臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第一三八三號
原 告 甲○○訴訟代理人 丁○○代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年七月六日台財訴字第○八九○○五一六○二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國八十四年七月二十一日，將其所有坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一、二九０－一０四、二九０－八五、二九０－一０五地號等四筆土地之徵收補償費及獎勵金計新台幣（下同）五、八０五、八００元，用於清償訴外人鍾子美前以包括原告上開被徵收之土地為擔保品向雲林縣崙背鄉農會貸款一四、０００、０００元之債務，案經被告所屬雲林縣分局函請原告提供鍾子美還款或曾向鍾君求償有關證明文件供核，因其未依限提示，乃依遺產及贈與稅法第五條第一款規定，核定贈與總額為五、八０五、八００元，淨額四、八０五、八００元，應納稅額四六五、九二八元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經財政部八十八年七月十四日台財訴第000000000號訴願決定撤銷原處分，著由被告另為處分，惟經被告按撤銷意旨重行查核結果，仍維持原核定。原告猶未甘服，循序提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告訴之聲明﹕請求判決原處分及訴願決定均撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨及補充理由略以﹕
（一）本件財政部台財訴字第０八九００五一六０二號訴願決定書理由一以「按『財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅﹕
一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。』為遺產及贈與稅法第五條第一款所明定。次按『遺產及贈與稅法第五條係規定財產之移轉時，具有左列各款情形之一者，即不問當事人間是否有贈與之意思表示之一致，均須以贈與論，課徵贈與稅，與同法第四十八條所規定之贈與人與受贈人意思表示一致，始能成立者，原有不同。˙˙˙』」為據，率爾維持原告將系爭巨額補償費及獎勵金無償贈與鍾子美之復查決定而將原告之訴願駁回，實有謬誤。蓋﹕因原告於八十一年九月二十三日以名下所有十筆土地為鍾子美供擔保設定抵押權與崙背農會，用以擔保鍾子美在崙背農會之借款債務，民國八十四年間政府因公共建設需要徵收上開十筆土地中之四筆土地（即坐落雲林縣○○鄉○○段二二八之一、二九０之八五、二九０之一０四、二九０之一０五地號土地）時，雲林縣政府地政科本應依土地法施行法第五十九條及政府徵收土地相關作業規定「被徵收之土地設定有抵押權者，抵押權人提具債權憑證及他項權利證明書及設定契約書單獨申請領款時，地政機關得於土地登記簿所載抵押權擔保之債權數額範圍內代清償˙˙˙」將系爭補償費及獎勵金直接發放予崙背農會，詎雲林縣政府地政科因恐誤發土地徵收補償費予抵押權人徒生事端，歷年來竟無將土地補償費及獎勵金直接發放予抵押權人之例，乃發函予原告與崙背農會，採由原告配合崙背農會領取系爭補償費及獎勵金﹔而崙背農會為保障債權，依法本該自行向雲林縣政府地政科申請系爭補償費及獎勵金，無奈囿於雲林縣政府地政科歷來皆無將土地補償費及獎勵金直接發放予抵押權人之例，為求取得補償費及獎勵金，乃在尚未取得系爭土地補償費及獎勵金之情形下，即簽立抵押權塗銷同意書，再由崙背農會人員陪同原告持之前往雲林縣政府地政科領取系爭補償費及獎勵金，待原告取得系爭補償費及獎勵金之支票又立刻背書交付予崙背農會人員，是系爭徵收補償費及獎勵金之支票，才會由原告本人領取，再由原告背書後交付崙背農會清償鍾子美之債務，而非由雲林縣政府直接發放給抵押債權人崙背鄉農會。
（二）系爭補償費及獎勵金之發放乃依雲林縣政府地政科歷年來發放補償費及獎勵金予抵押權人之慣例行之已如前述，即原告與崙背農會皆無法單獨向雲林縣政府地政科領取系爭補償費及獎勵金，而雲林縣政府地政科又必須將該補償費及獎勵金發放予崙背農會，才會由雲林縣政府地政科分別通知原告與崙背農會，再由抵押權人崙背鄉農會與原告協調領取補償費及獎勵金，即由崙背鄉農會先簽立抵押權塗銷同意書，再由崙背農會人員陪同原告持之前往雲林縣政府地政科領取系爭補償費及獎勵金，待原告取得系爭補償費及獎勵金之支票又立刻背書交付予崙背農會人員。顯然若崙背鄉農會不出具抵押權塗銷同意書，原告無得領取系爭補償費及獎勵金，而崙背農會亦無法以抵押權人之身分單獨向雲林縣政府領取補償費及獎勵金。崙背農會願意出具抵押權塗銷同意書，係以原告必須同時交付土地補償費及獎勵金為條件。本件並非原告交付土地徵收補償費及獎勵金予崙背農會後，再由崙背農會簽立抵押權塗銷同意書，被告機關怎能據此認定原告之行為該當「於請求權時效內有無償免除或承擔債務」？
（三）又財政部台財訴字第０八九００五一六０二號訴願決定書理由四仍執前詞稱「˙˙˙然訴願人迄八十六間查獲前，仍未依民法第八百七十九條之規定，對債務人之債務已清償之範圍（即五、八０五、八００元）求償，顯悖於常情˙˙˙所匯款項亦低於其應償還之數額，尤非合理˙˙˙」亦有誤會，原告憑藉與鍾子美朋友情誼，即願以名下所有十筆土地為鍾子美向崙背農會貸款一四、０
００、０００元供擔保設定抵押權。故原告在崙背農會領取其中四筆土地徵收補償費及獎勵金五、八０五、八００元後，因該補償費及獎勵金數額龐大，致鍾子美未能於短期內籌款清償原告，且鍾子美亦表示將來有錢即會立刻返還，原告當然允諾之。惟因被告機關誤解本件有贈與情事而核課贈與稅，鍾子美為免好友無辜受累，四處奔走籌措始自詹益華、詹惠雅及詹益瑞等人處借得一、二００、０００元，一、三００、０００元，三、０００、０００元，並自備款項計五、八００、０００元於八十七年一月八日匯款與原告，用以清償原告被崙背農會取走之土地徵收補償費及獎勵金。綜上所陳理由，原告並非主動向雲林縣政府地政科領取系爭補償費及獎勵金之支票背書交付予崙背農會清償鍾子美之債務甚明。
（四）又本件事實實為：
１、訴外人鍾英哲、楊俊雄及鍾日蔚三人於八十一年間分別出資一千零七十三萬二千零二十元、一千零七十三萬二千零二十元、五百三十六萬六千零一十元，合夥購買坐落雲林縣○○鄉○○段二九０之三、二九０之八五、二九０之五０、二九０之八六、二九０之四０、二九０之三八、二九０之三九、二二八之八、二九０之八七、二九０之八三、二九０之四一地號土地所有權全部﹔同地段二九０之四三號、二九之四六號、二二八之一號，所有權利範圍均為二分之一，同地段二八五號、所有權利範圍三分之一等十五筆土地，鍾英哲取得前揭十五筆土地所有權利五分之二、楊俊雄取得前揭十五筆土地所有權利五分之二、鍾日蔚取得前揭十五筆土地所有權利五分之一。購地時，鍾英哲、楊俊雄及鍾日蔚三人因故不能登記為合購土地所有權人，三人乃將該十五筆土地中之二九０之三、二九０之八五、二九０之五０、二九０之八六、二九０之四０、二九０之三八、二九０之三九、二二八之八、二二八之一、二八五等地號土地（今重劃○○○鄉○○段○○○○號、五０四地號、五０七地號等土地信託登記在甲○○（楊俊雄、鍾英哲之友人）名下，其中之二九０之八七地號、二九０之八
三、二九０之四三號、二九０之四六地號、二九０之四一號土地（今重劃○○○鄉○○段○○○○號土地）信託登記在鍾英照（鍾日蔚之父）名下，並以具有雲林縣崙背鄉農會（下稱崙背農會）會員資格之鍾英哲父親鍾子美名義，向崙背農會貸款一千四百萬元，除由甲○○、鍾英照擔任該借款債務之連帶保證人外，並以前揭十五筆土地共同設定本金最高限額一千八百萬元之抵押權與崙背農會，用以擔保鍾子美之借款債務。
２、民國八十四年間，系爭信託登記在原告名下中坐落雲林縣○○鄉○○段二九０之八五地號、二九０之一０四地號（分割自二九０之三地號）、二九０之一０五地號（分割自二九０之八六地號）、二二八之一八地號（分割自二二八之一地號）等四筆土地被政府徵收之際，雲林縣政府要求崙背農會配合原告前往領取補償金及獎勵金，致被告誤認原告對鍾子美有無償免除或承擔債務之意思而核課贈與稅，乃以被告雲林縣分局八十六年七月七日中區國稅雲縣審字第八六００一五七一九號函請原告提供鍾子美還款或原告曾向鍾子美求償有關證明文件供核。原告接獲該函後，因不知法律規定，不知與訴外人鍾英哲等人說明本件合夥購地貸款關係即可證明原告與鍾子美間並未有任何債權債務關係，卻依該函示製作鍾子美匯款五百八十萬元予原告之匯款回條以為還款證明，此適足以證明鍾子美對甲○○根本未負任何債務。
３、訴外人鍾英哲、楊俊雄、鍾日蔚將首揭十五筆土地信託登記在原告及鍾英照名下，再以該十五筆土地設定抵押權擔保人頭鍾子美對崙背農會之貸款一千四百萬元，所貸款項均以支付鍾英哲、楊俊雄、鍾日蔚三人合購土地之土地價款，今以系爭土地中之四筆土地徵收補償金清償鍾子美對崙背農會之貸款，實際上係以鍾英哲、楊俊雄、鍾日蔚所有之系爭四筆土地徵收補償金清償其三人對崙背農會之貸款，整件事情根本與原告及鍾子美無關，何來原告與鍾子美間有無償免除或承擔債務之情。
（五）綜上所陳，原告與鍾子美間並無無償免除或承擔債務之情甚明，為此狀請鈞院鑒核，賜判如原告訴之聲明，用保原告之合法權益，實感法德等語。
二、被告答辯意旨及補充理由略以﹕
（一）按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅﹕在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第一款所明定﹔次按「遺產及贈與稅法第五條係規定財產之移轉時，具有所列各款情形之一者，即不問當事人間是否有贈與之意思表示之一致，均須以贈與論，課徵贈與稅，與同法第四條所規定之贈與人與受贈人意思表示一致，始能成立者，原有不同。˙˙˙」亦經財政部六十八年四月十四日台財稅第三二三三八號函釋有案。
（二）本件前行政救濟經過﹕１、本件原告於八十四年七月二十一日將其所有坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一、二九０－一０四、二九０－八五、二九０，一０五地號等四筆土地之徵收補償費及獎勵金計五、八０五、八００元，用於清償其朋友鍾子美前以包括原告上開被徵收之土地十筆為擔保品，向雲林縣崙背鄉農會貸款一四、０００、０００元之債務，案經被告機關所屬雲林縣分局查獲以八十六年七月七日中區國稅雲縣審字第八六００一五七一九號函請原告提供鍾子美還款或原告曾向鍾君求償有關證明文件供核，惟原告未為提示，被告機關所屬雲林縣分局乃依首揭規定予以核課贈與稅。２、原告不服原核定，主張鍾子美於八十一年九月二十三日經由原告提供十筆土地為擔保，向雲林縣崙背鄉農會貸款一四、０００、０００元，八十四年間政府因公共建設需要徵收伊所提供擔保十筆土地中之前開四筆土地（即坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一、二九０－一０四、二九０－八五、二九０－一０五地號土地），雲林縣政府地政科於八十四年七月二十一日依據政府徵收土地相關作業規定將徵收補償費及獎勵金等共五、八０五、八００元，全部發放給債權人崙背鄉農會，用以清償債務人鍾子美之上揭借款，而鍾君因一時籌不出資金，直到八十七年一月七日才籌足資金返還伊系爭徵收土地款五、八０五、八００元，是原告並未經手領取該四筆土地之徵收補償金，何來贈與鍾子美以返還貸款之理云云，資為爭議。申經被告機關復查決定以，原告於本案查核時，未能提出鍾子美已還款或原告曾向鍾子美求償有關證明文件，以資證明並無首揭法條規定之贈與情事，嗣雖於復查時提出鍾子美八十七年一月八日匯款五、八００、０００元予原告之匯款回條以為還款之證明，惟經被告機關函請其提供鍾子美匯款之資金來源結果，雖原告說明係鍾子美於八十七年一月六日及八日向朋友詹益華、詹惠雅及詹益瑞等分別借款一、二００、０００元、一、三００、０００元及三、０００、０００元，餘為自備款項，並提出上述三人銀行存摺影本，及鍾子美所書立借據影本供核，然其所提供之銀行存摺影本，除僅能證明詹益華於八十七年一月六日自第一銀行西螺分行提領現金一、二００、０００元﹔詹惠雅於八十七年一月八日自彰化商業銀行西螺分行提領現金一、三００、０００元﹔大成中醫醫院負責人詹益瑞分別於八十七年一月七日、八日自土地銀行斗六分行提領現金一、四００、０００元及一、五００、０００元外，尚無法證明其係鍾子美八十七年一月八日所匯款項之資金來源，況鍾子美匯款時間在本案查獲後，匯款金額亦與原告所代其清償貸款債務金額不符，乃認原告所稱鍾子美還款證明，顯屬事後所為，不足採信等由，乃駁回其復查之申請。
（三）原告不服，訴經財政部以八十八年七月十四日台財訴第000000000號訴願決定略以，查系爭應屬原告所有之徵收補償費，用於償還鍾子美貸款債務，乃雲林縣政府地政科依據政府徵收土地相關作業規定，將徵收補償費及獎勵金共五、八０五、八００元直接發放給抵押債權人崙背鄉農會，用以清償債務人鍾子美之借款，則本件原告是否有無償免除或承擔債務之意思，與首揭遺產及贈與稅法第五條第一款之規定是否相符，核有重行究明之必要，乃將原處分撤銷，囑由被告機關另為處分。嗣經被告機關再查證結果，系爭徵收補償費及獎勵金之支票，係由原告本人領取，再由原告背書後交付崙背鄉農會，以清償鍾子美之債務，並非由雲林縣政府直接發放給抵押債權人崙背鄉農會，有雲林縣政府八十九年五月二十五日八九地權字第八九０００四二四七九號函及原卷所附崙背鄉農會八十七年三月十八日證明書可稽，次查本件原告應得之系爭徵收補償費及獎勵金計五、八０五、八００元，確係用於清償債務人鍾子美向雲林縣崙背鄉農會貸款之債務，則被告機關雲林縣分局初查，依遺產及贈與稅法第五條第一款之規定核定贈與稅，即與首揭財政部函釋「不問當事人間是否有贈與之意思表示一致，均須以贈與論，課徵贈與稅」之意旨相符。況原告是否有無償免除或承擔債務之意思，因屬主觀意念，原應依客觀事實認定之，本件被告機關初查既已查明本件課稅要件之一般要件事實，復查時被告機關並已就原告所提出鍾子美已償還該筆款項之主張予以論駁，且原告於前次訴願時亦未進一步，就債務人鍾子美確已歸還系爭款項之主張事實舉證，是依一般論理及經驗法則，原告自有無償免除或承擔債務之意思，故重核復查決定仍予維持原核定。
（四）惟原告仍有不服，主張系爭徵收補償費及獎勵金之支票，雖非由雲林縣政府直接發給抵押權人崙背鄉農會，然原告亦無法單獨領取，亦即係由崙背鄉農會出具抵押權塗銷同意書，並派員陪同原告持之前往雲林縣政府地政科領取支票，再由原告背書後交付崙背鄉農會人員，此該項行為，應不該當於遺產及贈與稅法第五條第一款「在請求權時效內無償免除或承擔債務」之規定﹔又以其憑藉與債務人鍾子美朋友情誼，即願以名下所有土地十筆，為鍾君向崙背鄉農會借款一四、０００、０００元時供擔保設定抵押權，故允其遲至八十七年一月八日還款等語資為爭議。訴經財政部訴願決定略以，第查本件原告應得之系爭徵收補償費及獎勵金，因原告本於物上擔保人之地位，致於八十四年七月二十一日領取後交付抵押權人崙背鄉農會，以清償債務人人鍾子美部分之債務，然迄八十六年間查獲前，原告仍未依民法第八百七十九條之規定，對債務人鍾子美因債務已清償之範圍（即系爭五、八０五、八００元）求償，顯悖於常情，雖原告稱其憑藉與債務人鍾子美朋友情誼，既願以名下所有土地，為鍾君擔保巨額借款，故當允其延後還款，惟單純提供擔保物設定抵押與實際取得債權（債權人對於債務人之債權，於受清償之限度內，移轉與物上擔保人）尚有不同﹔並以原告所主張債務人鍾子美於八十七年一月八日匯償還款五、八００、０００元，係於本件贈與稅發單開徵之後，且所匯款項低於其應償還之數額，尤非合理（依常情尚須加計利息），顯係事後所為，委無足採，因此，被告機關依前揭已查得之客觀事實，認定原告有無償免除或承擔債務之意思，並無不當。至原告於九十年二月二十日於財政部陳述意見時，改稱其與鍾子美係合夥購地關係，因未提示相關事證供核，是所訴亦無足採，乃駁回其訴願。
（五）訴訟意旨略謂﹕原告主張本件系爭徵收補償費及獎勵金之支票，並非原告主動向雲林縣政府領取，再背書交付予崙背鄉農會，以清償鍾子美之債務，亦即系爭徵收補償費及獎勵金原應依相關規定，由雲林縣政府直接發給抵押權人崙背鄉農會，詎雲林縣政府地政科因故，採由原告配合崙背鄉農會領取系爭徵收補償費及獎勵金，原告與崙背鄉農會皆無法單獨領取，而由崙背鄉農會先簽立抵押權塗銷同意書，再由崙背鄉農會派員陪同原告持之前往雲林縣政府地政科領取系爭徵收補償費及獎勵金之支票，並非原告交付系爭徵收補償費及獎勵金予崙背鄉農會後，再由崙背鄉農會簽立抵押權塗銷同意書，是與遺產及贈與稅法第五條第一款「在請求權時效內無償免除或承擔債務」之規定不該當云云﹔並復執前復查時之主張，以鍾子美嗣後向朋友詹益華、詹惠雅及詹益瑞等分別借款一、二００、０００元、一、三００、０００元及三、０００、０００元，連同自備款項計五、八００、０００元，已於八十七年一月八日匯款予原告，用以償還被崙背鄉農會取走之系爭徵收補償費及獎勵金。
（六）經查本件崙背鄉農會如未依強制執行法第一百一十五條第二項之規定，經執行法院命令許其就原告之系爭徵收補償費及獎勵金等金錢債權，向雲林縣政府收取，則雲林縣政府依法尚不得將系爭徵收補償費及獎勵金之支票，直接發給抵押權人崙背鄉農會﹔且本件財產之移動，依被告機關查得之客觀事實，既認定符合遺產及贈與稅法第五條第一款所規定「在請求權時效內無償免除或承擔債務」之要件，依法即應課徵贈與稅，至原告訴稱崙背鄉農會簽立抵押權塗銷同意書之時點，係於原告交付系爭徵收補償費及獎勵金予崙背鄉農會之前等情，於本件贈與稅之核課，並不生影響。又原告復查時雖提出鍾子美八十七年一月八日，匯款五、八００、０００元予原告之匯款回條，以為主張鍾子美已償還系爭款項之證明乙節，惟前經被告機關函請其提供鍾子美匯款之資金來源結果，原告說明係鍾子美於八十七年一月六日及八日向朋友詹益華、詹惠雅及詹益瑞等分別借款一、二００、０００元、一、三００、０００元及三、０００、０００元，餘為自備款項，並提出上述三人銀行存摺影本佐證，及鍾子美所書立借據影本供參，然其所提供之銀行存摺影本，除僅能證明詹益華於八十七年一月六日自第一商業銀行西螺分行提領現金一、二００、０００元﹔詹惠雅於八十七年一月八日自彰化銀行西螺分行提領現金一、三００、０００元﹔大成中醫醫院負責人詹益瑞分別於八十七年一月七日、八日自土地銀行斗六分行提領現金一、四００、０００元及一、五００、０００元之事實外，尚無法證明其係鍾子美八十七年一月八日所匯款項之資金來源，況鍾子美該項匯款時間，係在本件贈與稅發單開徵之後，所匯款款項尚低於其應償還之數額，更非合理，再徵諸訴願時，原告改稱本件係其與鍾子美係合夥購地關係等情，亦足見鍾子美前揭匯款予原告之行為，顯係臨訟事後所為，諉無足採。再者原告雖與受贈人鍾子美非屬至親，然就原告願以其名下所有十筆土地，為鍾子美向崙背鄉農會借款一四、０００、０００元供擔保設定抵押權以觀，亦足見渠等情誼，尚不無有贈與之可能，況依遺產及贈與稅法第五條第一款之規定，對贈與稅之核課，並不以贈與當事人間具有一定之親屬關係為要件，倘本件財產之移動，確有非屬無償免除或承擔債務之情事，自應由原告就真實之法律關係（如原告訴願所主張之合夥購地關係，信託行為等）負舉證之責。
（七）原告嗣又以：本件實情係因八十一年間，訴外人鍾英哲、楊俊雄及鍾日蔚三人共同出資，合夥購買坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一等地號十五筆土地，並因故分別信託登記於原告及鍾英照名下，且以鍾子美（鍾英哲之父親）名義，向崙背鄉農會借款一、四００萬元，用以支付鍾英哲等三人合購土地之價款，除由原告及鍾英照為該借款債務之連帶保證人外，並就前揭出資購買之土地設定最高限額抵押權予崙背鄉農會以供擔保。故本件因八十四年間信託登記於原告名下部分之四筆土地，被徵收之系爭徵收補償費及獎勵金，而用以清償鍾子美於崙背鄉農會之借款債務，實際係以鍾英哲等三人所有土地之徵收補償金，清償該三人對崙背鄉農會，而非原告有無償免除或承擔鍾子美債務情事。
（八）惟查本件財產之移動，依法律外觀而言，已符合遺產及贈與稅法第五條第一款所規定「在請求權時效內無償免除或承擔債務」之要件，因此，原告主張坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一、二九０－一０四、二九０，八五及二九０－一０五地號等四筆土地，係訴外人鍾英哲、楊俊雄及鍾日蔚三人共同出資合夥購買，而信託登記於其名下，經徵收之系爭補償費及獎勵金，亦係清償該三人之借款債務，自應由其負舉證責任，而就所提示「共同購買土地合約書」之真正，提出合夥購地之原始買賣契約、資金來源、信託原因及借款用途等相關證明以實其說（即其所稱之信託關係），否則自無足採。
理 由
一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅﹕在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第一款所明定。
二、本件原告於八十四年七月二十一日，將其所有坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－
一、二九０－一０四、二九０－八五、二九０－一０五地號等四筆土地之徵收補償費及獎勵金計五、八０五、八００元，用於清償訴外人鍾子美前以包括原告上開被徵收之土地為擔保品向雲林縣崙背鄉農會貸款一四、０００、０００元之債務，案經被告所屬雲林縣分局函請原告提供鍾子美還款或曾向鍾君求償有關證明文件供核，因其未依限提示，乃依遺產及贈與稅法第五條第一款規定，核定贈與總額為五、八０五、八００元，淨額四、八０五、八００元，應納稅額四六五、九二八元。
三、原告起訴主張本件系爭徵收補償費及獎勵金之支票，並非原告主動向雲林縣政府領取，再背書交付予崙背鄉農會，以清償鍾子美之債務，亦即系爭徵收補償費及獎勵金原應依相關規定，由雲林縣政府直接發給抵押權人崙背鄉農會，詎雲林縣政府地政科因故，採由原告配合崙背鄉農會領取系爭徵收補償費及獎勵金，原告與崙背鄉農會皆無法單獨領取，而由崙背鄉農會先簽立抵押權塗銷同意書，再由崙背鄉農會派員陪同原告持之前往雲林縣政府地政科領取系爭徵收補償費及獎勵金之支票，並非原告交付系爭徵收補償費及獎勵金予崙背鄉農會後，再由崙背鄉農會簽立抵押權塗銷同意書，是與遺產及贈與稅法第五條第一款「在請求權時效內無償免除或承擔債務」之規定不該當，且事實上本件實情係因八十一年間，訴外人鍾英哲、楊俊雄及鍾日蔚三人共同出資，合夥購買坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一等地號十五筆土地，並因故分別信託登記於原告及鍾英照名下，且以鍾子美（鍾英哲之父親）名義，向崙背鄉農會借款一、四００萬元，用以支付鍾英哲等三人合購土地之價款，除由原告及鍾英照為該借款債務之連帶保證人外，並就前揭出資購買之土地設定最高限額抵押權予崙背鄉農會以供擔保。故本件因八十四年間信託登記於原告名下部分之四筆土地，被徵收之系爭徵收補償費及獎勵金，而用以清償鍾子美於崙背鄉農會之借款債務，實際係以鍾英哲等三人所有土地之徵收補償金，清償該三人對崙背鄉農會，而非原告有無償免除或承擔鍾子美債務情事，自不應課徵贈與稅等語。
四、經查，原告於八十四年七月二十一日將其所有坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－
一、二九０－一０四、二九０－八五、二九０，一０五地號等四筆土地之徵收補償費及獎勵金計五、八０五、八００元，用於清償其朋友鍾子美前以包括原告上開被徵收之土地十筆為擔保品，向雲林縣崙背鄉農會貸款一四、０００、０００元之債務，為原告所不爭，則本件財產之移動，客觀上即符合遺產及贈與稅法第五條第一款所規定「在請求權時效內無償免除或承擔債務」之要件，依法即應課徵贈與稅，原告稱崙背鄉農會簽立抵押權塗銷同意書之時點，係於原告交付系爭徵收補償費及獎勵金予崙背鄉農會之前等情，於本件贈與稅之核課，並不生影響。又原告於本院審理中復自承其於復查時提出之鍾子美八十七年一月八日，匯款
五、八００、０００元予原告之匯款回條，為鍾子美已償還系爭款項之證明，謂係鍾子美於八十七年一月六日及八日向詹益華、詹惠雅及詹益瑞等分別借款一、二００、０００元、一、三００、０００元及三、０００、０００元，均在本件贈與稅發單開徵之後，是應付被告機關之要求所作，並非鐘子美清償予原告，益證原告確有於請求權時效內無償免除或承擔鐘子美之債務。至原告嗣後又主張本件係訴外人鍾英哲、楊俊雄及鍾日蔚三人共同出資，合夥購買坐落雲林縣○○鄉○○段二二八－一等地號十五筆土地，並因故分別信託登記於原告及鍾英照名下，且以鍾子美（鍾英哲之父親）名義，向崙背鄉農會借款一、四００萬元，用以支付鍾英哲等三人合購土地之價款，除由原告及鍾英照為該借款債務之連帶保證人外，並就前揭出資購買之土地設定最高限額抵押權予崙背鄉農會以供擔保。故本件因八十四年間信託登記於原告名下部分之四筆土地，被徵收之系爭徵收補償費及獎勵金，而用以清償鍾子美於崙背鄉農會之借款債務，實際係以鍾英哲等三人所有土地之徵收補償金，清償該三人對崙背鄉農會，而非原告無償免除或承擔鍾子美債務，並提出鍾英哲、楊俊雄、鍾日蔚共同購買土地合約書、不動產土地買賣預約書、付款收據、支票存根、支票簿等為證。惟查，原告提出之不動產土地買賣預約書定約日期為八十一年四月十四日、付款收據、支票存根、支票簿等日期均為八十一年五月三十一日，而鍾英哲、楊俊雄、鍾日蔚共同購買土地合約書日期則書為八十一年六月，互不相符，是原告此部分之主張，亦非可採。
五、綜上所述，原告既無法舉證以實其說，原處分認定其有無償免除或承擔鍾子美債務，依遺產及贈與稅法第五條第一款規定，核定贈與總額為五、八０五、八００元，淨額四、八０五、八００元，應納稅額四六五、九二八元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 六 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 六 日
法院書記官 黃 靜 華