臺中高等行政法院判決 九十一年度簡字第一二二號
原 告 甲○○訴訟代理人 戊○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年五月一日台財訴字第○九○○○六四二三三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實原告民國（下同）八十八年度綜合所得稅結算申報，列報實際發生自用住宅購屋借款利息新台幣（下同）三七六、九四二元，可扣除金額為三００、０００元，經被告所屬苗栗縣分局以渠所列報利息支出，非因購置自用住宅之必要所為之貸款，乃予剔除，並核定綜合所得總額為三、三三二、二二七元，綜合所得淨額為二、五八五、０四四元，補徵稅額六三、一六五元，原告不服，主張該貸款前經申報並核認，應予認列等情，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍不服，提起行政訴訟，爰將兩造訴辯意旨陳述於後：
原告起訴意旨略謂：㈠原告所有坐落苗栗縣苗栗市○○街○○○號房屋於八十八年度綜合所得稅結算申報列報自用住宅購屋借款利息三七六、九四二元，可扣除金額為三○○、○○○元，原告所有坐落上開房屋於七十八年間向三義鄉農會抵押貸款三百萬元，依所得稅法第十七條之規定減除購屋借款利息，被告以該房屋所有權人為原告之配偶及係於七十五年新建完成，向省府國民住宅貸款四十萬元，被告核定刪除原告八十八年度綜合所得稅自用住宅借款利息，顯然違反所得稅法之規定，損害原告依法可享之權益，依法申請復查，被告以原告未提貸款確用於購屋之相關證明文件，亦未能證明屬舉新債還舊債之情形而駁回復查，但原告申報此扣除額早經苗栗縣稅捐稽徵處駁回申請復查核定通過此扣除額，相關證明文件亦經苗栗縣稅捐稽徵處查核審定扣除額在案，依一案不兩審之原則，原告無再送證明文件之法定義務，原告不服財政部台灣省中區局九十年八月十五日中區國稅法字第○九○○○四七六○九號函附復查決定書所為處分提起訴願，亦遭財政部九十一年五月一日台財訴字第○九○○○六四二三三號決定駁回。㈡按所得稅法第十七條規定「按前三條規定計得個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額.....㈡列舉扣除額...⒌購屋借款利息：納稅義務人購買自用住宅，向金融機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以三十萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除金者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」為所得稅法第十七條第一項第二款第二目第五小目所明定。㈢原告所有坐落苗栗市○○街○○○號房屋於八十八年度綜合所得稅法結算申報列報自用往宅購屋借款利息三七六、九四二元，可扣除金額為三○○、○○○元，經被告以該房屋所有權人為原告之配偶所有核定刪除，但原告係夫妻共有財產及共同申報所得稅。㈣原告於七十四年購買苗栗市○○○段一○三之十三號土地，面積一○二平方公尺，七十四年公告現值一平方公尺九、九○○元計一、○○九、八○○元，按政府徵收民間土地補償加四成計價一、四一三、七二○元，市價自然凌駕其上，購買土地價款一部分由家父及兄姐無息借款支付、一部分參加民間標會籌足款項支付，旋於七十五年新建房屋，當時省府有一優惠百姓新建房屋貸款四十萬元之優惠辦法，而原告當時僥倖抽籤得中享受到省府該項德政向省府貸得四十萬元建屋經費，興建三層樓建築面積計二一三．六五平方公尺依民間習慣稱為六十四坪，建築經費一坪造價四萬元計二五六萬元，建築不足之款項均由家父及兄姐協助參加民間標會籌足款項支付，舒解原告當時購地建屋之沈重負擔，原告經時間之流逝調養等，經濟漸趨好轉、已可自立更生、獨挑負擔乃向三義農會舉新債償還家人逐月協助支付之民間會款，本案業經苗栗縣稅捐稽徵處復查核定在案。㈤原告每年均依據規定按時結算申報綜合所得稅，前經被告刪除八十八年度綜合所得稅申報借款自用住宅利息乙節，於九十年一月十五日申請復查，（原告自用住宅借款利息，於七十八年度申報綜合所得總額扣除額，遭苗栗縣稅捐稽徵處審核退回扣除額之部份，經原告申請復查，苗栗縣稅捐稽徵處復查核定通過原告綜合所得總額列入扣除額在案，故歷年照例申報）被告尚未復查完畢，卻同案又追補八十五年、八十六年稅款，而原告依行政程序法尚未終結之案件檢還請求審理卻遭迅速駁回，被告顯然違反行政程序輕忽人民權益，原告依據行政程序法第三十七條之規定申請「查閱苗栗縣稅捐稽徵處認定通過在案之檔案」，而被告未盡應作為之義務驟然否准認列扣除，輕忽原告之權益，顯屬不合。㈥同一事件為何由兩個行政機關（一為苗栗縣稅捐稽徵處、一為財政部台灣省中區國稅局苗栗縣分局）兩度審理且作成不同之行政處分，苗栗縣稅捐稽徵處由七十八年起查核原告綜合所得扣除額，初審退回自用住宅借款利息扣除額之部分，經原告申請復查，苗栗縣稅捐稽徵處復查核定通過原告綜合所得總額列入扣除額，故歷年照例申報無誤，此復查案件原告已向苗栗縣稅捐稽徵處提出證明文件及說明備查，該處有檔案可稽），被告所屬苗栗縣分局於八十八年審理原告綜合所得卻要刪除自用住宅借款利息部份，經原告申請復查卻以未提證明文件駁回，依據行政程序法第三十七條之規定原告可向被告申請調查事實及證據（被告可查閱苗栗縣稅捐稽徵處審定通過在案之檔案），如被告審理該檔案內證明文件不符合扣除額之標準，認定刪除該扣除額應提出具體之說明及反證，然被告卻以一紙公文書命令原告再度提出證明文件及說明，原告當時未將此證明文件影印備檔如何提出，顯然原告罔顧行政程序法第三十七條賦予人民之權利，又按行政程序法第八條、第九條之規定行政行為應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴及一律注意當事人有利及不利之情形，又行政程序法第五條明文規定行政行為之內容應明確，付予人民知之權利。且法亦有不溯既往及新制、舊制不同時，以有利於當事人考量之原則，顯然被告輕忽人民之權益、行政程序顯有瑕疵，再舉證說明被告行政行為之草率顢頇：本案原告於接獲被告所屬苗栗縣分局八十八年度得稅核定通知書暨稅額繳款書，即向其詢問經該承辦劉課長口頭答覆應先完稅後申請復查，原告遵照辨理先完稅後於九十年一月十五日申請復查，被告於九十年八月十五日復查決定，審理時間長達七個月。其間被告所屬苗栗縣分局於九十年七月二日中區國稅苗縣徵第0000000000號函送原告八十五年、八十六年所得稅核定通知書暨稅額繳款書，原告以相同之事由被告尚未作成裁決乃再度於九十年七月十六日申請俟復查決定後再予辦理，被告所屬苗栗縣分局於九十年八月十三日中區國稅苗縣徵第0000000000號函以本案移復查委員會審理中並送原告八十五年、八十六年所得稅核定通知書暨稅額繳款書，原告再於九十年八月十六日申請俟復查決定後再予辦理，被告於九十年八月十五日作成復查決定書，原告不服提起訴願，財政部尚未審理終結作成訴願決定書，被告所屬苗栗縣分局卻於九十一年三月廿日中區國稅苗縣服第0000000000號函請苗栗縣苗栗地政事務所辦理原告不動產禁止處分登記，被告之行政行為竟然如此草率顢預，應非政府應有之作為及表現，請明察等情，因求為判決撤銷訴願決定及原處分刪除原告八十八年個人綜合所得總額內自用住宅借款利息扣除額部分。
被告答辯意旨略謂：㈠按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、... 二、扣除額：納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：㈠..... ㈡列舉扣除額：1....5.購屋借款利息：納稅義務人購買自用住宅，向金融機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以三十萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除額者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」為所得稅法第十七條第一項第二款第二目第五小目所明定。㈡查原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報購買坐落苗栗縣苗栗市○○里○○街○○○號房屋所發生自用住宅購屋借款利息三七六、九四二元，可扣除金額為三００、０００元，經被告機關所屬苗栗縣分局以該房屋所有權人為原告配偶戊○○，於七十五年七月新建完成，七十四年十一月向前台灣省政府設定抵押權四十萬元，復於七十八年四月向苗栗縣三義鄉農會設定抵押權三００萬元，而原告申報購屋借款利息三七六、九四二元，核與前揭規定不符，遂剔除增貸部分及儲蓄投資特別扣除額後，核定可扣除金額為零元，原告不服，復查主張系爭購屋借款利息經申請並獲准通過在案，應予認列等情。經被告機關復查決定以原告列報向三義鄉農會支付利息三七六、九四二元為購屋借款利息，並以原告所有苗栗市○○○段一０三之十三地號土地及同段配偶戊○○所有一四０八建號建物（即系爭自用住宅房屋）為抵押擔保物，經查閱該建物之所有權部及他項權利登記簿謄本，該建物於七十五年七月十一日即新建完成（詳原處分卷第六頁），原告配偶於七十五年十二月二十九日登記所有權（詳原處分卷第六、十一頁），同年十二月三十一日向前台灣省政府設定本金最高限額四十萬元之抵押權（詳原處分卷第五頁），復於七十八年四月十二日向苗栗縣三義鄉農會設定本金最高限額三００萬元之抵押權（詳原處分卷第五頁）。另原告提示之繳息證明顯示八十五年度向苗栗縣三義鄉農會借款金額為二五０萬元，支付利息
二五四、三七六元（詳原處分卷第四十五頁）；八十六度年向苗栗縣三義鄉農會借款金額為二五０萬元，支付利息二四五、五九０元（詳原處分卷第四十四頁），惟八十七年度向苗栗縣三義鄉農會借款金額為二、九二七、八二五元，支付利息二四八、一六二元（詳原處分卷第四十頁）。本案原告配偶既於七十五年間即取得系爭房屋所有權，則原告列報於七十八年及八十七年增貸款項之利息支出為購屋借款利息支出，顯違常情，況原告未能提示該增貸款項確用於購置房屋之相關證明文件，亦未能證明係屬舉新債還舊債之情形，初查以其增貸款項非屬購屋借款，否准其列報購屋借款利息扣除額，洵無不合。至原告主張前二年度均核認購屋借款利息支出，本年度應核認乙節，經查稽徵機關如發現原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而於核課期間內補徵其應繳納之稅額；本案既經查明其增貸款項非屬購屋借款已如前述，則原告援以前年度錯誤核定主張應予認列，核無足採，是本案被告初查依前揭規定，否准認列購屋借款利息扣除額，並無不合，復查遂予維持。原告不服，訴願主張其於七十四年間購買苗栗市○○○段一０三之十三號土地，面積一０二平方公尺，七十四年公告現值一平方公尺為九、九００元，計一、００九、八００元，按政府徵收民間土地補償加四成計一、四一三、七二０元，市價自然凌駕其上，而購地價款一部分由其父及兄姐無息借款支付、一部分參加民間標會籌款支付，另於七十五年間以二五六萬元之建築經費建築房屋，亦係以相同方式籌得不足之建屋款，待原告經濟漸趨好轉，可自力更生，乃向三義農會舉新債，償還其父親及兄姐借款，該借款利息並經稅捐稽徵處核認在案，原告並質疑被告機關以其列報八十三年三義農會舉新債借款利息支出顯違常情及未能舉證之情形，立論何在...... 云云。案經財政部訴願決定除持與被告相同之論見外，並以向金融機構借款支付之利息，必須係因購買自用住宅而貸款，始得列報扣除，本件原告對其增貸支付之利息並未舉證證明係購屋之需，雖稱其係先向父兄借款及標會所得購地建屋，惟查並無提供相關資金流程，原告稱向金融機構借得之款項以償還向父兄之借款，亦未提供相關資金流程以實其說，遂駁回其訴願。㈢訴訟意旨原告復執前詞，訴稱其於七十四年間購買苗栗市○○○段一０三之十三號土地，面積一０二平方公尺，七十四年公告現值一平方公尺為九、九００元，計一、００九、八００元，按政府徵收民間土地補償加四成計一、四一三、七二０元，市價自然凌駕其上，而購地價款一部分由其父及兄姐無息借款支付、一部分參加民間標會籌款支付，另於七十五年間以二五六萬元之建築經費建築房屋，亦係以相同方式籌得不足之建屋款，待原告經濟漸趨好轉，可自力更生，乃向三義農會舉新債，償還其父親及兄姐借款，該借款利息並經稅捐稽徵處核認在案，原告並質疑被告機關以其列報八十八年三義農會舉新債借款利息支出顯違常情及未能舉證之情形，立論何在，並稱同一事件，被告機關與苗栗縣稅捐稽徵處做不同之認定，有違誠實信用原則等情。㈣然查原告雖稱其係先向父兄借款及標會所得購地建屋，惟查並無相關資金流程，且原告稱向金融機構借得款項以償還向父兄之借款，亦無相關資金流程以實其說。本案原告並無新事證，復執前詞爭執，核無足採。㈤基上論結：原處分及所為復查、訴願決定並無違誤等語，請求判決駁回原告之訴。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、... 二、扣除額：納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額... ㈡列舉扣除額... ⒌購屋借款利息：納稅義務人購買自用住宅，向金融機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以三十萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除額者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」為所得稅法第十七條第一項第二款第二目第五小目所明定。
二、本件原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報購買坐落苗栗縣苗栗市○○里○○街○○○號房屋所發生自用住宅購屋借款利息三七六、九四二元，可扣除金額為三○○、○○○元，經被告所屬苗栗縣分局以該房屋所有權人為原告配偶戊○○，於七十五年七月新建完成，七十四年十一月向前台灣省政府設定抵押權四十萬元，復於七十八年四月向苗栗縣三義鄉農會設定抵押權三○○萬元，而原告申報購屋借款利息三七六、九四二元，認與上開所得稅法規定不符，遂剔除增貸部分及儲蓄投資特別扣除額後，核定可扣除金額為零元，原告不服，申請復查，遭被告決定駁回等情，為兩造所不爭執，並有八十八年度綜合所得稅結算申報書、核定通知書、建築改良物所有權狀、他項權利證明書、土地所有權狀、建築改良物登記簿謄本及財政部台灣省中區國稅局苗栗縣分局九十年二月二十一日國稅苗縣徵第0000000000號函（見原處分卷第五十五頁至第五十八頁、第四頁至第十一頁、第二十一頁及第二十四頁），依首揭規定並無違誤。
三、原告雖起訴主張：其於七十四年間購買苗栗市○○○段一０三之十三號土地，面積一０二平方公尺，七十四年公告現值一平方公尺為九、九００元，計一、００
九、八００元，按政府徵收民間土地補償加四成計一、四一三、七二０元，市價自然凌駕其上，而購地價款一部分由其父及兄姐無息借款支付、一部分參加民間標會籌款支付，另於七十五年間以二百五十六萬元之建築經費建築房屋，亦係以相同方式籌得不足之建屋款，待原告經濟漸趨好轉，可自力更生，乃向三義鄉農會舉新債，償還其父親及兄姐借款，該借款利息並經稅捐稽徵處核認在案，且原告每年均依據規定按時結算申報綜合所得稅，經被告刪除八十八年度綜合所得稅申報借款自用住宅利息，於九十年一月十五日申請復查，被告尚未復查完畢，卻又追補八十五年、八十六年稅款，而原告尚未終結之案件，於檢還請求審理卻遭迅速駁回，被告顯然違反行政程序輕忽人民權益，原告依規定申請「查閱苗栗縣稅捐稽徵處認定通過在案之檔案」，而被告亦未盡應作為之義務驟然否准認列扣除，輕忽原告之權益，顯屬不合。同一事件為何由兩個行政機關（一為苗栗縣稅捐稽徵處、一為財政部台灣省中區國稅局苗栗縣分局）兩度審理且作成不同之行政處分，苗栗縣稅捐稽徵處由七十八年起查核原告綜合所得扣除額，初審退回自用住宅借款利息扣除額之部分，經原告申請復查，苗栗縣稅捐稽徵處復查核定通過原告綜合所得總額列入扣除額，故歷年照例申報無誤，如被告審理該檔案內證明文件不符合扣除額之標準，認定刪除該扣除額應提出具體之說明及反證，然被告卻以一紙公文書命令原告再度提出證明文件及說明，又行政行為應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴及一律注意當事人有利及不利之情形，行政行為之內容應明確，賦予人民知之權利，且法亦有不溯既往及新制、舊制不同時，以有利於當事人考量之原則，顯然被告輕忽人民之權益，行政程序顯有瑕疵，因而質疑被告以原告列報八十八年三義鄉農會舉新債借款利息支出顯違常情及未能舉證之情形，立論何在，並稱同一事件，被告與苗栗縣稅捐稽徵處做不同之認定，有違誠實信用原則云云。然查：
㈠原告列報向三義鄉農會支付利息三七六、九四二元為購屋借款利息，並以原告所
有苗栗市○○○段一０三之十三地號土地及同段配偶戊○○所有一四０八建號建物（即系爭自用住宅房屋）為抵押擔保物，而依該建物之所有權部及他項權利登記簿謄本，該建物於七十五年七月十一日即新建完成（見原處分卷第六頁建築良物登記簿），原告之配偶戊○○於七十五年十二月二十九日登記所有權（見原處分卷第六頁之建築改良物登記簿及第十一頁之建築改良物所有權狀），並於同年十二月三十一日向台灣省政府設定本金最高限額四十萬元之抵押權（見原處分卷第五頁），復於七十八年四月十二日向苗栗縣三義鄉農會設定本金最高限額三００萬元之抵押權（見原處分卷第五頁建築改良物登記簿所載）。另原告所提示之繳息證明於八十五年度向苗栗縣三義鄉農會借款金額為二五０萬元，支付利息二
五四、三七六元（見原處分卷第四十五頁苗栗縣三義鄉農會八十六年二月十八日三鄉農信字第０００四號證明書）；八十六度年向苗栗縣三義鄉農會借款金額亦為二五０萬元，支付利息二四五、五九０元（見原處分卷第四十四頁苗栗縣三義鄉農會八十八年一月十六日三鄉農信字第００一號證明書），惟於八十七年度向苗栗縣三義鄉農會借款金額則為二、九二七、八二五元，支付利息二四八、一六二元（見原處分卷第四十頁苗栗縣三義鄉農會八十八年三鄉農信字第００三號證明書）。本案原告配偶戊○○既於七十五年間即取得系爭房屋所有權，則原告列報於七十八年及八十七年增貸款項之利息支出為購屋借款利息支出，即與常情有違，而於本院審理時提出於八十七年間向苗栗縣三義鄉農會購屋修繕用借款申請書、放款批覆書及證明書，證明原告配偶戊○○向三義鄉農會擔保借款四百萬元及消費性借款五十萬元（見本院卷第一二七頁至第一三０頁），另證人潘智玲（原告配偶戊○○之姊）於本院審理時證稱：「我妹妹買的房子剛好在娘家正對面，正好照顧父母親，地點離火車站很近，地價很高，我們兄弟姊妹都希望他買，故大家標會讓他去週轉，房子好幾百萬，至於借給她多少，因時間久遠，我忘記了，我妹妹本身只有一棟房子，我自己陸陸續續借給他五十萬，到現在還沒有還清」，核與原告所稱向農會借款係作為還其兄弟姊妹貸其購地建屋款項之用，亦不相符，而向金融機構借款支付之利息，必須係因購買自用住宅而貸款，始得列報扣除。原告未能提示該增貸款項確用於購置房屋之相關證明文件，亦未能證明係屬舉新債還舊債之情形，被告以其增貸款項非屬購屋借款，否准其列報購屋借款利息，並無不合。
㈡至原告主張前年度均核認購屋借款利息支出，系爭年度應核認，而同一事件，被
告與苗栗縣稅捐稽徵處做不同之認定，有違誠實信用原則乙節，查稽徵機關如發現原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而於核課期間內補徵其應繳納之稅額，核與信賴原則或誠實信用原則無涉，原告對於該補徵稅額如有爭執，亦應循行政救濟途徑解決，方為正辦；本案既經查明其增貸款項非屬購屋借款已如前述，則原告援以前年度錯誤核定主張應予認列，自無足採。
四、綜上所述，原告所訴均無足採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 三 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 莊 金 昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 三 日
法院書記官 林 宜 萱