臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第五一三號
原 告 甲○○原 告 乙○○原 告 丙○○原 告 丁○○原 告 戊○○代 表 人 己○○訴訟代理人 辛○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十年一月三日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告等之被繼承人李金通於民國八十二年五月二十七日死亡，原告等未依規定辦理遺產稅申報，案經被告所屬員林稽徵所核定被繼承人李金通遺產總額新台幣（下同）
二三、五０四、五三八元，應納遺產稅額三、六四六、五０六元，短漏報遺產稅額三、六四六、五０六元，並按所漏稅額裁處一倍之罰鍰三、六四六、五００元（計至百元）。原告不服，就遺產中以配偶即原告甲○○名義登記之財產、農地扣除額、既成道路、生存配偶之剩餘財產差額分配請求權及罰鍰等項目申請復查。經被告准予增列農業用地扣除額二六、八二０元及公共設施保留地扣除額八八０、０三五元，重新核定遺產淨額為一五、六九七、六八三元，罰鍰減列三０八、四００元，重新處罰鍰三、三三八、一００元。原告等猶未甘服，就復查未准變更項目，提起訴願，經訴願決定就關於生存配偶剩餘財產差額分配請求權及罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告仍表不服，就農業用地扣除額及遺產中以配偶名義登記之財產提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告訴之聲明﹕請求判決原處分（復查決定）及訴願決定不利原告部份均撤銷。撤銷部分原告應免繳納稅款及罰鍰。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨及補充理由略以﹕
（一）本件原處分及決定不外以原告主張遺產中農業用地因其中坐落在台南市○○區○○○段一一七四之五、之六、之十三地號等三筆土地，地目為養，但經被告委託安南稽徵所會同台南地政事務所查勘，發覺一一七四之五、一一七四之六、一一七四之十三參筆土地並無放養跡象，是未繼續經營農業生產，是主張扣抵遺產即不應准許，另原告甲○○之名下之財產依夫妻財產制應歸屬李金通之遺產，是該部分原告主張係甲○○所有不併入遺產即不可採云云。
（二）查被繼承人李金通所有坐落在台南市○○區○○○段第一一七四之五、之六、之十三等參筆土地，地目為養，現今塭隄存在，滿塘蓄水，而今現場履勘人員並未要求捕撈魚類，更未進一步訊問乙○○是否養魚，即要求乙○○簽名，何況現今農委會亦鼓勵讓土地休養生息，是休養期間塭隄長草，自不足奇，而本件之重點應在是否有棄養不再供農業使用，因塭隄既存，水塘有水，即可表示並未棄養，是上開土地仍係供農業使用，自無疑義。是本件原處分及訴願之決定均有違背法令之情事。另本件依卷附之相片，坐落台南市○○區○○○段第一一七四之五、之六、之十三號等土地仍係滿塘蓄水，而非乾涸草長，是亦難執此謂原告未供農業之用，其理甚明。
（三）按「民法八十五年九月二十五日總統令修正公佈之民法親屬編施行法第六條之一規定﹕『中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記或夫妻已離婚而該不動產仍以妻之名義登記者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定。』本條所以規定在修正生效一年後，適用七十四年六月三日修正後之民法第一千零十七條規定，參考立法理由，係在本條施行後一年緩衝期間內，得由夫妻重新認定財產之歸屬，於施行一年後，則一體適用新法，以配合登記制度並維護妻之權益。」最高法院八十六年台上字第三七二０號著有判決。依上開判決原告甲○○依所擁有之名有建設開發有限公司三百六十萬元、伸鉅大金屬有限公司之二百四十九萬八千三十九元、彰源企業（股）公司之五十萬六千四百四十五元及彰化縣○○鄉○○段第三一四地號一百二十九萬三千四百九十二元及文聖段第三三八地號六萬九千二百三十三元之財產均應歸為原告甲○○之財產。而被告答辯狀所引用最高法院八十一年台上字第二三一五號判決，顯係親屬法修正前之法律見解，該判決非但與現行法令規定不合，且屬舊見解，依法已不能再為適用，其理甚明。
（四）又按「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定﹕一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而該不動產仍以妻之名義登記者。」民法親屬施行法第六條之一定有明文。因此依上開施行法之規定，於民國八十五年九月二十七日以後之一年間，七十四年六月四日以前，於婚後以妻之名義登記之不動產，如夫妻間未以更名或移轉登記為夫所有，則至八十六年九月二十七日起，該不動產所有權之認定，其如仍登記為妻之名義時，則為妻之原有財產，而為妻之所有，是此條例之修正乃迴避最高法院五十五年台抗字第一六一號、及五十九年台上字第二二二七號判例之適用，為貫徹物權登記公示制度，及在無法期待最高法院變更判例之情形下，不得不透過立法來保障妻之利益，以符合大法官解釋之要求。又妻依上開施行法之規定取得並非自夫繼受而來，而係由法律規定在一定期間之經過後，使夫喪失其妻名義不動產所有權，此種所有權之得喪變動，類似於另有及他人之財產因一定期間之經過而發生物權變動效果之時效取得。是妻本此而取得所有權係原始取得，既是原始取得則妻之所有權係絕對發生。查被告所引用之判決係夫之債權人早在親屬法施行法生效之前即已起訴並獲確定判決在案，是最高法院認為此時依民事訴訟法第四０一條之規定應為既判力效力所及，而妻不能對抗債權人。上開案件與本件情形迥異，本件依卷附資料，被告對原告甲○○主張權利係在八十八年六月十日以後之事，當時原告甲○○就依上開判決原告甲○○依所擁有之名有建設開發有限公司三百六十萬元、伸鉅大金屬有限公司之二百四十九萬八千三十九元、彰源企業（股）公司之五十萬六千四百四十五元及彰化縣○○鄉○○段第參一四地號一百二十九萬三千四百九十二元及文聖段第三三八地號六萬九千二百三十三元之財產均應歸為原告甲○○之財產，且係原始取得。而被告於八十六年九月二十七日以前，並未對原告或代位原告之繼承人主張須更名登記，因而已使該法定期間之經過，而登記在原告甲○○名下之財產已歸為其原有財產，因此本件並無民事訴訟法第四０一條既判力繼承之問題，從而自不得比附爰引，而謂甲○○之名下財產均係遺產。
（五）再查本件登記為甲○○名下投資之名有建設開發有限公司、仲鉅大金屬工業（股）公司及彰源企業（股）公司之股權，姑不論是否為李金通所贈與抑或其自有資力取得，而依上開八十五年九月二十五日修正公佈之親屬法施行法第六條之一之規定加以類推適用，八十五年九月六日修正一年後亦應變甲○○之原有財產，蓋本件並未有其他繼承人出面主張系爭之股權應列入遺產，稅捐機關更無權代位主張，是本件將應歸甲○○所有之財產歸入李金通之遺產亦有未合。更何況本件依上揭施行法之規定依民法第一千零十七條之規定，甲○○投資之股權既應歸為甲○○之原有財產，是財政部八十七年一月二十一日台財稅000000000號函令，因該命令牴觸法律，依憲法第一百七十二條之規定應屬無效，而原處分依無效之命令而為決定，自屬違法。
（六）又「被繼承人遺有父母者，每人得自遺產總額中扣除一百萬元。」遺產及贈與稅法第十七條第一項第三款定有明文。本件被繼承人李金通死亡時，其母李謝春仍存活，依法遺產總額亦可再扣一百萬元，原處分未予扣除，亦屬違法。（此部分原告於復查及訴願程序未為爭執。）綜上所述，原處分及決定關於不利原告部份均係違背法令，請惠判如訴之聲明。
二、被告答辯意旨及補充理由略以﹕
（一）遺產扣除額：繼續經營農業生產農地
１、按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅˙˙˙五、遺產中之農業用地，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之半數。但由能自耕之繼承人一人繼承，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之全數」為繼承發生時遺產及贈與稅法第十七條第一項第五款所明文。
２、本件被繼承人李金通所遺系爭坐落台南市○○區○○○段一一七四之五、之六、之十三地號等三筆土地（重測前為東和段七二０、七二一及三０八地號），地目為養，被告機關所屬員林稽徵所經委託財政部台灣省南區國稅局安南稽徵所派員會同台南市地政事務所於八十六年六月二十日實地勘查結果，系爭土地原為漁塭，其中一一七四之五、一一七四之六地號二筆土地之水域雜草眾多，及該三筆土地水域四周之塭堤未有明顯之人行步逕，且無放養跡象，遂否准自遺產總額中扣除。原告等不服，主張該等土地自繼承前迄今均供農業使用，符合免稅規定，當可自遺產總額中扣除云云，申經被告機關復查決定以，系爭土地既經八十六年六月二十日由財政部台灣省南區國稅局安南稽徵所派員會同台南市地政事務所實地勘查，認定其未繼續經營農業生產在案，則其主張為繼續經營農業生產即不可採為由，遂未准變更，原告等循序提起訴願，亦遭駁回。
３、訴訟意旨略謂：系爭三筆土地之地目為養，現塭隄仍然存在，滿塘蓄水，即可表示並未棄養，原告雖於農勘紀錄表上簽名，但未要求原告捕撈魚類，更未進一步訊問是否養魚云云。
４、查依卷附勘查紀錄表及照片，系爭土地水域確見雜草叢生，四周塭堤未有明顯之人行步徑，亦無放養跡象，並經繼承人之一乙○○於該農勘紀錄表上簽名確認無誤，雖渠等仍執稱系爭土地有作農業生產及魚塭休養，惟並未見提出確切之相關事證以資佐證，空言主張核無足採。
（二）遺產總額中以妻名義登記之財產：
１、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。次按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。」、「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」分別為七十四年六月三日修正前後民法第一千零十七條所明定。復按「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外亦不適用修正後之規定。」復為民法親屬編施行法第一條所明定。又「研商『民法第一千零三十條之一剩餘財產差額分配請求權之規定，於核課遺產稅時，相關作業如何配合事宜』之會商結論：一、民法第一千零三十條之一，係於民國七十四年六月三日增訂，而夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，是否有該規定之適用，法無明文，惟依照最高法院八十一年十月八日八十一年度台上字第二三一五號判決要旨『˙˙˙七十四年六月三日修正公布施行民法親屬編施行法未特別規定修正後之民法第一千零三十條之一規定，於修正前已結婚並取得之財產，亦有其適用，則夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地。』，並無上揭規定適用，故聯合財產夫或妻一方死亡時，有關剩餘財產差額分配請求權之適用，以民國七十四年六月五日（含當日）後取得之財產為限。」為財政部八十七年一月二十一日台財稅000000000號函附會商結論第一項所明釋。
２、查被繼承人李金通死亡時其配偶甲○○名下有投資名有建設開發有限公司（七十三年間取得）、伸鉅大金屬工業股份有限公司（七十一年間取得）及彰源企業股份有限公司之股權（七十三年間取得），被告機關以上述財產均屬七十四年六月三日民法修正前取得之聯合財產，應推定為夫所有，乃予併入被繼承人遺產總額課稅。原告等不服，主張系爭財產係被繼承人配偶甲○○以自有資力購買，不應予以併計遺產課稅，縱認非屬甲○○原有財產，亦屬被繼承人生前與甲○○夫妻共同生活中相互之贈與，且已登記於甲○○名下，當歸甲○○所有，不得納入遺產課稅云云，申經被告機關復查決定以，經於八十九年四月八日以中區國稅法字第八九００一六三八六號函請原告代表人戊○○提示甲○○之資力證明，惟並未能提供，則其主張系爭遺產為被繼承人配偶甲○○自有資力取得之財產，即不足採據，至其退而主張應認係被繼承人生前已贈與其配偶一情，查被繼承人就系爭遺產標的既未於贈與當時自行申報贈與稅，於本案核稅後始主張贈與，自不足採為由，遂未准變更原核定。原告循序提起訴願後，亦遭駁回。
３、訴訟意旨略謂：系爭財產依民法親屬篇施行法第六條之一規定，姑不論是否為被繼承人所贈與，抑或其自有資力取得，於八十五年九月六日修正一年後亦應變為甲○○之原有財產，故不應列為遺產。
４、第按「夫妻未以契約訂立夫妻財產制者，除民法另有規定外，以法定財產制為夫妻財產制，而法定財產制即聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產部分，為夫所有，民法第一千零十七條第二項定有明文。故夫妻於婚姻關係存續中所取得之財產，依法應屬夫之所有，如妻主張為其特有財產，依舉證責任分配之原則，應由妻負舉證責任。」最高法院著有七十年台上字第七二五號判例，本件系爭財產既為被繼承人於婚姻關係存續期間以妻甲○○名義購得，依七十四年六月三日修正前民法第一千零十七條規定，自應屬夫所有，如主張為妻之原有財產，依上開判例意旨，應由妻負舉證之責，惟本件原告等迄未提示足資證明甲○○有購買系爭財產之所得證明文件佐證其詞，僅於被繼承人死亡後、原處分機關逕行核定遺產稅時，始改稱為被繼承人對其妻之贈與，難認其主張為真實。次按八十五年九月二十五日修正公布之民法親屬編施行法第六條規定，須於修正生效一年後，即八十六年九月二十七日始有適用修正後民法規定之餘地，且該規定僅限於不動產始可適用。本件被繼承人既於八十二年五月二十七日死亡，自仍應適用修正前民法之規定。
５、又原告主張依最高法院八十六年台上字第三七二０號判決，凡於民法親屬編施行法細則修正施行一年後，應一體適用新法，是被繼承人配偶甲○○名下所有於七十四年六月五日前以買賣原因取得名有建設、伸鉅大金屬、彰源企業等公司之股權及坐落彰化縣○○鄉○○段第三一四地號及三三八號土地部分，因適用修正後民法親屬編施行細則第六條之一，應屬甲○○所有，不應予以併計云云。查依民國八十八年四月司法院司法業務研究會第三十七期研究之法律問題﹕「第六條之一規定﹕中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定﹕一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而不動產仍以妻之名義登記者。是對於在該條修正生效前無論夫或妻已死亡，因不涉婚姻關係存續中之問題，於中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得登記妻名義之不動產，應無本條之適用，不在本條修正適用範圍之內，惟如於前開修法生效後一年內夫或妻死亡，而其繼承人或對其繼承人於該一年之法定期間期滿後始起訴（一年期間內起訴，因適用訴訟繫屬時之法即舊民法第一千零十七條固不成問題），則究應適用新法亦或仍適用舊法？討論意見﹕甲說﹕民法親屬施行法第六條之一修正適用範圍，既對於修正前夫或妻一方已死亡，即無婚姻關係存續夫妻財產列入本次修正適用範圍，乃因事涉繼承之問題且與三人權益影響重大，而未列入，而仍適用舊法，則在此法修正生效一年內夫或妻之一方死亡，此一年期限未期滿前，原有之婚姻關係因一方之死亡而消滅，則既未在此一年之法定期間期滿前婚姻關係即已消滅，即無婚姻關係存續之問題，則更名登記或確認訴訟，如於該一年之期滿後才提起，無依該修正後之施行法第六條之一之規定，適用七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條之規定之問題，仍應適用舊法。研討結論﹕夫或妻於一年之猶豫期間內死亡，無民法親屬編施行法第六條之一之適用，本題適用舊法。」，本件被繼承人既於八十二年間即已死亡，依前開專題研究結論，自無適用修正後之施行法第六條之一之規定之餘地。另依最高法院八十七年度台上字第二三一六號及八十八年度台上字第二四一六號判決亦均提及「夫妻於婚姻關係存續中以妻之名義在七十四年六月四日以前取得之不動產，依當時適用之民法第一千零十六條本文規定，為聯合財產，如夫之債權人認此財產係夫所有，聲請法院強制執行，予以查封，而妻主張係其所有，提起第三人異議之訴，法院應適用取得當時之民法之規定，查明其所有權之歸屬，資為判斷之依據。上開已被法院查封之妻名義之不動產，於八十五年九月二十五日增訂之民法親屬編施行法第六條之一公佈實施後，夫無論為重新認定屬妻所有之積極行為，或不為重新認定屬夫所有之消極行為，致仍登記為妻名義者，如有此增訂法律規定之適用，而認係妻之所有，妻得提起第三人異議之訴，則有礙執行效果，查封登記之公信力必遭破壞，而影響於夫之債權人之權益，自與立法之目的有違，允非可取。故應認此增訂之法律施行後，在緩衝之一年期間或之前已被查封之夫妻聯合財產，仍應依取得當時適用之民法，定其所有權之歸屬，不能依此增訂之法律逕認於緩衝期間屆滿後，仍登記為妻名義之不動產係妻所有。」應併與陳明。
（三）基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。理 由
壹、程序方面：本件原告甲○○、乙○○、丙○○、丁○○經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
貳、實體方面：
甲、農業用地扣除額部分：
一、按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅˙˙˙五、遺產中之農業用地，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之半數。但由能自耕之繼承人一人繼承，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之全數」為繼承發生時遺產及贈與稅法第十七條第一項第五款所明文。
二、本件被繼承人李金通所遺系爭坐落台南市○○區○○○段一一七四之五、之六、之十三地號等三筆土地（重測前為東和段七二０、七二一及三０八地號），地目為養，被告機關所屬員林稽徵所經委託財政部台灣省南區國稅局安南稽徵所派員會同台南市地政事務所於八十六年六月二十日實地勘查結果，系爭土地原為漁塭，其中一一七四之五、一一七四之六地號二筆土地之水域雜草眾多，及該三筆土地水域四周之塭堤未有明顯之人行步逕，且無放養跡象，遂否准自遺產總額中扣除。原告等不服，主張該等土地自繼承前迄今均供農業使用，符合免稅規定，當可自遺產總額中扣除云云，申經被告機關復查決定以，系爭土地既經八十六年六月二十日由財政部台灣省南區國稅局安南稽徵所派員會同台南市地政事務所實地勘查，認定其未繼續經營農業生產在案，則其主張為繼續經營農業生產即不可採為由，遂未准變更，原告等循序提起訴願，亦遭駁回。
三、原告起訴主張坐落在台南市○○區○○○段一一七四之五、之六、之十三地號等三筆土地，地目為養，現塭隄仍然存在，滿塘蓄水，即可表示並未棄養，難謂未供農業之用，符合免稅規定，當可自遺產總額中扣除等語
四、查系爭土地水域確見雜草叢生，四周塭堤未有明顯之人行步徑，亦無放養跡象，有農勘紀錄表及現場照片附於原處分卷可稽，參諸原告所舉證人庚○○於本院九十年十月二十三日審理時到庭結證稱：「我不認識被繼承人李金通、甲○○，我知道台南市○○區○○○段○○○○號土地上，系爭魚池為共有，我在其旁邊土地耕作，我也是魚池共有人之一，該魚池已經有二十幾年了，魚池內一直有魚，魚池每年年終都有灑網網魚，供親朋使用，魚池內沒有很多魚，大部分為鱔魚等，很少繼續放養，魚池內有水，不需要特別照顧，但是我有在看管以免別人傾倒廢土，、、、、。」等情，足證上開系爭土地雖有蓄水為漁塭，但並未積極為放養之情事，自難認系爭土地有繼續經營農漁業生產，原告主張為繼續經營農業生產即不可採，被告否准將系爭土地自遺產總額中扣除，並無違誤。
乙、遺產總額中以妻名義登記之財產：
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。
次按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。」、「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。
」分別為七十四年六月三日修正前後民法第一千零十七條所明定。復按「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外亦不適用修正後之規定。」復為民法親屬編施行法第一條所明定。
二、本件被繼承人李金通死亡時其配偶甲○○名下有投資名有建設開發有限公司（七十三年間取得）、伸鉅大金屬工業股份有限公司（七十一年間取得）及彰源企業股份有限公司之股權（七十三年間取得），被告機關以上述財產均屬七十四年六月三日民法修正前取得之聯合財產，應推定為夫所有，乃予併入被繼承人遺產總額課稅。原告等不服，主張系爭財產係被繼承人配偶甲○○以自有資力購買，不應予以併計遺產課稅，縱認非屬甲○○原有財產，亦屬被繼承人生前與甲○○夫妻共同生活中相互之贈與，且已登記於甲○○名下，當歸甲○○所有，不得納入遺產課稅云云，申經被告機關復查決定以，經於八十九年四月八日以中區國稅法字第八九００一六三八六號函請原告代表人戊○○提示甲○○之資力證明，惟並未能提供，則其主張系爭遺產為被繼承人配偶甲○○自有資力取得之財產，即不足採據，至其退而主張應認係被繼承人生前已贈與其配偶一情，查被繼承人就系爭遺產標的既未於贈與當時自行申報贈與稅，於本案核稅後始主張贈與，自不足採為由，遂未准變更原核定。原告循序提起訴願後，亦遭駁回。
三、原告起訴主張系爭財產依民法親屬篇施行法第六條之一規定，不論是否為被繼承人所贈與，抑或其自有資力取得，於民法親屬編施行法八十五年九月六日修正一年後亦應變為被繼承人配偶即原告甲○○之原有財產，故不應列為遺產。
四、按「夫妻未以契約訂立夫妻財產制者，除民法另有規定外，以法定財產制為夫妻財產制，而法定財產制即聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產部分，為夫所有，民法第一千零十七條第二項定有明文。故夫妻於婚姻關係存續中所取得之財產，依法應屬夫之所有，如妻主張為其特有財產，依舉證責任分配之原則，應由妻負舉證責任。」最高法院著有七十年台上字第七二五號判例，本件系爭財產既為被繼承人於婚姻關係存續期間以妻甲○○名義購得，依七十四年六月三日修正前民法第一千零十七條規定，自應屬夫所有，如主張為妻之原有財產，依上開判例意旨，應由妻負舉證之責，惟本件原告等並未舉證證明甲○○有購買系爭財產之所得，僅於被繼承人死亡後、被告機關逕行核定遺產稅時，始改稱為被繼承人對其妻之贈與，難認其主張為真實。次按八十五年九月二十五日修正公布之民法親屬編施行法第六條規定，須於修正生效一年後，即八十六年九月二十七日始有適用修正後民法規定之餘地，且該規定僅限於不動產始可適用。本件被繼承人既於八十二年五月二十七日死亡，自仍應適用修正前民法之規定。
五、原告又主張依最高法院八十六年台上字第三七二０號判決，凡於民法親屬編施行法細則修正施行一年後，應一體適用新法，是被繼承人配偶甲○○名下所有於七十四年六月五日前以買賣原因取得名有建設、伸鉅大金屬、彰源企業等公司之股權及坐落彰化縣○○鄉○○段第三一四地號及三三八號土地部分，因適用修正後民法親屬編施行細則第六條之一，應屬甲○○所有，不應予以併計入遺產等語。
惟按民法親屬編施行法第六條之一規定：「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定﹕一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而不動產仍以妻之名義登記者。」是對於在該條修正生效前無論夫或妻已死亡，因不涉婚姻關係存續中之問題，於中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得登記妻名義之不動產，應無本條之適用，不在本條修正適用範圍之內，惟如於前開修法生效後一年內夫或妻死亡，而其繼承人或對其繼承人於該一年之法定期間期滿後始起訴（一年期間內起訴，因適用訴訟繫屬時之法即舊民法第一千零十七條固不成問題），仍適用舊法，蓋民法親屬施行法第六條之一修正適用範圍，既對於修正前夫或妻一方已死亡，即無婚姻關係存續夫妻財產列入本次修正適用範圍，乃因事涉繼承之問題且與三人權益影響重大，而未列入，而仍適用舊法，則在此法修正生效一年內夫或妻之一方死亡，此一年期限未期滿前，原有之婚姻關係因一方之死亡而消滅，則既未在此一年之法定期間期滿前婚姻關係即已消滅，即無婚姻關係存續之問題，則更名登記或確認訴訟，如於該一年之期滿後才提起，無依該修正後之施行法第六條之一之規定，適用七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條之規定之問題，仍應適用舊法。本件被繼承人既於八十二年間即已死亡，自無適用修正後之施行法第六條之一之規定之餘地。是原告主張系爭財產依民法親屬篇施行法第六條之一規定，不論是否為被繼承人所贈與，抑或其自有資力取得，於八十五年九月六日修正一年後亦應變為甲○○之原有財產，不應列為遺產，亦非可採。被告將系爭財產歸入被繼承人李金通之遺產並無不合。
丙、原告於本件訴訟中另主張繼承人李金通死亡時，其母李謝春仍存活，依遺產及贈與稅法第十七條第一項第三款規定遺產總額亦可再扣除一百萬元，原處分未予扣除，亦屬違法。經查此部分原告於復查及訴願程序未為爭執，自不得於本件訴訟中再為主張。
丁、綜上所述，本件原告之主張均非可採，原處分（復查決定）於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 二十三 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 二十三 日
法院書記官 黃 靜 華