臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第六六六號
原 告 甲○○被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十二月十三日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告未辦理民國（下同）七十九年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬大屯稽徵所依據法務部調查局台中縣調查站查獲原告於七十九年間將坐落台中縣○○鄉○○段七二暫編地號土地（下稱系爭土地）使用權轉讓予江支松，並收取價金計新台幣（下同）七百萬元之通報資料，經扣除百分之五十必要費用後，核定原告之其他所得為三百五十萬元，另查獲原告有營利所得計五千三百三十四元、薪資所得計十三萬五千元及利息所得計三萬三千七百五十八元，合併核定其綜合所得總額為三百六十七萬四千零九十二元，應納綜合所得稅額計八十萬五千零十三元，並以原告未依限辦理所得稅結算申報，依所得稅法第一百十條第二項規定，按其補徵稅額分別處以一倍及○．四倍罰鍰共計七十八萬二千一百元（計至百元止）。原告不服，就其轉讓國有土地使用權之其他所得及罰鍰部分遞經復查及訴願程序，皆遭駁回，乃提起再訴願，經行政院八十七年十一月二日台八七訴字第五三八○○號再訴願決定略以：「惟查再訴願人與江支松就系爭坐落台中縣○○鄉○○段第一六五六地號土地使用權之買賣關係是否存在，再訴願人向台灣台中地方法院提起確認之訴，並經江支松於提出相關人證及物證後，台灣台中地方法院作出八十四年度重訴字第一五○號民事判決，以江支松所提七十九年一月一日再訴願人所簽之讓渡書內容未書寫任何土地地號，且其標的物係坐○○○鄉○○路與新平路口，而系爭土地係位於○○鄉○○路與中山路一三一巷口，並非位於新平路口，二者位置不同，無法證明二者間有就系爭土地使用權成立買賣契約：：：究竟該讓渡書係以何筆土地使用權作為買賣標的？又前開民事判決已論明江支松於七十八年即已支付二百萬元，另五百萬元究係何時交付，原處分機關卷內並無任何資料可資參酌，宜否將系爭七百萬元全數認係再訴願人本（七十九）年度收入，併課其綜合所得稅並據以科處罰鍰？經原處分機關列席本院訴願審議委員會第一二六一次會議人員說明，略以願就讓渡書之標的及資金流程再予查明等語，自應妥予查明。又本件罰鍰基礎之漏稅額既有重查必要，則罰鍰部分自無可維持。」等由，將原決定及原處分撤銷，由被告另為適法之處分。案經被告依撤銷意旨重為復查決定，將其他所得減列一百萬元，變更核定為二百五十萬元，綜合所得總額變更核定為二百六十七萬四千零九十二元，罰鍰減列三十二萬八千六百元，變更裁處為四十五萬三千五百元。原告猶未甘服，復提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈依行政院八十七年十一月二日台八七訴字第五三八００號再訴願決定，撤銷
原處分及原訴願決定，其理由為原告書立讓渡書內容係以何筆土地使用權作為買賣標的，被告未加查明即認為有買賣坐落台中縣○○鄉○○段○○○○○號（即系爭土地嗣後編定之地號）土地使用權，應不可採信，又讓渡書內容並無土地之買賣真意，而讓渡書書立之日期為七十九年一月一日，惟訴外人江支松係於七十八年八月支付二百萬元，另五百萬元究係何時交付，被告亦無任何查證，即認原告有向江支松收取買賣價金七百萬元，依法無據，何況讓渡書書立日期為七十九年一月一日，訴外人江支松似無提前支付買賣價金之理，此有台灣台中地方法院八十四年度重訴字第一五０號確認買賣關係不存在訴訟之判決理由所認定事實可稽。再者，依前揭行政院再訴願決定理由指稱財政部列席人員亦一致主張須就讓渡書之標的及資金流向等加以調查，不料被告並未遵守財政部之命令加以調查真相，實難令原告甘服。
⒉按行政訴訟法第十二條第二項規定：「前項行政爭訟程序已經開始者，於其
程序確定前，民事或刑事法院應停止其審判程序。」，觀此立法理由意旨，行政訴訟程序與民刑事訴訟程序在同一案件，應避免有二種審判結果，故行政訴訟程序確定前，民刑事訴訟程序應停止審判程序，是民刑事審判程序確定者，行政訴訟程序即應引用民刑事訴訟審判之結果。本件原告於訴願及再訴願程序中，已提出台中地方法院八十四年重訴字第一五０號民事判決書，依其判決理由已認定讓渡書所載內容係有關使用權之讓渡，而非土地使用權之讓渡，且未寫任何土地地號，又讓渡書僅記載標的物係坐落台中縣○○鄉○○路與新平路口，自無法認明買賣兩造間有就土地使用權成立買賣契約，又讓渡書書立前即七十八年八月時，訴外人江支松先稱支付一百二十萬元、八十萬元、五百萬元之現金，又稱支付支票三張，前後供述之領取方式不一致，亦不足作為原告出售土地使用權而收取七百萬元之證明。
⒊被告重核之復查決定，准以減列其他所得一百萬元，綜合所得變更裁處為四
十五萬三千五百元乙節，僅在七百萬元中之二百萬元，改課在七十八年度綜合所得已逾核課期間為由予以註銷，惟對另五百萬元未重核註銷，實難令原告甘服，因該五百萬元同為七十八年訴外人江支松所支付，同樣已逾核課期間，應一併予以註銷，方屬正當。且按行政程序法第四條規定，行政行為應受法律及一般法律原則之拘束，則依民刑事訴訟確定判決及其理由之事實認定，行政訴訟行為應受拘束。
４原告曾讓渡台中縣太平市○○路與新平路口之土地給江支松，代價為六萬元
，但未讓渡系爭土地使用權予江支松，原告有收取江支松給付之七百萬元，惟此係賣二部車各八十萬一百二十萬元予江支松，及江支松另償還借款五百萬元之所得。
㈡被告答辯：
⒈其他所得部分：
⑴本件系爭土地使用權之買方江支松坦承其確係於七十九年一月間以七百萬
元，向原告購得系爭使用權，經搭建米老鼠商場後，分別轉售予蔡秀子等人不諱，並於刑事訴訟時提示付款證明，是原告取得該項所得迨無疑義。
至原告於八十四年三月十四日向台灣台中地方法院提起確認系爭土地使用權買賣關係不存在之訴，雖經該院以八十四年度重訴字第一五○號民事判決確認買賣關係不存在，惟查該項確認買賣關係不存在之訴係在原告就本件申請復查之後所為，其距買賣發生日期已有多年之隔，且系爭土地使用權並已轉售予第三人，其確認之訴已無足影響買賣雙方之權益，而僅為期以形式上之法律要式，隱藏實質買賣關係，以外觀之合法手續，掩飾蓄意安排之逃漏行為，揆諸首揭說明，初查核定自非無據。另經再審究案關台灣台中地方法院民事判決所載，系爭土地使用權之買賣價金七百萬元，其中一百二十萬元及八十萬元，係七十八年八月二十一日取得，另五百萬元係七十九年三月三十日取得，是依行政院再訴願決定撤銷重核意旨，該七十八年間取得之價款二百萬元，應改課原告七十八年度綜合所得稅，惟以其已逾核課期間，爰予註銷，至五百萬元既係於七十九年三月三十日取得，原核定歸課其七十九年度綜合所得稅，並無不合。是經再查結果，其他所得應准予減列一百萬元，變更核定為二百五十萬元，綜合所得總額變更核定為二百六十七萬四千零九十二元。
⑵原告於訴願階段主張系爭土地使用權之買受人江支松所支付之七百萬元， 係償還借款及車款，並非其讓渡土地使用權；又土地
係償還借款及車款，並非其讓渡土地使用權；又土地使用權讓渡書，係於七十九年一月一日所簽立，依常理而言，買賣價款之支付，不應在契約書簽立前云云，經財政部訴願決定以查原告於七十八、七十九年間收受關係人江支松之系爭七百萬元，經被告查明論述綦詳，且為原告所坦承不諱，則原告既無法提示相關之文據證明系爭七百萬元，確係為借款及車款之償還，原告空言主張，核無足採。再者，綜合所得稅之課徵僅以已實現之所得為限，不問其所得原因是否發生於該年度，司法院釋字第三七七號解釋有案，是被告重核復查決定以其中二百萬元係原告於七十八年間取得，該部分已逾核課期間，乃准予註銷，其餘五百萬元係原告於七十九年間取得，仍應予核課為由，變更其他所得為二百五十萬元，並無違誤。
⑶本件原告出售系爭土地使用權另經台灣台中地方法院八十三年度訴字第一
一二九號刑事判決認定「台中縣太平市○○段七二暫編地號土地，係江支松於七十八年八月間以七百萬元向甲○○所購之事實，迭據江支松於調查、偵察、審理中供證甚詳，並經江君之妻郭寶珠於審理中證述屬實」。另依前行政法院七十四年度判字第一四二五號判決略謂：「行政機關依據國家課稅權而為之課稅行為，係公法上之行為，究與私法上之行為未盡相同，亦即其另有其課稅上必須遵守之原則存在。：：：縱與民事判決所認定者相左，亦難指為違法。」足證被告本諸交易事實查核認定系爭土地使用權買賣關係之存在，並無不當。
⒉罰鍰部分：
本件被告以原告七十九年度有營利、薪資、利息及其他所得共計三百六十七萬四千零九十二元，已超過當年度規定之免稅額、標準扣除額及特別扣除額之合計數，原告未依規定期限內辦理該年度綜合所得稅結算申報，被告除依據查得之資料核定應補徵綜合所得稅額八十萬五千零十三元，發單補徵所漏稅額外，並以原告未依限辦理所得稅結算申報，違章事證明確，按其補徵稅額分別處以一倍及○．四倍罰鍰計七十八萬二千一百元（計至百元止）。原告不服，循序訴經行政院八十七年十一月二日台八七訴字第五三八○○號再訴願決定，將原決定及原處分均撤銷，著由原處分機關另為適法之處分。案經被告重為復查決定，本稅部分既經重核決定准予減列其他所得一百萬元，則裁處罰鍰應併予減列三十二萬八千六百元，變更裁處為四十五萬三千五百元。並無不合。
理 由
一、本件原告未辦理七十九年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬大屯稽徵所依據法務部調查局台中縣調查站查獲其於七十九年間將坐落台中縣○○鄉○○段七二暫編地號（嗣經重測編定為台中縣太平市○○段第一六五六地號）土地使用權轉讓予江支松，並收取價金計七百萬元之通報資料，經扣除百分之五十必要費用後，核定其他所得三百五十萬元；另查獲原告有營利所得五千三百三十四元、薪資所得十三萬五千元及利息所得三萬三千七百五十八元，乃合併核定其綜合所得總額為三百六十七萬四千零九十二元，應納綜合所得稅額八十萬五千零十三元。原告對於核定轉讓前述土地使用權之其他所得及罰鍰不服，循序訴經行政院八十七年十一月二日台八十七訴字第五三八○○號再訴願決定，將原決定及原處分均撤銷，著由原處分機關另為適法之處分。案經被告依撤銷意旨重為復查決定，以本件系爭土地使用權之買方江支松坦承其確係於七十九年一月間以七百萬元，向原告購得系爭使用權，經搭建米老鼠商場後，分別轉售予蔡秀子等人不諱，並於刑事訴訟時提示付款證明，惟依台灣台中地方法院民事判決所載，系爭土地使用權之買賣價金七百萬元，黃中一百二十萬元及八十萬元，合計二百萬元，係於七十八年八月二十一日取得，另五百萬元係七十九年三月三十日取得，是依行政院再訴願決定撤銷重核意旨，該七十八年間取得之價款二百萬元，應改課原告七十八年度綜合所得稅，惟已逾核課期間，爰予註銷；至五百萬元既係於七十九年三月三十日取得，原核定歸課其七十九年度綜合所得稅，並無不合。乃於其他所得部分減列一百萬元，綜合所得總額變更為二百六十七萬四千零九十二元，罰鍰減列三十二萬八千六百元、變更裁處為四十五萬三千五百元。原告仍不服，循序提起本件行政訴訟，並為前述之主張。是本件兩造之爭執要點，乃原告有無轉讓系爭土地之使用權予江支松，而得款七百萬元？此亦為行政院再訴願決定發回意旨所指摘應予查明之處。
二、經查江支松於台灣台中地方法院刑事庭調查時（斯時原告尚未提起確認買賣關係不存在之民事訴訟）即供稱：原告讓渡土地使用權之地點為中山路三段與宜欣路交叉點，約有五百多坪，（見該院八十三年七月二十日調查筆錄）。其於同院民事庭覆勘現場時，亦供稱：原告賣我的土地係目前中山路三段與三段一三一巷交叉口，面積約五百坪，一三一巷以前的名稱就是新平路（見該院八十四年六月廿二日勘驗筆錄）。惟查江支松所提七十九年一月一日原告所簽立讓渡書之內容，未寫任何土地地號及價金，而標的物係坐○○○鄉○○路與新平路口，經本院向台中縣太平市戶政事務所函詢路名沿革，據覆稱：中山路三段一三一巷，其前身為中山路二○七巷（民國六十七年二月一日整編），新平路三段（與中山路三段交叉路口處），原為新平路，係民國八十四年三月一日整編，此有該所九十年十一月十六日中縣太戶字第六五九七號函在卷可憑，是江支松所稱中山路三段一三一巷以前之名稱就是新平路顯不足採，江支松所指以七百萬元向原告購得土地使用權之地點，顯與原告交付之讓渡書所載地點不符，反係原告於台灣台中地方法院民事庭及本院覆勘現場時，所指讓渡土地使用權予江支松，代價六萬元之地點現位於太平市○○路○段與新平路三段路口附近，與讓渡書所載地點相符。另觀諸江支松提出之協議書及放棄書，該協議書僅記載原告欲協助江支松，將江支松所占有水利地，包含系爭土地，合法申請辦理地目變更；放棄書則載明訴外人林進賢同意將所申請坐○○○鄉○○段○○○號（重測前地號）土地耕作使用權予以放棄等內容，亦均不足以證明原告轉讓系爭土地使用權予江支松。又江支松於該民事事件亦多有辦駁及舉證，惟仍遭敗訴判決，被告所指原告以外觀之合法手續，掩飾蓄意安排之漏稅行為，尚無所據。
三、另江支松於台灣台中地方法院民事庭審理時供述，系爭土地七百萬元之買賣價金，係於七十八年八月二十一日提領一百二十萬元、八十萬元二筆現金支付，另簽發支付之面額五百萬元支票，係於七十九年三月三十日由原告存入其父親之帳戶領取，並提出台中市第十一信用合作社存款帳戶存摺一件、支票影本一件為證，原告對於領取上述款項亦未爭執，則江支松所指系爭土地使用權買賣證明之讓渡書，其書立日期係七十九年一月一日，惟江支松卻早於七十八年八月廿一日即交付價金二百萬元予原告，又於訂約後三個月始支付尾款五百萬元，均與一般交易習慣有違。而原告主張領取上述款項係出賣二部汽車予江支松及江支松償還借款五百萬元之所得，其中關於出售二部汽車部分，業據江支松於台灣台中地方法院民事庭審理時供承不諱。另五百萬元借款部分，亦據原告提出其父蘇東興於七十八年八月廿五日支付現金五百萬元之台中市第四信用合作社活期儲蓄存款存摺為證，並供稱：江支松於七十八年八月廿五日向我借款五百萬，當時係借一期三個月，後來再延一期，利息依民間利計算，借款時未立借據，只交付七十九年三月三十日兌領之支票等語，是原告之前述主張亦尚非無據。
四、綜上所述，本院依調查證據所得並斟酌全辯論意旨，認原告未轉讓系爭土地使用權予江支松而得款七百萬元，原處分疏未詳查，遽依江支松之供述及其所提讓渡書、協議書、放棄書，而認原告有轉讓國有土地之其他所得五百萬元而予課稅，並裁處罰鍰尚有未合，訴願決定未予糾正，遞予維持，亦有疏失，原告起訴意旨執此指摘非無理由，應由本院將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，以符法治。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 八 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 林 秋 華法 官 王 德 麟右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 九 日
法院書記官 邱 吉 雄