臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第七四○號
原 告 甲○○代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年十月二日台八十九訴字第二八七一三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及復查決定均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏未將其所有坐落台中市○區○○路二段六號一、二樓及地下樓房屋出租予世華聯合商業銀行股份有限公司（以下簡稱世華銀行）之租賃收入合併申報，案經被告查獲，初查依所得稅法規定按一年期定期儲蓄存款利率計算全年租賃收入新台幣（下同）五、一三五、○○○元，減除百分之四十三必要費用後，核定本（八十二）年度租賃所得二、九二六、九五○元，合併核定原告當年度綜合所得總額五、一五一、二五○元，補徵稅額一、○六八、一一八元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求判決：原處分、復查決定、訴願決定及再訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
一、原告起訴及補充意旨略以：
㈠、被告核定原告應補繳八十八年度綜合所得稅一、○六八、一一八元，無非係以原告所有座落台中市○區○○路二段六號之地下樓，出租世華銀行，於八十二年度就押金六千五百萬元，依所得稅法按一年期定期儲蓄存款利率計算全年租賃收入為五、一三五、○○○元，減除百分之四十三之必要費用後，核定原告八十二年度租賃所得二、九二六、九五○元，須再補繳所得稅稅額一、○六八、一一八元。然系爭租賃契約書之出租人簽名，並非原告親自所為，該印章亦非原告所蓋，該租約簽訂日期即七十九年八月十七日此時原告身在美國，僅曾就系爭房屋及與系爭房屋同棟之其他房屋之貸款事宜授權父親陳敬堂先生辦理，就所謂房屋之出租則未為委任。雖行政院再訴願決定書以「世華銀行所提供之他項權利證明書載明租賃物確有設定抵押權」為駁回再訴願之理由之一，惟原告既要辦理銀行貸款，自須設定抵押權，此與常情相符，再訴願決定書以此進而推論原告確有收受押租金之事實云云，自屬違誤。至該他項權利證明書記載所謂「押租金」字樣云云，實乃該事項為地政機關不為實質審查之事項，只要前去辦理之人如何陳稱，地政機關即如何記載，故亦不得據此為原告確有授權簽訂系爭租約之認定。再原告就系爭不動產出租事宜並未委任任何人處理，依民法第五百卅一條明文規定「不動產之租賃期限逾二年者，受任人須受有特別之授權」，本件租賃契約之簽訂者即訴外人陳敬堂並未經原告特別授權，就出租人部分顯係無權代理，依法不對本人（原告）發生效力。
㈡、至於世華銀行所稱系爭租賃契約之押金（保證金）六、五○○萬元，分別由該行開立面額一、三○○萬元，抬頭指明原告為收款人並載明禁止背書轉讓之該行支票，及另於八十年九月十七日將五、二○○萬元轉入原告在該行活儲帳戶等方式支付。且上開押金於租約到期時，原告於八十三年八月卅一日以系爭房屋為擔保品向該行貸款三、三○○萬元，同日將所貸得款項用來沖抵該行押金，另三、二○○元萬元則由原告開立其在台中市二信營業部每張面額二百萬元支票共計十六張返還該行押金云云，實係基於原告以系爭房屋向世華銀行貸款六、五○○萬元之借貸關係而生之借出、返還之行為，且原告將系爭房屋設定抵押權予世華銀行，更為向銀行借貸之正常必備程序，被告機關僅因原告與世華銀行間有資金往來流程，即將之認定為原告與世華銀行間之租約關係，並將抵押權設定認定為原告對租約之履行，顯與事實及常理不合。復系爭所謂押租金六、五○○萬元中之五、二○○萬元，雖於形式上於八十年九月十七日入原告甲○○世華銀行16363-0帳戶（該帳戶確為原告本身所開立，就此原告並未否認），原告認為係貸款，不知為押租金，且爾後之實質運用並非原告所為，該款分數筆款項陸續轉入訴外人陳敬堂及懋華育樂事業有限公司等人之其他銀行戶頭。
㈢、縱認原告雖未以特別授權授權他人出租系爭租賃標的物，但原告實質上收受押金，就此所得仍應繳交所得稅。惟：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」所得稅法第二條第一項定有明文。若個人於課稅年度並無「所得」時，自無須依所得稅法規定申報繳納所得稅。系爭六千五百萬元押金中之一千三百萬元，並非原告所收受，被告雖提出所謂支付原告系爭六千五百萬元押金中之一千三百萬元之支票，欲主張該支票有禁止背書轉讓之記載，故僅能亦確實存入原告戶頭無誤云云惟前經原告向世華銀行查證，世華銀行函覆原告則為系爭支票已將「禁止背書轉讓」記載劃去並蓋章，且世華銀行復在其上記載該票款存入訴外人陳敬堂先生戶頭（按該記載所顯示之所謂票據經甲○○先生背書，應係無權代理人陳敬堂先生持原告甲○○之印章所逕蓋）。是就此一千三百萬元押金部分，原告既未收受，自無所謂租賃收入，被告仍予核課稅額，其認事用法，顯有違誤。
㈣、是在系爭租約未經原告授權，依法不對原告發生效力之情況下，又「主管稽徵機關依所得稅法規定及財政部備查之當地一般租金標準調整租金收入時，如其調整之結果超過土地法規定最高租金限額，就超過部分之課稅，應以能證明納稅義務人實際業已取得者為限，苟未證明證明納稅義務人已現實收取，逕依調整結果課稅，即難謂合。」行政法院八十五年判字第一○三七號判決著有見解。若 鈞院仍認應課徵本件所得稅，退萬步言，亦應僅得依照所得稅法第十四條第五類第五款規定，以「當地一般租金標準」為課徵依據，始為適法。退萬步言，即便欲為課徵，亦僅能以當地一般租金為課徵標準。再退萬萬步言，本件至少就所謂押租金中之一千三百萬元，不能認定為原告之所得。
二、被告答辯意旨略以：
㈠、原告主張被告查獲之本件租賃契約書並非其本人親簽，所蓋印章亦無法證明為其本人授權，屬無權代理，況且該租約簽訂日期七十九年八月十七日，其正在國外，主張該契約無效，並指稱其與世華銀行間資金往來，係借貸關係而生，非租賃關係云云。申經被告復查決定以本件經向世華銀行台中分行函詢結果：該分行確與原告間有租賃關係，該分行所提供之房屋租賃契約係原告與該分行所簽訂，並未委託他人代理。並依租賃契約書中所載押金（保證金）六、五○○萬元，分別由該分行於七十九年八月十七日以該行支票面額一、三○○萬元，抬頭指名原告為收款人，並載明禁止背書轉讓，及八十年九月十七日將五、二○○萬元轉入原告在該分行活儲戶內（帳號00000000000）等方式支付；至於上開押金亦於租約到期時，由原告於八十三年八月三十一日以租賃標的物為擔保品向該行貸款三、三○○萬元，同日將所貸得款項用來沖抵該行押金；另三、二○○萬元則由原告開立其本人在台中市二信營業部支票存款帳號五二○六七之支票，每張面額二○○萬元，共計十六張（日期分別為八十四年三月三日、四月五日、五月三日、六月五日、七月三日、八月三日、九月四日、十月三日、十一月三日、十二月四日，八十五年一月三十日、二月三日、三月四日、四月五日、五月三日、六月三日）返還該行押金，以上均有該行提供之契約書、支票，貸款帳戶明細、該貸款撥入帳號，該分行沖抵押金分類帳、存款明細分戶帳及轉帳支出傳票等資料（原卷第二十八頁至第五十六頁）附案可稽。另查依該契約書所載（原卷第四十六頁），除世華銀行交付押金六、五○○萬元予原告，原告亦應將租賃標的物（地上建築物部分）設定首順位抵押權予世華銀行為擔保，而該分行所提供他項權利證明書及建築改良物登記簿謄本，亦均載明租賃物確有設定抵押權予世華銀行，顯原告確有收取上開押金及履行租賃義務之事實。系爭押金所產生之孳息，自應歸原告所有，況且就上開資金流程查得，原告確有收取上開出租押金之事實。
㈡、經調原告戶政連線資料，原告與其訴稱簽訂租約之人陳敬堂君為父子關係，其截至八十三年九月二十七日止，均與其父同設籍於台中市○區○○里○○路○○號（即與原告於起訴狀所載之住居所），變更戶籍至台中市○區○○里○○路○段○號九樓之一，若以原告所訴稱六、五○○萬元係因借貸關係，非租約關係，則原告於八十年間倘確實如其所訴前往世華銀行向該銀行貸款，則原告應知其所有之系爭房屋租賃物遭該銀行無權使用，何以不知情，卻仍默許該銀行繼續無權使用其所有物，截至租約八十三年度屆滿，均未行使撤銷權利？顯有違常情。況系爭押金六、五○○萬中之一、三○○萬元之支票確實載明禁止背書轉讓，抬頭指明原告，且原告僅空言辯稱其與世華銀行之資金借貸往來係因有借貸關係，並未舉證以實其說，核無足採。原告復執前詞爭辯，核無足採。
理 由按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得．．．三、財產出租，收有押金或任何款項類似押金者，或以財產出典而取得典價者，均應就各該款項按當地銀行業通行之一年期存款利率，計算租賃收入。但財產出租人或出典人能確實證明該項押金或典價之用途，並已將運用所產生之所得申報者，不在此限。」「本法第十四條第一項第五類第三款所稱收有押金者，指有租金及押金暨無租金而有押金兩種情形。所稱押金，包括因租用財產而給付之保證金等。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第五類第三款及同法施行細則第十六條第一項所明定。本件原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏未將其所有坐落台中市○區○○路二段六號一、二樓及地下樓房屋出租予世華銀行之租賃收入合併申報，案經被告查獲，初查依所得稅法規定按一年期定期儲蓄存款利率計算全年租賃收入五、一三五、○○○元，減除百分之四十三必要費用後，核定本（八十二）年度租賃所得二、九二六、九五○元，合併核定原告當年度綜合所得總額五、一五一、二五○元，補徵稅額一、○六八、一一八元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起行政訴訟。關於原告訴稱：
伊所有上開房屋，雖於八十二年間由世華銀行承租，然租賃契約書之出租人簽名，並非伊親自所為，且印章亦非伊所蓋，租約簽訂日期即七十九年八月十七日此時伊身在美國，伊僅曾就系爭房屋及與系爭房屋同棟之其他房屋之貸款事宜授權父親陳敬堂先生辦理，並未就房屋之出租予以委任，租賃契約之簽訂者為訴外人即伊父陳敬堂，其無權代理伊簽訂租約，依法不對本人即原告發生效力之事實。業據證人陳敬堂到庭證述其當時並未受原告委託而將系爭房屋出租予世華銀行屬實，又租約訂立時原告業已出境，並未於國內，亦有內政部警政署入出境管理局出具之證明書在卷可佐，原告事後亦未承認此租約之效力，是原告主張該租約對其不生效力乙節，尚非無據。惟個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則。經查系爭房屋為原告所有，雖由其父未經原告授權，片面出租予世華銀行，依前述該租約雖對原告不生效力，然承租人世華銀行將應支付之押租金六、五○○萬元中之五、二○○萬元，於八十年九月十七日存入原告於世華銀行所開立之16363-0帳戶中，原告對該帳戶為其本身所開立及該款入帳之事實均不否認，雖另主張其認為該款係其向該銀行之貸款而非押租金，但該款既入原告帳戶，且確為世華銀行所支付押租金，並非原告向該銀行所貸之款項，縱認原告有所誤認，惟實質上仍為其所得，又該款已於原告帳戶內，已屬可支配該款之狀況，即使該筆款項事後之實質運用並非原告所為，此為他人與原告間之另一問題，不影響原告已取得該押租金之認定。至原告主張系爭六、五○○萬元押金中之一、三○○萬元，其並未收受，經其向世華銀行查證，該銀行函覆結果為該支票已將「禁止背書轉讓」記載劃去並蓋章，且該銀行復在其上記載該票款存入訴外人陳敬堂先生戶頭，該記載所顯示之所謂票據經原告背書，應係無權代理人陳敬堂先生持原告之印章所逕蓋乙節，經查證人陳敬堂到庭證稱：「領款支票後面有原告之章，是我蓋的，因原告之印章都由我保管」等語，原告並提出該支票影本一紙為證，其上有取消「禁止背書轉讓」之記載。是被告僅提出原處分卷所附之世華銀行所開立之一、三○○萬元之支票一紙影本，其上雖有「禁止背書轉讓」之記載，而認此一、三○○萬元押租金部分，原告亦有收受，但該支票事嗣後有無經發票人取消此記載，及有無入原告於金融業所開立之戶頭，被告均未予查明，即依前開事證，而為本件之課稅處分，採證即有未依證據之違法。從而本件課稅基礎之事實既未明確，被告遽以補徵原告之前開稅額，難認有據，是原告此部分起訴意旨，執此資為指摘，經核非無理由，復查決定及一再訴願決定就此部分疏未予以糾正，皆有不當，應由本院將復查決定及一再訴願決定予以撤銷，由被告重為適法之處分，以昭折服。至原告請求撤銷原處分（原課稅處分）部分，依前開說明，本件被告所為之復查決定處分，雖有上揭違法，並經本院撤銷，但本件原告確有租賃所得，被告就原告該年度此部分所得，仍得對之課稅，僅被告應查明課稅基礎事實，對原告之申請復查，再依法另予處分，故原告此部分起訴請求撤銷原課稅處分，，難謂有理由，此部分應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二十八 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份 (每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二十九 日
法院書記官 詹 靜 宜