臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第七○三號
原 告 甲○○代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年九月二十八日台八十九訴字第二八三八一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要﹕緣原告民國八十年度綜合所得稅結算申報所得總額新台幣（下同）一二六、０三三元，嗣被告依法務部調查局雲林縣調查站移送資料，以原告另有利息及其他所得計三二、０八七、九五０元漏未申報，逃漏綜合所得稅一二、０九八、四九九元，除發單補徵稅款一二、一一七、三００元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定處以罰鍰計六、０四一、０００元。原告不服，就核定其他所得及罰鍰部分申經復查結果，准於減列其他所得二二、三七三、四四五元，重行核定為九、六四一、八○五元，，就其漏報之所得重行核算，漏稅額為三、一四九、一二一元，乃予裁處０．五倍之罰鍰一、五六七、四００元，減列罰鍰四、四七三、六００元。原告仍未甘服，一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告訴之聲明﹕請求判決原處分、復查決定及訴願決定、再訴願決定均撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨及補充理由略以﹕
壹、本稅部份：
Ａ、本案迄未向台塑重工公司領取該補償費及依與福懋養殖公司雙方合意契約行為及投入養殖成本必要之費用等方面之認定，其訴願復查之決定均難令人折服，茲逐點提出理由如後：
（一）損害補償免稅及八十年度出售農漁牧必要成本及所得為百分之百：
１、本案除提出依福懋公司總經理謝式銘先生在雲林地方法院檢察署作證該公司係為政府將來設置工業區減少阻力預先排除外，並提出經濟部工業局八十年九月二日（八十）字第三十六０三號函為證證明本案係政府舉辦之事項，則依財政政部七十九年四月七日台財訴第000000000號函釋意旨：「應准免納所稅」。惟復查及訴願決定均引用財政部八十七年十二月廿二日台財稅第000000000函略以：「本案係六輕計劃，經濟部僅係居於規定督導之地位與經濟部工業局八十年九月二日（八十）五字第三七六０三函主旨自有出入。」，請大院明究。
２、次查依財政部八十一年一月三十一日財稅第00000000號函頒布八十年度出售漁業成本為百分之百，其投入成本與出售收入成本相等，故所得額為零元。依財政部七十三年二月二十一日台財稅第五一二二七號函：「˙˙法院依職權調查證據通常能發現真實，故其確定判決所認定之事實應予尊重。」本案經法務部調查局雲林調查站以再訴願人以不法及未從事養殖事實向福懋養殖公司領取養殖生雜漁成本及設備損失補償費涉嫌詐欺行為，案經雲林地方法院檢察署檢察官不起訴處分書及原處分機關八十八年七月五日中區國稅法字第000000000復查決定宣告理由壹，其他所得部分明載原告只建引水道設施投入成本一四、一０九、０一四元等證之原告確有養殖之文蛤之事實，依原告與福懋養殖公司雙方合意契約僅養殖之文蛤及設備轉讓該公司承受，屬出售行為，何來所得？請大院明究。
（二）原告迄未向台塑重工公司領取補償費，何來該筆所得應合併計徵八十年度綜合所得稅？
１、依財政部印製綜合所得稅結算申報書內有「所得發生處所欄」及綜合所得稅核定通知書亦有「所得資料來源」，原處分機關核定原告之所得來源，應符合同部編印文書，始符合「行政秩序」。故原告認為原處分所載所得來源不符時自應更正之，此可由稅捐稽徵法第十六、十七條之立法精神可證，併請大院明察財政部所訂定之綜合所得稅結算申報書是否為廣義之公文書，如是，國稅局依平等原則，自應遵守核定訴訟人即福懋養殖公司或台塑重工公司所得來源與實際給付公司之一致性，俾符租稅法律主義。
２、次查原告與福懋養殖公司八十年二月十三日契約書，均係由該公司與原告訂立合意契約書，另給付款項亦由該公司開立八十年二月十三日華南銀行斗六分行ＫＢ0000000，２／１９ＫＢ0000000，１２／１９ＫＢ0000000，４／２０ＫＢ0000000，４／２２ＫＢ0000000及，４／２９ＫＢ0000000支票給付原告，依上述雙方訂定契約書及給付支票人均為福懋養殖公司，依契約合意行為，本件並非屬民法第一百六十七條之授權契約行為，財政部八十七台財稅第000000000函釋說明三之所載略以：「台塑重工公司於八十年二月設立在先，故於行為時已具備法人人格，其委託福懋興業股份有限公司前揭補償費乙節，因實際給付人仍為台塑重工股份有限公司，故該局以該公司為違章予以裁罰應無誤」。惟「查本件原告與福懋養殖公司之契約及該公司付款事實，證之係雙方合意契約，其效力民法第一百五十三條已明定。況本件之「合意契約」，自始福懋養殖公司之行為非屬授與代理權之代理法律行為，故賜請大院飭財政部查明「台塑重工公司」、「福懋興業股份有限公司」、「福懋養殖股份有限公司」，是否各為獨立之法人，如是，則其各自委託之事項其效力應不及第三人，即指非授與代理權之代理，依民法之規定，委託事項其法律行為是否及於第三者？如有，可否請該部明釋法條依據供大院做成適法之決定，否則含糊籠統之解釋函，原告一介漁民無所適從，自未能心悅誠服來納稅；若屬上開公司各自之法律行為，同時亦懇請大院撤銷之，以資補救為祈。
３、次查本件原告八十年二月十三日與福懋養殖公司合意契約行為於訂定日即成立及依「罪刑法定主義」，福懋養殖公司在八十年度營利事業所得稅結算申報，該筆款項以「暫付款」入帳，顯見該公司自認該筆款項係由其給付。「租稅法律主義」、「信賴保護原則」，証之本件開立扣繳憑單之單位，依所得稅法第九十二條規定應為「福懋養殖公司」非「台塑重工公司」，財政部及原處分機關以「台塑重工公司」為主體向原告處課稅行為，違反上開法條規定昭然若揭。
４、本件原告未與台塑重工公司有任何契約行為，而原處分機關此公文書明載原告有向該公司領取補償費，其違反稅捐稽徵第十七條規定及「租稅秩序法」「罪刑法定主義」歷歷俱在，賜請大院明究，予以撤銷，改依原告向福懋養殖公司領取投入養殖文蛤等之成本及設備損失，核實核定該筆所得應否合併計課該年度綜合所得稅。
Ｂ、另依行為時所得稅法第十四條第一項第六類規定「自力耕作農漁牧林礦之所得全年度收入減成本及必要費用後之餘額為所得額」之法條來審究，原告投入八十年二月十三日養殖「文蛤」等之成本及費用各為若干元？其所得額為若干元？
（一）本件原告經原處分機關核定取自台塑重工公司（原告已聲明款項係來自福懋養殖公司）六四、０三０、五００，依半數三二、０一五、二五０元合併計課原告綜合所得稅，復查時准予變更認定投入養殖成本四三、０三八、一七二元（計算之法：３０２，４６８元＊５２７公頃２７％=４３，０３８，１７２元）及投資引水道成本一一，三五０，五二三元，改認定成本一一，三五０，五二三元，改認定成本及必要費用五四，三八八，六九五元，即追認二二，三七三，四五五元（原處分計算為二二，三七二，四五五元，似為筆誤，但影響所得有限），並就其餘額九，六四一，八０五元部份合併計課原告綜合所得稅。有關本點之認定，原告認為該款項減除成本與費用後之餘額九，六四一，八０五元，依財政部八七台財稅第000000000號函釋示，本件依上開函釋該部分原告放棄二筆土地之占有權依財政部六十八年九月十四日台財稅三六四七四號函釋規定：「所得稅法第十四條第一項第九類其他所得，依行為時該條規定：『得僅以半數作為當年度所得，其餘半數免稅』」，故應僅以其半數四，八二０，九五二元，合併計課原告該年度綜合所得稅，請明究。（原告對養殖文蛤成本計算方法與原處分有不同意見如後，故本點僅指出訴願及復查決定，未注意法條適用之處，同予說明）。
（二）原告在八十年二月十三日與福懋養殖公司訂定契約時，投入養殖文蛤等之成本，依行為時所得稅法第十四條第一項規定計投入成本為若干元部分：
１、本件原處分機關依八十二年五月台灣省政府農林廳漁業局編印該年度養殖文蛤成本每公頃三０二，四六八元計算養殖成本，固有其依據，但由該局公布之養殖文蛤成本為一年之平均成本為若干元，而非每月之成本為若干元，可見文蛤之養殖並非每月投入即收成出售，本案經原告向行政院農業委員水產試驗所台西分所查詢，經該所以八十八年八月十八日試字第０四五一號函復說明「一般文蛤養成期最短之平均恰為七個月最長之平均值為十四個月，總平均十個半月」。
２、按所得稅之課徵，應以其實際所得核實課徵為原則。而本件就文蛤養殖每公頃之必要成本、費用部分之認定上，因文蛤養成期間平均約為十個半月。原告係於八十年二月十三日簽約同意放棄養殖，往前推算所投入之成本應有九個月期間屬七十九年，僅一個月期間屬八十年，則若核實計算文蛤養殖成本，就七十九年間之每公頃養殖必要成本、費用之認定上，自應以實際在七十九年間耗費之必要成本費用為計算基準，而依台灣省農林廳漁業局所編擬之中華民國七十九年台灣地區沿近海及養殖漁戶經濟調查報告第一０三頁所示，台灣省於七十九年間養殖文蛤每公頃之平均經營成本新台幣（下同）四十五萬零八百六十元；而八十年之文蛤養殖成本依同上漁業局所編擬之中華民國八十年台灣地區沿近海及養殖漁戶經濟調查報告第一三五頁所示，始為每公頃平均經營成本三十萬零二千四百六十八元。是以依該項標準計算文蛤養殖所需之成本應為：
４５０，８６０元＊５２７公頃＊２７％＊９／１０（個月）＋３０２，４６８元＊５２７公頃＊２７％＊１／１０（個月）=６２，０４１，３９９元。則上項文蛤養殖成本六二，０四一，三九九元，再加上土地改良成本之一一，三五０，五二二元，合計原告養殖文蛤之必要成本為七三，三九一，九二二元實大於原告於本件中所領得之補償費六四，０三０，五００元，從而，原告雖領得本件補償費，然核計其實際所耗成本後，確無任何所得可言。再者，原告將未收成的文蛤全部轉讓給福懋養殖公司，此部份全部虧損，並無任何所得。
３、本件就文蛤養殖每公頃之必要成本、費用部分之認定上，因文蛤養成期間平均約為十個半月，此有行政院漁業發展委員會水產試驗所台西分所中華民國八十八年八月十八日八八農水試西字第０四五一號函及附件可資參佐。今更提出行政院農業委員會水產試驗所台西分所九十年二月十二日九十農水試西字第００六四號函及函附之文蛤養殖期間成本支出模式分析表，依該分析表所示，養殖文蛤者，其養殖前期為自塭池準備開始至完成放苗，約需一至二個月，該時期所須支出之各項費用佔總成本比率為百分之四一˙一七；養殖中期為自完成放苗至收成捕獲前，約需十至十二個月，該時期所須支出之各項費用佔總成本比率為百分之五三˙一一；養殖後期為開始收成捕獲至清池結束，每公頃約需一至二週，該時期所須支付費用佔總成本比率為百分之一一˙九四；由是可知，養殖文蛤者，其所須耗費之成本主要在養殖前、中期時，即已支出大部份，養殖前、中期之累計支出高達總成本之百分之八八˙０六，為支出費用之重點時期。反觀本件係於八十年二月十三日簽約同意放棄養殖，往前推算所投入成本，應有九個月期間屬七十九年，僅一個月期間屬八十年，因此，如核實計算文蛤養殖成本，就七十九年間之每公頃養殖必要成本、費用之認定，自應依實際在七十九年間耗費之必要成本費用為計算基準，而依計算基準，而依台灣省農林廳漁業局所編擬之中華民國七十九年台灣地區沿近海及養殖漁戶經濟調查報告第一０三頁顯示，台灣省於七十九年間養殖文蛤每公頃之平均經營成本新台幣（下同）四十五萬零八百六十元，更且，七十九年養殖時即為佔總成本比率高達百分之八八˙０六之養殖前、中期，自應依七十九年之調查報告計算其所須支付之經營成本，始符合實際。本件復查處分竟僅以八十年度之台灣地區沿近海及養殖漁戶經濟調查報告中所示之經營成本，作為養殖全期成本計算之依據，顯不合於本件成本計算之實際情形，尤其，在八十年時，僅屬養殖後期階段，所須支出之原本最少，僅佔全期總成本百分之一一˙九四，復查處分竟以費用支付最少之時期作為全期成本支出之計算基準，顯不符實。
４、財政部再訴願決定時未能明審之，僅依原處分機關復查決定書內容以原告係在八十年二月至四月止領取該筆款項，而非於七十九年間領取，因綜合所得稅係採「收付實現」原則來課稅，即指所取得該筆所得之年度為申報綜合所得稅之年度，原告七十九年投入之養殖文蛤在八十年度收成，則應在八十年度申報綜合所得稅，而所得稅法等第十四條第一項第六類規定：「全年收入減成本及˙˙˙」之成本，依原告一介漁夫之經驗，原告在合法占有雲林縣○○鄉○○○段後安寮小段一七一０、一七一二地段等兩筆土地之文蛤，其投入成本八十年僅占一個半月，其餘九個月應屬七十九年度投入之成本，依上開法條文規定僅「成本」兩字，就成本之認定並未明確，不能因養殖期間有跨年度依實際投入養殖年度計算成本，財政部之再訴願決定及原處分之決定均未注意之，而自行解釋曲解立法精神，僅依該契約係在八十年二月書立，即否認養殖文蛤之收作期間「平均為十個半月」，是本件如原告經營養殖文蛤按月「投入十個月」收成，再予投入，係循環式投入「養殖文蛤」，而也循環式收成「成熟可供出售之文蛤」，賜請大院明究，准予核實計算再訴願人之養殖成本。
５、再查所得稅法第九十二條規定各類所得扣繳規定，各類所得扣繳人未依所得稅法開立扣繳憑單，依該法條立法精神，經第三者檢舉之案件應依同法依法給付總額處分百分之五之罰鍰而非僅處分七，五００元之罰鍰，而本件訴訟人於八十二年七月一日分別向原處分機關聲明未接獲福懋養殖公司之扣繳憑單而原處分機關及所屬稽徵所迄未函復訴訟人，且未告知訴訟人異議申請書之下落，賜請大院惠明予明察轉飭原處分機關提出明示訴訟人上開異議申請書如何處理？
Ｃ、有關追認捐贈麥寮鄉聖安宮建廟經費一０，０００，０００元部分：
（一）原告確實捐款予安聖宮一千萬元，此業經被告機關查明八十年六月七日確有方慶義匯款該筆一千萬元予安聖宮主任委員廖懋家設於雲林縣麥寮鄉農會一四六號帳戶內，此有麥寮鄉農會麥農信字第一八六七號函、方慶義八十六年六月十一日之回函及安聖宮主任委員廖懋家八十六年六月九日之說明書等均在原處分卷足稽，更且原處分卷覆福懋興業股份有限公司八十七年二月三日福廠字第０七一號函說明欄所載：該公司給付之補償費確有八十年四月二十二日簽發華南銀行斗六分行付款之票號0000000號支票及八十年四月二十九日簽發華南銀行斗六分行付款之票號0000000號支票各乙紙，而該二紙支票均為面額一千萬元，核與原告所述捐款一千萬元予安聖官之金額相符，然原處分機關、訴願機關及再訴願機關明知有此，竟不予詳查此情，並查明是否得以符合綜合所得稅扣款額之要件，率予處分如復查決定所示，實屬率斷。
（二）查行為時所得稅法第七十一條第二項規定：「中華民國境內居住之全年綜合所得總額不超過當年度規定之免稅額及標準扣除額之合計，得免結算申報」，窺之本法條立法原意應為便民或便官之法條，原告理於八十年度綜合所得稅時，應就已投入兩筆占有土地，從事養殖文蛤，在不堪虧損之下，就已投入未收成之文蛤全部轉讓「福懋養殖公司」，自計算應為虧損，並無所得，故依該條立法規定未辦綜合所得稅結算申報，此為政府立法所明定。今原處分機關核定原告取自文蛤之收入，需合併計課綜合所得稅併予發單開徵，此依稅捐稽徵法第三十四條規定應屬未確定案件，自應准就原告在八十年捐贈「安聖宮」之捐贈一０，０００，０００元，列為「捐贈扣除額」追認，始符合所得稅法第七十一條第二項之立法原意，故請大院轉請原處分機關，除能提出原告於八十一年三底前有申報八十年度綜合所得稅結算申報案外，證之財政部訴願決定及原處分機關復查決定引用所得稅法施行細則第二十五條規定，不予追認顯有違反本法條之原意，賜請大院明審同時予以撤銷該部分之訴願及復查決定，至捐贈收據原告當於重行復查時依證請「安聖宮」提供，先予附明。
Ｄ、應自補償費下減除之金額：按所得稅之課徵，應以實際所得核實課徵為原則，而本件原告曾將系爭補償費中八百多萬元轉交林謨，並將其中約五百多萬元交予廖俊松，其分別以現金及支票方式拿取，作為該二人之仲介費用，該項事實林謨、廖俊松二人於台灣雲林地方法院八十年偵字第二八一一、二八二四、二九二七、三三九四號案及台灣雲林地方法院八十四年度偵字第三九二二號案中，曾表示確實收受上開款項，給該二人的金額是仲介費用，此仲介費用屬必要費用，該二人有參與原告與福懋養殖公司的簽約計畫，但該二人並非契約當事人；至於原告轉交其他補償契約當事人都是以現金支付，所以無法提供確切的證據。依所得核實課徵原則，上述金額應自補償費項下減除。
貳、科處罰鍰部分：
Ａ、又按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，此有大法官會議釋字第二七五號解釋可參。惟由原告於本件補償費之所得，原告始終認此為「國家建設六年計畫」中之「六輕計畫」之係配合國家重大建設所得補償，免納所得稅，且原告取得該項補償係在八十年間，且原告取得該項補償係自福懋興業股份有限公司所取得，孰料於五年後之八十五年間，竟收得另一台塑重工股份有限公司所製發之扣繳憑單，實令原告不知所以，復就各級政府機關行政院經濟建設委員會、行政院公共工程委員會、經濟部、內政部及被告機關均曾函訴願機關財政部，請予釋明類同本件之補償費是否係免納所得稅之範圍，訴願機關財政部始於八十七年十二月間台財稅字第八七一九五五三七九號函釋，就類同本件配合「六輕計畫」所發放之補償費並無免納所得稅之適用，此可依原處分卷附財政部上開函文可知，是以就本件所涉之補償費是否應予申報所得稅，所得稅課徵機關尚且至八十七年間始予決定，且被告機關顯就此是否屬免納所得稅之範圍於財政部上開函釋前亦無法確認，則何能苛責原告僅一介農民竟事先於事前之八十年間即予確定應就此所得繳納所得稅，從而，揆諸前揭大法官會議釋字第二七五號解釋，原告就此所得稅之申報，非但並無故意，更且難謂有何過失可言，而復查決定竟仍以原告就本件所得稅之申報事項，課處罰鍰，於法即有未合，是就復查決定中罰鍰部分應予撤銷。
Ｂ、又原告有短漏報八十年度綜所稅情事，因該筆所得原告係來自福懋養殖公司原告已提出說明，經原處分機關法務料移請所屬虎尾稽徵所查明迄未函覆，何來漏稅之說，又如財政部解釋來自台塑重工公司，公司於八十五年四月二十八日補報扣繳憑單，原告在未經原處分機關核定前，已自提出補報收入六四，０三０，五００元成本及必要費用亦為六四，０三０，五００元，所得額０元，此成本及必要費用認定之不同，實不能以此核定補稅並處予罰鍰，賜請大院轉請原處分機關明確指出其收到台塑重工公司之所得資料日期及發單開徵日期，再予審究原處分機關處原告０˙五倍之罰款，有無違反稅捐稽徵法第五十條之三及財政部八十六年八月十六日台財稅第000000000號「稅務違章案件裁罰金額及倍數參考表」及所得稅稅法條文「所得稅法第一百十條及第一、二項規定」之裁罰倍數之適法性。
二、被告答辯意旨略以﹕
Ａ、其他所得：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類˙˙˙第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。次按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償收入之百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅。」亦經財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。
（二）本件原告於八十年一月間領取福懋興業股份有限公司發放之生雜魚補償費六四、０三０、五００元，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲，因未能提示補償費相關成本費用憑證供核，被告機關初查乃按補償費收入百分之五十，核定其他所得計三二、０一五、二五０元，原告不服，主張系爭補償費係損害賠償性質，且麥寮六輕建設經行政院核定視同「六年國家建設計畫」，應為政府舉辦之公共工程，故該等補償費為免稅所得，又台朔重工股份有限公司於事後八十五年間填發生雜漁補償費免扣繳憑單與實情不合，該補償費係由福懋興業股份有限公司發放，與台朔重工股份有限公司並無關連，系爭補償費其中八、八三
０、０００元交由「林謨」先生處理，六、００七、六二五元由藍素琴領取，並再交付現金四、五九０、０００元由「林謨及廖俊松」處理，此外並捐贈一、０００萬元作為麥寮鄉安聖宮興建經費，上述金額應准自補償費項下減除。且其確有養殖文蛤之事實，有地檢署不起訴書可稽，縱若補償費非屬免稅所得，應准予認列養殖文蛤之必要成本費用，又養殖文蛤期間投入一、四００餘萬元，興建引水道設施，係屬養殖文蛤所需之固定投資成本亦應予以認列，另系爭補償費二、八五０萬元由「蔡久雄、呂博文」等十九人領取，實際領取之補償費僅一六、一七五、四三五元云云，申經復查結果，被告機關以，系爭補償費經財政部八十七年十二月二十二日台財稅第000000000號函釋，並無七十九年四月七日台財稅第000000000號函准予免納所得稅之適用，又原告主張系爭補償費其中八、八三０、０００元及六、００七、六二五元與四、五九０、０００元，係交由「廖俊松、林謨、藍素琴」等三人處理，原告並稱藍素琴係廖俊松之配偶，惟經廖俊松於八十六年八月二十五日函復稱「並未經手處理補償費，且藍素琴於八十三年十一月間已亡歿」，另據福懋興業股份有限公司於八十七年三月三日函復稱系爭補償費六四、０三０、五００元均係給付予原告，給付之支票並有劃線及抬頭，並未有給付廖俊松及藍素琴二人情事，是原告主張交付補償費予廖君、藍君處理乙詞並不足採。
（三）至於交付補償費由林謨處理部分，業經林君於八十六年九月二十日函復稱除代收「仁義金八八三萬元」外，並未經手其他補償費款項，是原告主張交付現金四五九萬元由林君及廖俊松處理乙詞，亦不足採據，此外原告交付八、八三０、０００元由林君處理乙節，經查該等補償費受款人均為原告，原告並分別於八十年二月十三日及同年四月二十日書立收據在案可稽，故原告受領該等補償費，如何運用係其支配權利範圍，是其交付補償費八、八三０、０００元由林謨處理，僅係其補償費之運用，尚難以此主張該補償費非由其受領，故原告主張該等補償費應准自其受領補償費總額中扣除乙詞並不足採，次查原告主張捐贈補償費一、０００萬元，交由麥寮鄉安聖宮作為建廟經費，應准予列為捐贈扣除，惟據安聖宮於八十六年六月九日函復稱「曾接受樂捐一、五００萬元作為興建經費，至該筆捐贈資金來源並不知悉」，是原告主張捐贈補償費一、０００萬元乙詞，並無相關證明文件可稽，且查原告於辦理本年度綜合所得稅時，已選定適用標準扣除額，其結算申報案並經被告機關核定，依所得稅法施行細則第二十五條第二項規定，原告如有捐贈證明文件可供查核，亦不得要求變更適用列舉扣除額。第查原告主張於八十二年間交付補償費二、八五０萬元由「蔡久雄、呂博文」等十九人受領，該部分非屬其補償費收入應准予扣除乙節，經查原告確於八十年受領全數之補償費，有收據及相關支票影本附卷可稽，倘該部分補償費二、八五０萬元，確非其應受領，自應於福懋興業股份有限公司發放時聲明並非其補償費，並囑由該公司將該等補償費二、八五０萬元直接給付予該十九人，是原告主張顯有矛盾之處，再者，原告如確僅係代領該部分補償費二、八五０萬元，自亦應於代領後隨即交付予該十九人，惟卻主張於二年後始轉交，復無轉交之資金流程證明文件可稽，是該部分主張核不足採據。
（四）末查系爭補償費，係台塑關係企業委由福懋興業股份有限公司發放，原告確有受領補償費，嗣後已由台朔重工股份有限公司補報填發免扣繳憑單予原告，與原發放補償費公司雖有不同，惟並不影響原告受領補償費之事實，此外系爭補償費無論為何名目，亦無論受自何公司，均係源自本國境內之收入，應依前揭所得稅法規定，以其所得額併入當年度綜合所得總額中，計算其綜合所得淨額，課徵綜合所得稅，是原告主張系爭補償費與填發扣免繳憑單為不同公司乙詞，經核並不影響本案綜合所得稅之核課。另原告主張確有養殖文蛤，並投入一、四００餘萬元建造海水引水路及進水門以利養殖乙節，經核該部分原告所提示建造海水引水路進水門資料，計有工程合約書、工程估單書、單價分析表，計畫書以及前台灣省政府、雲林縣政府核准同意之公文書可稽，且其養殖文蛤之事實，復經台灣雲林地方法院檢察署偵查後核認應可採信，是該部分主張應屬可採，次核原告雖無法提示養殖文蛤所需之必要成本、費用文件供核，惟據前台灣省漁業局實地調查資料，養殖文蛤每公頃必要成本、費用為三０二、四六八元，是復查後准予核定每公頃必要成本，費用為三０二、四六八元，又原告興建引水道設施，投入成本一四、一０九、０一四元，該部分應為土地改良支出之費用，於七十五年四月五日建造完成，截至八十年四月二十日止，已耗用五年一個月，引水道耐用年數為二十五年，該部分未攤銷之投入成本餘額一
一、三五０、五二三元，准予核認為本年度放棄土地使用權之損失，另本案涉案土地面積計五二七公頃，每公頃補償費四五０、０００元，原告計領取百分之二十七補償費，故復查後准予核認原告必要成本費用為四三、０三八、一七二元，加計土地改良支出之損失一一、三五０、五二三元，合計養殖文蛤必要成本費用為五四、三八八、六九五元，綜上，復查決定核定原告補償費收入六
四、０三０、五００元，減除必要成本費用五四、三八八、六九五元，重行核定其他所得為九、六四一、八０五元，並無不合，訴經訴願、再訴願決定，亦持與被告機關相同論見，予以駁回。
（五）對原告答辯之補充陳述：
１、經查系爭補償費確係福懋興業股份有限公司代為發放，該公司發放時已開立指明受款人為原告名義之支票，並由原告背書蓋章附卷可稽，故本件「扣免繳憑單」之填發補報，與該補償費應否課徵所得稅無涉，縱無扣免繳憑單亦不影響或推翻原告確有領取補償費收入之事實。本件補償費所得並非免稅所得而是屬於其他所得，被告對於本件是否屬免稅範圍之認定亦無疑義，並非等到八十七年財政部之函釋才確定要課稅，是原告就此爭執核無可採。
２、另原告係分別於八十年二月十三日及四月二十日領取補償費，而非於七十九年間領取，至於養殖成本，本件原告的成本是在八十年度，被告機關援引前台灣省漁業局所調查八十年養殖文蛤必要成本費用資料，核定其養殖文蛤每公頃必要成本費用為三０二、四六八元，以所得扣除養殖成本，以八十年度課稅計算，應無不合，原告所訴核無足採。
３、次查該補償費已如前述並非免稅所得，亦非原告純粹出售生雜漁獲之收入，而係其他所得性質，被告機關就其補償費收入減除必要成本費用，核定其他所得為九、六四一、八０五元，亦無不合，原告如取回文蛤應扣掉成本，惟如水產物全部轉讓福懋養殖公司，並不影響原告受補償之事實。
４、末查原告已辦理八十年度綜合所得稅結算申報，並選定適用標準扣除額，復經被告機關核定，縱其捐贈乙事屬實，依所得稅法施行細則第二十五條第二項規定，不得要求變更適用列舉扣除額；再者，捐贈安聖宮之事實，經被告查證後可能為原告所捐贈，但安聖宮並沒有經過登記核准，故被告不認定此筆金額為捐贈款項。此外，原告稱金額八百八十三萬元為林謨代收仁義金，惟票據當時是由原告甲○○收取。綜上論述，原告所述各節，均委無可採。
Ｂ、罰鍰：
（一）按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報時，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。
（二）本件原告漏報其他所得之違章事證已如前述，被告機關初查依原告漏報其他所得三二、０一五、二五０元，逃漏稅捐一二、０九八、四九九元，科處０．五倍之罰鍰計六、０四一、０００元，嗣復查時，被告機關以其他所得，經重行核定為九、六四一、八０五元，是本件原裁處罰鍰六、０四一、０００元應予重行計算，次核系爭補償費於查獲時，並非屬已填報扣免繳憑單之所得，原告於辦理結算申報時，亦未據實列報受領補償費之金額，經就其漏報之所得重行核算，漏稅額為三、一四九、一二一元，乃予裁處０．五倍之罰鍰一、五六七、四００元，復查決定核減罰鍰四、四七三、六００元，經核並無不當。
（三）原告主張系爭補償費自始免稅，自不應予以裁罰。惟原告六千多萬元所得沒有申報，連收入欄都沒有填寫，此部份被告認定為原告之過失。
理 由
壹、其他所得部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：‧‧‧第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」，行為時所得稅法第十四條第一項第九類定有明文。次按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅」，復經財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案，該函釋與上開所得稅法第十四條第一項第九類規定，核無違誤，本件自得予以援用。
二、本件原告八十年度綜合所得稅結算申報所得總額一二六、０三三元，嗣被告依法務部調查局雲林縣調查站移送資料，以原告另有利息及其他所得計三二、０八七、九五０元漏未申報，逃漏綜合所得稅一二、０九八、四九九元，除發單補徵稅款一二、一一七、三００元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定處以罰鍰計六、０四一、０００元。原告不服，就核定其他所得及罰鍰部分申經復查結果，准予核認原告必要成本費用為四三、０三八、一七二元，加計土地改良支出之損失一一、三五０、五二三元，合計養殖文蛤必要成本費用為五四、三八八、六九五元，核定原告補償費收入六四、０三０、五００元，減除必要成本費用
五四、三八八、六九五元，重行核定其他所得為九、六四一、八０五元，准於減列其他所得二二、三七三、四四五元，重行核定為九、六四一、八○五元。
三、原告雖以前詞置辯，惟查雲林縣麥寮鄉「六輕暨六輕擴大計畫案」係由台塑關係企業包括台灣塑膠工業股份有限公司、南亞塑膠工業股份有限公司、台灣化學纖維股份有限公司、台塑石化股份有限公司以及台朔重工股份有限公司共同投資興建，業由經濟部報奉行政院核定列為「國家建設六年計畫」之民間投資項目。依財政部八十七年十二月二十二日台財稅第000000000號函釋被告略以：
「本案六輕計畫中填海造地工程、工業區內之公共設施工程及麥寮工業專用港投資計畫，經濟部僅係居於規劃督導之地位，自難謂係屬政府舉辦之公共工程；再者，台塑關係企業既非政府機關，其興辦之六輕計畫亦非依前開市地重劃相關規定辦理，亦難謂可視為政府舉辦之市地重劃。職是之故，台塑關係企業給付雲林麥寮地區濃漁民之補償，尚無比照本部七十九年四月七日台財稅第000000000號函規定之適用。‧‧‧」，原告主張本件養殖文蛤土地因興建六輕而遭徵收，應免課稅，自無理由。又台塑關係企業為取得六輕建廠用地，前委託福懋公司，代為支付之補償費，台朔重工股份有限公司固於八十年二月四日始經核准設立，惟原告既確曾於八十年一月間領取福懋公司代台塑關係企業發給之補償費支票，為台塑關係企業之台朔重工股份有限公司經核准設立後，就先前福懋公司代為支付之補償費，開具扣繳憑單，亦難據此否認原告曾領取前述補償費之事實。原告此部分主張，自無可採。
四、按當事人主張有利於己之事實，應負舉證責任，民事訴訟法第二百七十七條定有明文，此規定於行政訴訟亦有準用，行政訴訟法第一百三十六條亦有明定。又當事人主張之事實，須負舉證之責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張為真實，改制前行政法院三十六年判字第十六號亦著有判例。原告主張本件就文蛤養殖每公頃之必要成本、費用部分之認定上，因文蛤養成期間平均約為十個半月。原告係於八十年二月十三日簽約同意放棄養殖，往前推算所投入之成本應有九個月期間屬七十九年，僅一個月期間屬八十年，則若核實計算文蛤養殖成本，就七十九年間之每公頃養殖必要成本、費用之認定上，自應以實際在七十九年間耗費之必要成本費用為計算基準，而依台灣省農林廳漁業局所編擬之中華民國七十九年台灣地區沿近海及養殖漁戶經濟調查報告所示，台灣省於七十九年間養殖文蛤每公頃之平均經營成本四十五萬零八百六十元；而八十年之文蛤養殖成本依同上漁業局所編擬之中華民國八十年台灣地區沿近海及養殖漁戶經濟調查報告所示，始為每公頃平均經營成本三十萬零二千四百六十八元。是以依該項標準計算文蛤養殖所需之成本應為：４５０，８６０元＊５２７公頃＊２７％＊９／１０（個月）＋３０２，４６８元＊５２７公頃＊２７％＊１／１０（個月）=６２，０４１，３９９元。則上項文蛤養殖成本六二，０四一，三九九元，再加上土地改良成本之一一，三五０，五二二元，合計原告養殖文蛤之必要成本為七三，三九一，九二二元等語，既未提出成本及必要費用憑證，依上開行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條之規定及上述判例意旨，原告之主張並不可採。被告以原告係分別於八十年二月十三日及四月二十日領取補償費，而非於七十九年間領取，至於養殖成本，本件原告的成本是在八十年度，被告機關援引前台灣省漁業局所調查八十年養殖文蛤必要成本費用資料，核定其養殖文蛤每公頃必要成本費用為三０二、四六八元，復查後准予核認原告必要成本費用為四三、０三八、一七二元，加計土地改良支出之損失一一、三五
０、五二三元，合計養殖文蛤必要成本費用為五四、三八八、六九五元，核定原告補償費收入六四、０三０、五００元，減除必要成本費用五四、三八八、六九五元，重行核定其他所得為九、六四一、八０五元，即無違誤。
五、至原告主張捐贈補償費一、０００萬元，交由麥寮鄉安聖宮作為建廟經費，應准予列為捐贈扣除云云，惟據安聖宮於八十六年六月九日函復被告稱「曾接受樂捐
一、五００萬元作為興建經費，至該筆捐贈資金來源並不知悉」，是原告主張捐贈補償費一、０００萬元乙詞，並無相關證明文件可稽，所稱亦不足憑採。
六、原告又主張系爭補償費其中八百多萬元交付林謨，五百多萬元交付廖俊松，作為仲介費，此外並捐贈一、０００萬元作為麥寮鄉安聖宮興建經費，上述金額應准自補償費項下減除。惟查福懋興業股份有限公司於八十七年三月三日函復被告稱系爭補償費六四、０三０、五００元均係給付予原告，給付之支票並有劃線及抬頭，並未有給付廖俊松等人情事。至於交付仲介費予林謨部分，經林謨於八十六年九月二十日函復被告稱除代收「仁義金八八三萬元」外，並未經手其他補償費款項，是原告主張交付仲介費現金八百多萬元及五百多萬元由林謨及廖俊松處理，是否屬實，已非無疑，縱使屬實，惟本件雲林縣麥寮鄉「六輕暨六輕擴大計畫案」係由台塑關係企業包括台灣塑膠工業股份有限公司、南亞塑膠工業股份有限公司、台灣化學纖維股份有限公司、台塑石化股份有限公司以及台朔重工股份有限公司共同投資興建，由經濟部報奉行政院核定列為「國家建設六年計畫」之民間投資項目。該仲介費亦非屬所得稅法第十四條第一項第九類所謂之必要費用，故原告主張該等仲介費應准自其受領補償費總額中扣除等情，亦不足採。
貳、科處罰鍰部分：
一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰」，所得稅法第一百十條第一項定有明文。
二、原告八十年度綜合所得稅結算申報，經被告查得漏報其他所得三二、０一五、二五０元，逃漏稅捐一二、０九八、四九九元，科處０．五倍之罰鍰計六、０四一、０００元，嗣復查時，被告機關以其他所得，經重行核定為九、六四一、八０五元，是本件原裁處罰鍰六、０四一、０００元應予重行計算，且系爭補償費於查獲時，並非屬已填報扣免繳憑單之所得，原告於辦理結算申報時，亦未據實列報受領補償費之金額，經就其漏報之所得重行核算，漏稅額為三、一四九、一二一元，乃予裁處０．五倍之罰鍰一、五六七、四００元，與前述規定，亦無不合。
參、綜上所述，原告之主張均非可採，從而，原復查決定，核無違誤，訴願及再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，請求撤銷，難謂有理由，應予駁回。
兩造其餘之陳述及舉證，不影響本件判斷之結果，不予一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 八 月 十五 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 八 月 十五 日
法院書記官 黃 靜 華