臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第七三二號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○代 表 人 丙○○訴訟代理人 丁○○
詹繡菊右當事人間因繼承登記事件，原告不服彰化縣政府中華民國八十九年九月二十八日八九彰府法訴字第一○五七○三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔。
事 實本件原告之被繼承人鄭連於民國八十八年四月七日死亡，原告遲於八十九年一月二十日方向被告申辦繼承登記彰化縣○○鎮○○○段○○○○○○○號等九筆土地，因未於繼承事實發生後六個月內辦理繼承，計逾期三個月又十四日，被告依據內政部八十一年五月二十一日台內地字第八一七三九四三號函頒「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」第三條第二款規定，以稅捐機關核定之繳（免）納遺產稅價值之千分之一計徵規費新台幣（下同）一○、○七四元及依同規定第六條處以應納之罰鍰三六、二二二元，經原告繳納規費並登記完畢，惟原告於八十九年四月八日以申請書向被告表示不服，請求退還溢繳登記規費及罰鍰，經被告以八十九年四月十四日北地一字第二０六四號函復原告計徵並無錯誤，否准原告所請退還規費歉難照辦，原告不服，循序提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、被告就有關登記規費及逾期罰鍰之收取，原規定於土地法第四章「土地權利變更」節，依土地法第七十三條第二項及同法第七十六條第一項分別就土地權利變更登記聲請期限，罰鍰之計徵訂有明文，規定應由權利人按申報地價或權利價值之千分之一繳納登記費。又平均地權條例第四十六條規定：「直轄市或縣市政府對於轄區內之土地應經常．．．評定，據以編製土地現值表於每年七月一日公告，作為「土地移轉」及「設定典權」申報土地移轉現值之參考，并作為主管機關審核「土地移轉現值」及「補償徵收地價」之依據。詎被告竟依內政部訂頒「土地登記規費及罰鍰計徵補充規定」，以遺產稅核定之「遺產價值」計徵規費并據以計算逾期罰鍰，該補充規定係一行政命令，業經行政法院八十八年判字第六十九號判例指明與法律牴觸，該行政命令應為無效。二、次按規費之徵收，乃行政機關為人民所作之服務，人民所支付之特別犧牲，與租稅之一般報償有別，又罰鍰為國家對於人民違反行政法規時加以制裁所科之處罰，法律有明文規定者，人民有遵守之義務，被告所依據內政部訂頒「土地登記規費及罰鍰計徵補充規定」，業行政法院八十八年判字第六十九號判例意旨，指明與土地法牴觸，業經該部自認與與土地法牴觸，另以八十九年六月十三日台（八九）內中地字第八九七九五九七號函修正第三點，除第一目㈠所有權移轉登記，已修正以「申報地價」，稅捐機關核定繳（免）納契稅之價值為準。第二目㈢繼承登記，以稅捐機關核定繳（免）納遺產稅之價值為準。至第二目㈢有關繼承登記部分，隻字未改，繼承登記同為所有權移轉登記之一種，已由原來以稅捐機關核定繳（免）納土地增值稅、契稅之價值為準，改為以「申報地價」為準，以符合土地法第七十三、七十六條規定，以免再次牴觸法律，又遺產及贈與稅法第十條規定：「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與時之「時價」為準．．．第一項所謂「時價」，土地以「公告現值」或「評定標準價格」為準，房屋以「標準價格」為準。又所謂「公告現值」，依平均地權條例第四十六條規定：「直轄市或縣市政府對於．．．公告，作為土地移轉及設定典權申報土地移轉現值之參考，并作為主管機關審核「土地移轉現值」及「補償徵收地價」之依據。採「公告地價」，其立法意旨在於較能符合量能課稅原則，同時作為政府徵收土地時之適當補償，土地權利變更登記有關規費之計徵，法源依據在於土地法，與遺產及贈與稅法所依據法迥然不同，今被告明知該行政命令既已違法，又訴願機關維持原處分，均屬違誤。爰請求撤銷原處分、訴願決定，被告並應返還原告溢繳登記規費及罰鍰四三、八八四元等語。被告答辯意旨略以：一、土地權利變更登記之登記費，依照土地法第七十六條規定，應由權利人按申報地價或權利價值之千分之一繳納登記費。該條立法意旨僅對一般不特定事件所發布之抽象性規定，未能鉅細靡遺規定各種土地權利變更登記之登記費核計標準，無特定具體之規範。故內政部另於八十一年五月二十一日台內地字第八一七三九四三號函頒「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」詳細規範土地登記各項規費及其罰鍰之計算標準，並於八十五年六月省府函頒之土地登記審查手冊第一章第九節參、計徵規費：㈢土地權利變更登記：按土地權利變更登記之登記費依照土地法第七十六條規定，應由權利人按申報地價或權利價值之千之一繳納。其核計標準，除法令另有規定外，依左列規定處理：⒈所有權移轉．．．⒉繼承登記，以稅捐機關核定之繳（免）納遺產稅價值為準。⒊．．．⒋．．．。另參、逾期登記罰鍰：㈠．．．㈢繼承登記應自繼承開始之日起六個月內為之，聲請逾期者每逾一個月處應納登記費額一倍之罰鍰，但最高不得超過二十倍．．．，亦詳細規範罰鍰之計算方式。故原告之被繼承人於八十八年四月七日死亡，於八十八年十一月八日申報遺產稅且於八十九年一月二十日始向被告申請收件辦理分割繼承登記，扣除不可歸責當事人之期間尚逾期三個月又十四日，處以三倍罰鍰均符合規定。二、次查內政部八十六年五月二十九日台
（八六）內地字第八六七五七六九號、八十六年九月十一日台（八六）內地字第八六○八六九一號、八十七年十月八日台（八七）內地字第八七一○七四三號、八十七年十二月十四日台（八七）內地字第八七八七七七一號、八十九年六月十三日台（八九）內中地字第八九七九五九七號等函，其內容僅係增訂「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」第二之一點、第二之二點及第三點第五款，並修正第三點第三款、第六點第二款，並未推翻土地法第七十六條及補充規定第三點第二款繼承登記以稅捐機關核定之繳（免）納遺產稅價值為準之規定，與行政法院八十八年判字第六十九號就土地法第七十三條、第七十六條計徵規費罰鍰標準之申報地價與平均地權條例第四十六條所定之公告土地現值解釋有別，自無與法律牴觸之情形，又查繼承係被繼承人死亡時，其所有一切財產上之權利與義務除專屬性之權利外，依法律規定當然的概括移轉（當然繼承無待他人承認或法院宣告「最高法院判決三二上四四二」）與被繼承人有一定身分關係之親屬之一種法律事實屬原始取得，與原告所提一般買賣、贈與．．．等等所有權移轉屬繼受取得不同，故與原告主張繼承登記計徵規費應依申報地價為準有異此。再查原告就本案所附之繳（免）納遺產稅証明書係由稅務單位所核定，權利價值極為明確，致於其核定程序與計算標準，則非地政單位所能審究，故本所依上述各點規定予以計徵規費其適法性殆無疑義此。綜上所述，本案依據土地法第七十六條及上項補充規定計徵規費及其罰鍰並無不當，原告所提各項情事均無理由，請駁回原告所提訴等語。
理 由
甲、原告請求撤銷原處分及訴願決定部分：按土地權利變更登記之聲請，應於土地權利變更後一個月內為之。其係繼承登記者，得自繼承開始之日起，六個月內為之。聲請逾期者，每逾一個月得處應納登記費額一倍之罰鍰。但不得超過二十倍，土地法第七十三條第二項定有明文。而前開登記費額，依同法第七十六條第一項規定，應按申報地價或權利價值千分之一繳納。至「申報地價」，依土地法第一百五十六條規定，乃土地所有權人於聲請登記所有權時，同時申報之地價，其數額僅得為依同法第一百五十二條市縣政府所公布之標準地價百分之二十以內之增減。又平均地權條例（原名實施都市平均地權條例）於四十三年八月二十六日經總統公布施行，就申報地價部分，有不同特別規定。其第十六條第一項規定：「舉辦規定地價或重新規定地價時，土地所有權人未於公告期間申報地價者，以公告地價百分之八十為其申報地價；土地所有權人於公告期間申報地價者，其申報之地價超過公告地價百分之一百二十時，以公告地價百分之一百二十為其申報地價；申報之地價未滿公告地價百分之八十時，得照價收買或以公告地價百分之八十為其申報地價。」至公告土地現值，依平均地權條例第四十六條規定，乃直轄市或縣（市）政府對於轄區內之土地，經常調查其地價動態，繪製地價區段圖並估計區段地價後，提經地價評議委員會評定據以編製土地現值表，於每年七月一日公告，作為土地移轉及設定典權時，申報土地移轉現值之參考，並作為主管機關審核土地移轉現值及補償徵收土地地價之依據。本件原告之被繼承人鄭連於八十八年四月七日死亡，原告遲於八十九年一月二十日方向被告申辦繼承登記彰化縣○○鎮○○○段○○○○○○○號等九筆土地，因未於繼承事實發生後六個月內辦理繼承，計逾期三個月又十四日，被告依據內政部八十一年五月二十一日台內地字第八一七三九四三號函頒「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」第三條第二款規定，以稅捐機關核定之繳（免）納遺產稅價值之千分之一計徵規費一○、○七四元及依同規定第六條處以應納之罰鍰三六、二二二元，經原告繳納規費並登記完畢，惟原告於八十九年四月八日以申請書向被告表示不服，請求退還溢繳登記規費及罰鍰，經被告否准所請等情，有申請書及其附件附於原處分卷可稽，堪認實在。依被告所述，其對原告計徵之登記規費及罰鍰，係依據內政部另於八十一年五月二十一日台內地字第八一七三九四三號函頒「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」規範土地登記各項規費及其罰鍰之計算標準，及八十五年六月省府函頒之土地登記審查手冊第一章第九節參、計徵規費：㈢土地權利變更登記：按土地權利變更登記之登記費依照土地法第七十六條規定，應由權利人按申報地價或權利價值之千之一繳納。其核計標準，除法令另有規定外，依左列規定處理：⒈所有權移轉．．．⒉繼承登記，以稅捐機關核定之繳（免）納遺產稅價值為準。⒊．．．⒋．．．。另參、逾期登記罰鍰：㈠．．．㈢繼承登記應自繼承開始之日起六個月內為之，聲請逾期者每逾一個月處應納登記費額一倍之罰鍰，但最高不得超過二十倍．．．之規定。因原告之被繼承人於八十八年四月七日死亡，於八十八年十一月八日申報遺產稅且於八十九年一月二十日始向被告申請收件辦理分割繼承登記，扣除不可歸責當事人之期間尚逾期三個月又十四日，計為登記規費為一○、○七四元，並處以三倍罰鍰三六、二二二元。惟按土地法第七十三條第一項前段規定：「土地權利變更登記，應由權利人及義務人會同聲請之，其無義務人者，由權利人聲請之，其係繼承登記者，得由任何繼承人為全體繼承人聲請之。．．．」，足見所謂土地權利變更登記，包括土地繼承登記在內。又查土地法第七十三條、第七十六條所定計徵登記費與罰鍰標準之申報地價，與平均地權條例第四十六條所定之公告土地現值並非相同，已如前述，則被告於計徵本件土地登記之登記費及罰鍰時，應依土地法第七十三條第二項、第七十六條規定，以平均地權條例第十六條第一項所定之申報地價為計徵之標準，非可以公告土地現值為準，上開內政部土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定之行政命令，顯與法律規定有所牴觸，自不得作為計徵登記費及罰鍰之依據。被告依該行政命令以公告土地現值作為計徵登記費及罰鍰之標準，難謂適法。另被告辯以繼承係為繼承人與被繼承人有一定身分關係，對被繼承人之財產屬原始取得，與原告所提一般買賣、贈與等所有權移轉屬繼受取得不同，故與原告主張繼承登記計徵規費應依申報地價為準有異，又原告就本案所附之繳（免）納遺產稅証明書係由稅務單位所核定，權利價值極為明確，致於其核定程序與計算標準，則非地政單位所能審究等節，查土地法第七十三條第一項所規定之土地權利變更登記之聲請，及同法第七十六條所規定土地權利變更登記登記費之繳納，依條文規定並未因權利變更之原因關係不同而有所區分，自不得違背法律之明文規定，而將之解釋因繼承、買賣、贈與或其他法律關係及法律事實產生權利變更，可有不同之計算標準。至原告於本件辦理繼承登記時，雖檢附稅務單位核定之繳（免）納遺產稅証明書向被告為之，然土地法規定之土地權利變更登記有關規費之計徵，與遺產及贈與稅法所規定在於課徵稅捐之法源與目的並未相同，被告計徵該事件之登記費及罰鍰之標準，依上開說明，仍應依土地法第七十三條第二項、第七十六條規定，以平均地權條例第十六條第一項所定之申報地價為計徵之標準，稅務單位核定之繳（免）納遺產稅証明書計算之標準如與土地法規定之標準有間，被告自不得比照援引，是被告所辯，均難謂有據。是被告以稅捐機關核定之繳（免）納遺產稅價值，依違遺產及贈與稅第十條之規定，為土地公告現值計徵，命原告繳納上開金額之規費及罰鍰，其處分自屬違法，而訴願決定未予糾正，亦有未合。應認原告起訴請求撤銷被告八十九年四月十四日北地一字第二○六四號否准還退溢繳登記規費暨遲滯登記罰鍰之處分及訴願決定，為有理由，由本院將訴願決定及原處分併予撤銷，另由被告為適法之處分。
乙、原告請求退還縊繳登記規費及罰鍰部分：按人民與中央或地方機關間，因公法上原因發生財產上給付或請求作成行政處分以外之其他非財產上之給付，得提起給付訴訟。固為行政訴訟法第八條第一項前段所明定。惟現行之行政訴訟法就不同性質之公法關係所造成不同性質之權利侵害，定有不同類型之訴訟方法加以救濟，其訴訟對象、保護功能及程序結構各有不同，該法以請求內容劃分訴訟種類之理論基礎，應包括權利與救濟之相當性。上開規定之給付訴訟為現行法所新增，然行政訴訟法對於行政處分之行政爭訟，設有訴願制度之先行程序，而一般給付訴訟則無須踐行訴願之先行程序，是此種訴訟類型之存在，自應解為在其他訴訟類型無法發揮權利保障功能時，以一般給付訴訟應發揮其補充之功能，用濟其窮。本件原告向被告申辦繼承登記上述不動產，又有逾期情形，被告依前開規定計徵規費一○、○七四元及罰鍰三六、二二二元。原告對此一處分，如有不服，本應依訴願法規定提起訴願，始得依行政訴訟法第八條第二項前段之規定，於提起撤銷之訴時，併為請求被告退還溢繳登記規費及罰鍰之給付之訴。然本件原告並未對被告上開計徵規費及罰鍰之行政處分，提起爭訟，則此核定規費及罰鍰之行政處分業已確定，原告於此一行政處分未依法變更前，應受其拘束。本件原告係於繳納規費並登記完畢，再向被告請求退還溢繳登記規費及罰鍰，經被告否准所請，循序提起本件行政訴訟，其所請求撤銷之原處分為否准退還溢繳規費及罰鍰之行政處分與訴願決定，並非被告原核定規費及罰鍰之行政處分，故本件上開撤銷訴訟，並不足以使已確定之核定規費及罰鍰處分，因而動搖，從而原告本件以公法上不當得利為據之給付訴訟，自非以本件原告所提撤銷訴訟所欲撤銷之行政處分為據，非屬行政訴訟法第八條第二項之情形。另本件前開核定規費及罰鍰之行政處分，既尚屬有效，原告自不得逕提起一般給付之訴。否則將影響已確定先前行政處分之拘束力及法秩序之一貫性。是本件原告於有拘束力之確定行政處分，尚有效存在時，未請求改變該行政處分前，即逕為起訴請求退還溢繳規費及罰鍰，不問其實體是否有溢繳情事，均難認有起訴利益，其此部分訴訟應予駁回。
丙、據上論結，本件原告之訴，其撤銷部分為有理由、給付部分為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 三 月 一 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈應南
法 官 黃淑玲法 官 許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 三 月 一 日
法院書記官 詹靜宜