息所得更正後之結果不服，應另案向被告機關申請復查，原告未踐行復查，訴願決定以其程序上不合法，駁回其訴願，經核並無不合，其據以提起本件訴訟，自非合法，爰併予判決駁回，不另為裁定。其有關實體上之主張即無從審究，附予敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部無理由，一部不合法，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 十一 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 九 月 十一 日
法院書記官 黃 靜 華