臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第一○二三號
原 告 甲○○代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月二十六日台財訴字第○九○一三五○○九五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：原告之被繼承人吳卿於民國八十三年十一月十九日死亡，其繼承人原告等於八十八年三月十二日依法申報遺產稅，經被告核定遺產總額新臺幣（下同）三八、○九○、一一○元，應納稅額為六、一八一、一六八元。而被繼承人原有坐落臺中縣○○鎮○○○段埔子小段八九五地號土地，因已於八十年十二月二十七日經臺中縣政府徵收，故並未列入遺產課稅，乃原告於八十五年五月十四日繳納遺產稅後，復於八十八年十月五日以被繼承人所有前開地號土地業經臺中縣政府更正徵收面積為由，申請退還已繳稅款，案經被告所屬沙鹿稽徵所於八十八年十月二十日以中區國稅沙鹿審第00000000號函復，未准所請。原告不服，循序提起訴願，亦遭駁回，因提起本件行政訴訟。
乙、兩造陳述及爭點：
壹、原告方面：
一、原告聲明求判決：訴願決定及原處分均撤銷；被告應發還吳卿之繼承人甲○○、吳正昭、吳銓斌、吳美君、吳昭相、吳國明、吳明富、吳明強、吳心華、吳英美等人所繳之遺產稅二十二萬零五百四十六元。
二、原告陳述略謂：㈠原告之被繼承人吳卿生前所有坐落臺中縣○○鎮○○○段埔子小段八九五地號土地前經臺中縣政府徵收，並已領取土地及地上物之補償費。
㈡原告之被繼承人吳卿旋於八十三年十一月十九日過世，原告等繼承人就前開補償
費繳納遺產稅六、一八一、一六八元。詎臺中縣政府於八十八年十月五日更正徵收面積為○‧五○六三公頃，其溢徵收面積計有二六五三平方公尺之八十分之十六。因該地係保護區，經原告依徵收價額比例即二二○、五四六元向臺中縣政府買回。此保護區土地之買回，依法免繳遺產稅。
㈢被告所屬沙鹿稽徵所八十八年十月二十日中區國稅沙鹿審第00000000號
函說明第二項謂「：：該土地面積當時為臺中縣政府所有」、「前開土地補償並無需申報：：且為繼承之權利、義務關係，與遺產稅之核課無涉。」顯然前後矛盾，蓋既言該土地（保護區部分）當時已為臺中縣政府所有，原告等人已非所有人，又如何申報為遺產？當然無法申報。又於臺中縣政府更正徵收面積後，由原告予以買回，則在此之前該土地補償費自已包含在所繳之遺產稅之內，故雖無申報，但有繳遺產稅之實，該行政處分顯然違法。
㈣原告收回土地所繳交之買回價金，應係被繼承人之債務，依法得自遺產中扣除遺
產總額，因徵收面積錯誤，於繼承當時，尚無從扣除，惟更正面積後，該買回價金之被繼承人債務已確定，原告自得主張扣除該部分之遺產，故請求退還該買回價金之遺產稅，自屬有據。
貳、被告方面：被告未於言詞辯論期日到場，據其在準備程序中之陳述及所提書狀略以：
一、聲明求判決：駁回原告之訴。
二、陳述略謂：㈠按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五
年內提出具體證明，申請退還：：：」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。又「被繼承人：：所有坐落苗：：市：段：：地號土地生前經徵收完竣後，如係以土地法第二一九條第一項第一款、第二款所列情形之一為理由，於死亡後撤銷徵收回復所有權，應免列為遺產課徵遺產稅。：：因此，系爭土地於被繼承人死亡時，既經徵收完竣，已非死亡時遺留之財物，免列入遺產課稅，而死亡時所遺留應領未領之補償費應屬遺產項目之一，應課徵遺產稅；至嗣後因土地撤銷徵收，繼承人取得土地收回權，應屬繼承事實發生後，其所繼承之權利義務發生變化，非繼承人死亡時遺留之財產，應與本案遺產稅之核課無涉。」為財政部八十一年十二月四日台財稅第000000000號函所明釋。
㈡本件被繼承人吳卿於八十三年十一月十九日死亡，其原有坐落臺中縣○○鎮○○
○段埔子小段八九五地號土地（面積：七七‧一六平方公尺、持分：八十分之十六）（按面積應為七七一六平方公尺），因已於八十年十二月二十七日經臺中縣政府徵收，故未列入遺產課稅，後該筆土地因臺中縣政府八十八年八月二十七日八八府地權字第一一四八三三六號函更正徵收面積為五○六三平方公尺（被告誤載為五○‧六三平方公尺，以下本欄部分之內誤載情形相同，逕予更正），要求原告繳回溢領補償費，以回復土地所有權，原告乃於八十八年十月五日以此為由申請退還已繳稅款，經被告機關所屬沙鹿稽徵所以前開土地補償費被繼承人遺產稅並無申報，至嗣後因土地更正徵收面積為五○六三平方公尺，原告取得土地收回權繳回溢領補償費應屬繼承事實發生後，其所繼承之權利義務發生變化，應與本案遺產稅之核課無涉，而否准之，並經訴願遞予維持。
㈢訴訟意旨略謂：
原告復持前詞主張被繼承人所有前開土地，因土地更正徵收面積為五○六三平方公尺，須繳回溢領補償費，而此土地為保護區應免遺產稅，故請退還溢繳之遺產稅二二○、五四六元。
㈣查本件被繼承人所有坐落臺中縣○○鎮○○○段埔子小段八九五地號土地，因已
於被繼承人死亡前（八十三、十一、十九）即八十年十二月二十七日經臺中縣政府徵收，並未列入遺產課稅，次查其徵收補償費亦未申報及核課遺產稅，至嗣後因土地更正徵收面積為五○六三平方公尺，原告取得土地收回權繳回溢領補償費應屬繼承事實發生後，其所繼承之權利義務發生變化，應與本案遺產稅之核課無涉。是被告機關所屬沙鹿稽徵所否准其退稅之申請，依前揭財政部函釋規定，並無不合，原告之主張委無足採。
基上論結：原處分及訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、被告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百八十六條各款所列情形之一，依原告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還：：：」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。又「被繼承人：：所有坐落苗：：市：段：：地號土地生前經徵收完竣後，如係以土地法第二一九條第一項第一款、第二款所列情形之一為理由，於死亡後撤銷徵收回復所有權，應免列為遺產課徵遺產稅。：：因此，系爭土地於被繼承人死亡時，既經徵收完竣，已非死亡時遺留之財物，免列入遺產課稅，而死亡時所遺留應領未領之補償費應屬遺產項目之一，應課徵遺產稅；至嗣後因土地撤銷徵收，繼承人取得土地收回權，應屬繼承事實發生後，其所繼承之權利義務發生變化，非繼承人死亡時遺留之財產，應與本案遺產稅之核課無涉。」為財政部八十一年十二月四日台財稅第000000000號函所明釋。
三、查本件原告被繼承人所有坐落臺中縣○○鎮○○○段埔子小段八九五地號土地，因於原告被繼承人吳卿死亡（八十三年十一月十九日）之前，即八十年十二月二十七日已經臺中縣政府徵收，並非遺產，並未列入遺產課稅；其徵收補償費亦未申報及核課遺產稅，有其遺產稅申報書及遺產稅繳清證明書附卷可稽。嗣因土地更正徵收面積為五○六三平方公尺，原告取得縮減徵收部分土地收回權，而繳回溢領補償費係於繼承事實發生後始行繳回，其所繼承之權利義務發生變化，亦非繼承人死亡時遺留之財產，應與本案遺產稅之核課無涉。業經財政部八十一年十二月四日台財稅第000000000號函釋如上，自亦無再予核課產稅之問題。原告雖稱收回土地所繳交之買回價金，應係被繼承人之債務，依法得自遺產中扣除遺產總額云云，惟查原告所繳交之買回價金，並非發生於繼承之前，要非被繼承人之債務，而係原告等人買回之價金債務，並非繼承之債務甚明，自無從自遺產中扣除遺產總額之可言。本件原告等既未就所徵收其被繼承人所有坐落臺中縣○○鎮○○○段埔子小段八九五地號土地及所徵收價款繳交遺產稅，自無返還遺產稅之可言。原處分否准原告退還遺產稅之請求，即非無據，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求予以撤銷，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第三百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九 十 年 八 月 十 六 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 許 金 釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九 十 年 八 月 二十一 日
法 院 書 記 官 李 述 燊