臺中高等行政法院判決 九十一年度簡字第一五○號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 丙○○訴訟代理人 丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月二十六日台財訴字第○九一○○二四○八六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實及理由
一、原告民國八十三年度綜合所得稅結算申報，經被告機關所屬東山稽徵所查得其配偶乙○○將其所有坐落台中市○○區○○里○○路○○○巷○號十樓之房屋出售予陳豐山，遂依該房屋評定現值計五五七、七○○元之百分之二十，核定財產交易所得一一一、五四○元，綜合所得總額為一、八五一、九一九元，應補稅額一
四、七六五元。原告不服，就財產交易所得項目，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件訴訟，請求撤銷原處分（復查決定）及訴願決定。
二、原告起訴意旨及補充理由略以：
（一）原告之配偶乙○○於八十年八月六日預購俊國建設股份有限公司（下稱俊國公司）坐落於台中市○○區○○路○號十樓房屋一間，爾後該基地因竊佔市○○○道路，違規開挖停車位事宜，俊國公司無法提出合理解決答覆，原告不願購買不合法之建物乃拒絕交屋，當時俊國公司未經原告辦理交屋，但為辦理貸款，竟私下將該房屋登記在原告之配偶乙○○名下，並查封該標的物。原告並循法律途徑於八十三年提出自訴第八五五號刑事案及第三七０號民事訴訟，盼還公道，終因俊國公司同意以第三人買回，雙方並依約撤回民、刑事告訴。如上所述事實，該標的物之交易事實，實為退屋行為而非買賣行為，何來財產交易所得之說？被告無法接受此退屋之事實，並堅持以房屋登記認定買賣行為。幾經原告詢問委託律師林開福才得知本案原應由乙○○名義轉回俊國公司，為俊國公司為規避日後稅賦負擔，乃改以人頭陳永錡名義向乙○○買回，系爭房屋實為原告與俊國公司退屋事實，此有俊國公司開立予原告之支票附卷可稽。針對此，原告已於復查中詳述。陳永錡與乙○○之買賣契約書，付款交付完整如下：第一次付款：二百六十三萬元、台銀台中分行、支票號碼、ＢＥ0000
000、到期日八十三年十一月一日。第二次付款：一百一十七萬二千七百一十一元、由俊國公司委任律師交付兌現日期為八十三年十一月二十八日之支票一張，以換回同額之本票兩張（票號ＴＳＮ0000000及１６１９３２），該支票並於同時間兌現於原告開立之第五信用合作社儲蓄部活儲帳號０２─０５─０５０９５５─６。上列足見該契約之退屋業已完成，至於為何買受登記人成為陳豐山，實為俊國公司跳開發票，由人頭戶陳永錡再轉售予陳豐山，而被告僅依俊國公司回函即認定無退屋情事，顯為俊國公司所誤導。諸多事證顯示，俊國公司稱無此事，乃為卸責之詞，亦為其蓄意逃漏稅捐行為之辯詞，被告未從多方事證詳查，逕為決定，具不足採。
（二）就本案買賣情形，尚有諸多疑點：１、陳豐山與原告之配偶的買賣行為是否成立？是否請陳豐山提出買賣契約及資金交付流程？若其未能提出交付資料，又如何認定買賣成立？２、陳永錡、陳豐山與俊國公司之關係（應由俊國公司說明）？３、是否應請協議時之見證律師陳中全及林開福備詢說明，以了解事實真相？４、陳永錡既已完成交付買賣，為何未做買賣移轉登記（係因陳永錡是俊國公司的人頭戶，俊國公司本應過戶到人頭戶上，惟簽立和解書後房屋又賣出，且未經原告同意直接改由第三人陳豐山承受，其跳開發票之行為至為明顯。）？５、依陳永錡與乙○○買賣契約所交付原告之兩張支票其資金流程為何（均由俊國公司開立交付）？按民間買賣契約倘非有法律糾紛，怎會有雙方律師作見證？更何況買賣契約書中附帶條件載明：「雙方約定金˙˙˙暫交林開福律師保管，於乙方辦理撤回台中地方法院八十三年附民字第三七０號全部附帶民事訴訟事件及八十三年執全十字第一七二三號假扣押˙˙˙待台中地方法院核付八十三年民執八字第四八四一號案款時始由林開福律師將上述台銀支票交付乙方」，足證此買賣係緣自原告之配偶乙○○向俊國公司購屋瑕疵後主張之退屋行為。上述退屋事實由俊國公司支付予乙○○二張退屋款的支票，及俊國公司負責人陳一平擔任見證人，足證本案確屬退屋糾紛。再者本案原購屋成本為三、九０四、二八六元，退屋收回三、八０二、七一一元，實為虧損一０
一、五七五元，因此主張應為財產交易損失，何來補稅之說？
（三）原告係一勤奮踏實之小老百姓，一向依法誠實納稅，針對此案俊國公司以人頭戶陳永錡名義贖回該建築物之事實，被告卻又主張陳永錡乃案外人，仍應依系爭房屋之建築改良物登記簿所載陳豐山為買賣人。倘依被告所言「不動產以登記為要件」，一口咬定是原告售屋予陳豐山（實為乙○○─退屋→俊國公司─跳開發票→陳豐山），則依所得稅法第十四條第一項第七類第一款「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類˙˙˙第七類 財產交易所得：一財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本及因取得改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第十四條第一項第七類規定核實認定。」之規定，原告在此提出系爭房屋之成交價額及成本費用如次：Ａ、取得之成本（與俊國公司房屋買賣契約及相關繳款單據如附）：買賣合約（俊國公司）─房屋已繳款五九０、０００元、契稅五五、一七六元、房屋稅五、五０七元、外水／外電費用一八、０七０元、瓦斯裝置費一四、三七０元、代書費一五、九四二元、管理基金一０、０００元，合計七０九、０六五元。Ｂ、成交價額：五三二、一００元（參考台中地方法院八十三年十一月五日房屋買賣契約公證）。Ａ減Ｂ：損失
一七六、九六五元。由上所計可知，系爭房屋之成交價額減除成本費用後為損失一七六、九六五元整，依法並無財產交易所得，何來補稅之核定。
（四）綜上所述，不論是原告退屋與俊國公司（俊國公司以人頭陳永錡名義買回該建築物），抑或本人售屋予陳豐山（俊國公司跳開發票售屋予陳豐山）均為虧損，何來財產交易所得？再者原告已提出購屋、退屋之買賣合約書、自訴八五五號刑事案、三七０號民事訴訟之相關文件，買賣情形之資金流程，並舉出本案尚有人證林開福、陳中全律師、經辦買賣之鄭代書、甚或買受人陳永錡、陳豐山等可供被告查證。按舉證責任之轉換，被告應就原告所舉之事實予以查核，以釐清案情。惟被告怠於職責，僅憑俊國公司之說辭即認定本案係乙○○與陳豐山之買賣行為。試問俊國公司與原告係利害相對人，俊國公司已跳開發票在先，焉會坦承其確屬跳開發票之行徑而承認與乙○○退屋之事實於後？更有甚者，被告受俊國公司誤導，對原告所提之資金流程置之不理，亦未就其他人證、事證予以查明，其辦案心態實有可議之處。本案確屬購屋糾紛所產生的退屋行為。
（五）另對被告之答辯不服之理由說明如下：１、退屋主張之階段：（１）被告在整個審核的過程中，非但未曾要求原告作實地說明，僅願意以電話聯絡，其判斷依據，係參考俊國公司之復函來決定，試問，俊國公司與原告係利害相對人，其說法具客觀性嗎？（２）被告未對原告所提出協議書（乙○○與俊國公司）中的雙方見證律師林開福及陳中全作必要之查證責任。２、乙○○與陳永錡買賣主張之階段：（１）未查證經辦買賣之鄭代書事務所。（２）被告未對俊國公司跳開發票、蓄意逃漏稅捐之行徑作追查，反稱陳永錡為案外人，置原告權益於不顧，有欠公道。（３）被告未盡查證俊國公司交付之二張支票的職責，卻稱買賣契約僅載明第一次付款交付，並無所餘價款之交付記載，實難叫人心服口服。（４）被告稱法院強制執行之利息不能列為取得房屋之費用成本，實為無稽之談。試問當時若不依協議書之內容撤銷告訴（即繳納強制執行之利息），該房屋得以買賣轉移嗎？若此利息支出不能列為房屋取得之成本，那虧損又該列為何種費用？３、乙○○與陳豐山買賣主張之階段：（１）國稅局因採「不動產以登記為要件」，並以台灣台中地方法院八十三年度公字第二九五九六號公證書乙分為證，認定以買賣方式售予陳豐山。原告遂直接且簡單依該公證書所載之買賣總價金額五三二、一００元作為該房屋相關取得成本（七０九、０六五元）之減項，實為交易損失一七六、九六五元。然而被告卻又稱原告無法提出與陳豐山之實際出售價金，致難以核定買賣之實際損益。基於舉證責任之轉換，請被告舉證說明公證書上所載之買賣價額並非當時實際出售價金，否則公證書之買賣金額仍是目前唯一可採信之公證物。（２）被告稱原告所提系爭房屋交易之相關成本費用為七０九、０六五元與原告在訴願時所主張之相關成本三、九０四、二八六元未合。身為稅法機關之被告理應了解前者因俊國公司逃漏稅行徑，故未將土地成本計算於內﹔而後者因俊國公司與乙○○法院訴訟事件，則須將土地、房屋甚至房屋贖回之利息列為取得成本費用。
（六）另被告主張原告所提之購屋取得成本項目中「外水／外電」及「瓦斯設置費用」不得列為成本或費用減除。惟依財政部所得稅法解釋令八三０二０八台財稅第000000000號：「個人出售房屋計算財產交易所得可減除之成本及費用項目」，其成本之認定為「˙˙˙成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、監證或公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非二年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。˙˙˙」，按新建之房屋應申請裝置水、電及瓦斯，而「外水／外電」及「瓦斯設置費用」係申請連接水、電及瓦斯管路之必要費用，若未申請連接水、電及瓦斯管路，則該房屋即無法達到可使用狀態，因此，外水／外電及瓦斯設置費用應屬「購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用」，應列入購屋成本費用。
（七）綜上，本案之實質應為「退屋糾紛」，而非形式所見的「買賣行為」，不應視為財產交易所得或損失，而應以退屋糾紛之實質視之。原告以為此案實為「退屋」，而非買賣，與原告簽訂買賣契約之陳永錡，只不過是俊國公司為完成建物所有權登記，所指定的形式之人頭而已，此可比對八十三年十一月一日乙○○與俊國公司簽訂之協議書及同時間乙○○與陳永錡簽訂之不動產買賣契約書內容，可明顯看出後者不動產買賣契約之行為實來自前者協議書之退屋協定，如：（１）二者內容中所約定交付之方式、金額及台支、本票之票號完全相同。（２）二者之簽訂日、標的物及雙方見證律師完全一致。（３）二者所載之法院訴訟案號完全一樣。而且協議書第三點明確指定，「˙˙˙三、甲方收到陳永錡之前揭房地第二期買賣價款時，甲、乙雙方互相撤回全部刑事自訴案件˙˙˙」，足見陳永錡係俊國公司之人頭戶，也可推論本案係退屋糾紛。因此，本案事實為因退屋糾紛之協議而造成原告之其他損失，並非形式上所看到的買賣行為造成的財產交易損失。基於此點認知，原告遂未於認年度個人綜所稅申報時列報財產交易損失，依常理判斷，在買賣相關證物齊備下，納稅義務人焉有不主張財產交易損失之道理？鈞院若以買賣交付完整性認定乙○○與陳永錡之買賣行為，亦請鈞院參考財政部八十三年一月二十六日台財稅第000000000號函辦理。解釋函令中明確規範個人出售房地如何計算房屋之財產交易損益：「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之個別價格者，應以房地買進及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值佔土地公告現值˙˙˙」，鈞院如能依上述辦法認定，原告依此規定將本案之交易損益情況計算如下，系爭房屋之交易損失金額為九九、七四七元：Ａ、購入總成本費用：三、九０四、二八六元。Ｂ、售出成交總價額：三、八０二、七一一元。Ｃ、實際交易損失金額：Ｃ＝Ａ－Ｂ＝一０一、五七五元。Ｄ、核認交易損失金額：一０一、五七五＊９８˙２％（八十三年房屋／土地公告現值加權比例）＝九九、七四七元。當原告與被告對本案之見解各有主張時，應採「實質課稅原則之精神」給予認定，方能落實公平、正義之課稅原則。請鈞院將本案依「退屋」事實認定，撤銷被告原決定。本案陳永錡為俊國公司原設定之人頭戶，後登記在陳豐山名下，應請俊國公司、陳永錡及陳豐山說明，而不能以系爭房屋形式登記在陳豐山名下，來認定係原告與陳豐山之買賣行為。試問，原告於八十三年十一月一日與俊國公司簽訂協議書，同時又與陳永錡簽訂買賣合約書。豈料，在陳永錡交付款項後，竟於八十三年十一月五日原告又與陳豐山在法院公證買賣契約，同日並將系爭房屋登記在陳豐山名下。試問，原告如何在短短四日當中，收了陳永錡款項卻將系爭房屋賣給陳豐山？倘如此，那為何陳永錡未要求原告交付房屋？由此可知，俊國公司不知何種考量將人頭戶由陳永錡以陳豐山代替之，請庭上明察秋毫。若鈞院依「不動產以登記為要件」認列乙○○與陳豐山之買賣交易，則原告呈請鈞院依財政部賦稅署八十年十一月七日台稅一發第000000000號函，請被告依下列方式提出核課之依據，以維租稅之「實質課稅原則」及「租稅公平原則」：（１）請納稅義務人補具私契及價款收付紀錄。（２）向房屋買受人查明實際售價。（３）比較鄰近房屋或同地段其他房屋成交價格。（４）該房屋向銀行貸款之公證鑑定房屋評價。據此，請求判決原處分、復查決定及訴願決定均撤銷，以維原告權益等語。
三、被告答辯意旨及補充理由略以：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類˙˙˙第七類：財產交易所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第十四條第一項第七類規定核實認定，其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」分別為所得稅法第十四條第一項第七類第一款、第十五條及同法施行細則第十七條之二第一項所明定。次按「八十三年度各地區個人出售房屋未申報或已申報而未能提出符合規定之證明文件者，其財產交易所得標準如次：（一）˙˙˙（三）台灣省：１省轄市：按房屋評定現值之百分之二十計算。」復為財政部八十四年二月八日台財稅第000000000號函所核定。
（二）查原告八十三年度綜合所得稅結算申報時，未申報其配偶乙○○於當年度出售坐落台中市○○區○○里○○路○○○巷○號十樓房屋予買受人陳豐山之財產交易所得，被告乃依首揭法令規定，以查得之台中市稅捐稽徵處契稅查定表、契稅申報書及建築改良物登記簿等資料，按該房屋評定現值五五七、七００元之百分之二十，核定財產交易所得一一一、五四０元，併課原告當年度綜合所得稅。原告不服，主張系爭房屋係其配偶於八十年八月六日向俊國公司購置，惟因該公司有違法行為，於八十三年十一月一日達成退屋協議，訂協議書者為其配偶乙○○與俊國公司之負責人陳一平，此退屋協議並未涉及陳豐山，卻不知為何會變成其配偶乙○○與陳豐山之買賣行為，並無出售系爭房屋之事實；且其配偶乙○○前向俊國建設公司預購系爭房屋已產生相關費用（土地房屋已繳款一、０七０、０００元、法院強制執行款二、六三三、六四六元、契稅五
五、一七六元、房屋稅五、五０七元、外水電費用一八、０七０元、瓦斯設置費一四、三七０元、代書費一五、九四二元、管理基金一０、０００元、律師費七五、０００元及相關規費及雜支六、五七五元）計三、九０四、二八六元，亦為財產交易損失，並無所得云云。本件經被告於九十年八月二十七日以中區國稅法字第０九０００五０二九四號函請原告就其主張已與俊國公司達成退屋協議，且無出售房屋之事實等情事提示具體事證資料供核。嗣經原告檢附其配偶乙○○與俊國公司簽訂之協議書、向俊國公司購買系爭房屋之房屋買賣契約書、原告主張購屋之各項費用支出憑證以及其配偶乙○○與買受人陳永錡簽訂之不動產買賣契約書到局，主張由意外尋獲與買受人陳永錡所簽訂之不動產買賣契約書，該契約書內附帶條件可知悉，乙○○與陳永錡之買賣確係因俊國公司與乙○○之買賣糾紛而產生，且確為財產交易損失等語。經查原告提示之不動產買賣契約書及協議書所載，係原告配偶乙○○與案外人陳永錡之買賣契約書，經原告配偶乙○○與俊國公司協議，買受人陳永錡交付買賣定金二、六三０、０００元之台灣銀行支票予乙○○之代理人林開福律師保管後，乙○○應撤回台中地方法院八十三年附民字第三七號全部附帶民事訴訟事件及八十三年執全十字第一七二三號假扣押強制執行事件，始由林開福律師將上述台銀支票交付乙○○，並於乙○○履行上述約定後，俊國公司同意出具印鑑證明等資料交付乙○○辦理取回假扣押事件之擔保金。惟查該契約書之買受人為陳永錡，而系爭房屋之建築改良物登記簿所載，系爭房屋於八十三年十一月五日經乙○○以買賣方式移轉所有權予陳豐山，兩者顯有未合，且該買賣契約書內之付款表內亦僅載明第一次付款之交付（即定金部分），並無所餘價款之交付記載，亦難認該契約之交易行為是否完成，亦無法知悉被告之配偶乙○○與俊國公司有協議退屋之事實。再者，被告於八十九年十一月二十七日中區國稅法字第八九００六七四０二號函詢俊國公司有關該公司係將系爭房屋出售予乙○○？抑或陳豐山？有無乙○○訴稱房屋買賣協議解約之情事。該公司於九十年七月二十七日函復被告機關，該公司所營建之系爭房屋係出售予乙○○，並未與其解約轉售陳豐山。綜上，原告主張系爭房屋已退屋，並無出售之情事等語尚難採據。又原告雖執詞主張該買賣為財產交易損失，惟原告既無法提示出售系爭房屋予買受人陳豐山之交易成交價額之證明文件資料，被告依財政部核定之標準核定原告配偶財產交易所得一一一、五四０元，揆諸首揭法令規定，並無違誤，復查後乃予維持。原告不服，提起訴願，財政部亦持與被告機關相同之論見，予以駁回。
（三）查不動產物權以登記為生效要件，本件依系爭房屋之建築改良物登記簿所載，系爭房屋於八十三年十一月五日經原告配偶乙○○以買賣方式移轉所有權予陳豐山，且附有買（陳豐山）賣（乙○○，原告配偶）雙方將房屋買賣契約書經台灣台中地方法院公證之八十三年度公字第二九五九六號公證書乙份可稽；另經俊國建設公司查告，確認該公司並未有與乙○○解約，而將系爭房屋轉出售予陳豐山之情事，是以原告一再執詞主張本件為退屋行為，並無買賣事實等情，尚難採據。至於原告提起本訴訟時訴稱系爭房屋交易之相關成本費用為七０
九、０六五元，實際交易為虧損，並無所得乙節，經查與原告提起訴願時所主張之相關成本費用計三、九０四、二八六元未合；且原告尚無法提示其配偶乙○○將系爭房屋出售予建物登記簿謄本上所載之買受人陳豐山之實際出售價金為何，致難以核認系爭房屋買賣交易之實際損益，被告遂依財政部核定之標準核定系爭財產交易所得，如前所述，並無不合。綜上，原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
（四）本案原告配偶乙○○主張其於八十三年度出售系爭房屋之交易對象為陳永錡，有不動產買賣契約書及價款收付紀錄附卷可稽，並非建築改良物登記簿所載之買受人陳豐山，惟被告對於原告配偶八十三年度出售系爭房屋之行為，並未詳查為何買受登記人為陳豐山？便逕依查得之台中市稅捐稽徵處契稅查定表、契稅申報書及建築改良物登記簿等資料，認定系爭房屋買受人為陳豐山，按該房屋評定現值五五七、七００元之百分之二十，核定財產交易所得一一一、五四０元乙節。查本案據被告函詢系爭房屋之買賣交易相對人陳豐山，惟迄未回覆。又不動產物權以登記為生效要件，被告依系爭房屋之台中市稅捐稽徵處契稅查定表、契稅申報書及建築改良物登記簿所載，認定系爭房屋於八十三年十一月五日經原告配偶乙○○以買賣方式移轉所有權予陳豐山，有買（陳豐山）賣（乙○○，原告配偶）雙方將房屋買賣契約書經台灣台中地方法院公證之八十三年度公字第二九五九六號公證書乙份附卷可稽，且原告配偶亦無法提示出售系爭房屋予買受人陳豐山之交易成交價額等證明文件資料，被告遂依財政部核定之標準按該房屋評定現值五五七、七００元之百分之二十，核定原告配偶財產交易所得一一一、五四０元，並無違誤。次據大院九十一年十月二十九日簡字第００一五０號言詞辯論庭上所述，倘依據原告配偶乙○○所主張系爭房屋實際係出售予陳永錡，則被告依據原告配偶所提示與陳永錡簽訂之不動產買賣契約書及相關購入系爭房屋所支付之成本費用等證明文件，又應如何認定系爭交易之財產交易損益？經查原告所提示之不動產買賣契約書及協議書所載，原告配偶乙○○與陳永錡之買賣契約書，係經原告配偶乙○○與俊國公司協議，當原告配偶收到陳永錡所交付之系爭房地買賣價款後，原告配偶與俊國公司雙方即互相撤回全部民刑事訴訟案件。次查原告配偶與陳永錡所簽訂之不動產買賣契約書上所載系爭房地買賣總價款計三、八０二、七一一元，經與原告配偶所提示向俊國公司購入系爭房屋所支付之成本費用等證明文件核對，系爭房屋原始買進之房地總價款三、五五０、０００元（土地款一、六００、０００元及房屋款一、九五０、０００元）、買進系爭房地之相關費用一一九、０六五元（契稅五五、一七六元、房屋稅五、五０七元、外水電費用一八、０七０元、瓦斯設置費一四、三七０元、代書費一五、九四二元及管理基金一０、０００元），及法院強制執行系爭房地所衍生之利息費用一五三、六四六元，共計
三、八二二、七一一元，倘依此協議書所述，本案原告配偶與陳永錡之財產交易係因與俊國公司之協議行為而產生，原告配偶因向俊國公司購入系爭房地支付相關成本費用共計三、八二二、七一一元，而後將系爭房地出售予陳永錡之總價款為三、八０二、七一一元，由此觀之，原告配偶出售系爭房地予陳永錡之約定出售總價款應為承擔原告配偶因向俊國公司購入系爭房地所支付之相關成本費用，是倘本案依原告配偶所主張之交易行為認定，應無產生財產交易所得之情形。然原告配偶所稱出售系爭房地予陳永錡之交易行為並未完成不動產登記交付要件，被告尚難以採據原告配偶所訴稱與陳永錡之買賣行為，致難以此核認系爭房屋買賣交易之實際損益，被告遂依財政部核定之標準核定系爭財產交易所得，如前所述，並無不合。基上論結，本件原處分及訴願決定並無違誤，請求判決駁回原告之訴等語。
四、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：˙˙˙
七、在中華民國境內財產交易之增益。˙˙˙」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：˙˙˙第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。˙˙˙」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」、「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第十四條第一項第七類規定核實認定，其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」分別為所得稅法第二條第一項、第八條、第十四條、第十五條及同法施行細則第十七條之二第一項所規定。
五、本件被告以原告八十三年度綜合所得稅結算申報時，未申報其配偶乙○○於當年度出售坐落台中市○○區○○里○○路○○○巷○號十樓房屋予買受人陳豐山之財產交易所得，因原告無法提示出售系爭房屋予買受人陳豐山之交易成交價額之證明文件資料，遂依財政部核定之標準核定原告配偶財產交易所得一一一、五四０元，合併認定原告八十三年綜合所得總額為一、八五一、九一九元，應補稅額
一四、七六五元，固非無據。
六、惟按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」為行政程序法第九條所規定。則稅捐稽徵機關之調查，應以客觀公正之態度，不得以偏向國庫之態度調查，且對有利當事人之情況，應加以調查，始能正確查明稅捐債務請求權是否存在及其金額，進而達成公平合法之課稅，此並可參照改制前行政法院七十九年判字第四七一號判決：「稅捐稽徵機關對於納稅義務人違規之事實應負舉證之責，苟不能確切證明其違規之行為，即其違規之事實並不明確時，尚不得以推臆之詞為核課補稅之依據。」之意旨。本件原告主張原告之配偶乙○○於八十年八月六日預購俊國公司系爭房屋，爾後發生糾紛，原告拒絕交屋，當時俊國公司未經原告辦理交屋，但為辦理貸款，私下將該房屋登記在原告之配偶乙○○名下，並查封該標的物，嗣原告循法律途徑於八十三年提出自訴第八五五號刑事案及第三七０號民事訴訟，終因俊國公司同意以第三人陳永錡名義買回，雙方並依約撤回民、刑事告訴。上述事實並經原告提出陳永錡與乙○○之買賣契約書，付款交付紀錄（第一次付款：二百六十三萬元、台銀台中分行、支票號碼、ＢＥ0000000、到期日八十三年十一月一日。第二次付款：一百一十七萬二千七百一十一元、由俊國公司委任律師交付兌現日期為八十三年十一月二十八日之支票一張，以換回同額之本票兩張（票號ＴＳＮ0000000及１６１９３１），該支票並於同時間兌現於原告開立之第五信用合作社儲蓄部活儲帳號０２─０５─０５０９５５─６。）、付款台支、本票影本、及在場見證律師林開福律師、陳中全律師、經辦買賣之鄭代書、系爭土地買賣關係人陳永錡、陳豐山等證據可供被告查證。被告未就原告上揭舉證查核，逕謂被告已就原告主張向俊國公司函查，經該公司函覆所營建之系爭房屋係出售予乙○○，並未與其解約轉售陳豐山，以此否定原告主張，惟查俊國公司係屬本案系爭建物買賣之利害相對人，一般而論，其為規避稅捐，必為有利於己之答覆（此恰不利於原告），則其答覆是否可採，容有諸多疑義。再者，被告於其他相關人證、事證非不能調查之情況下，卻於去函本案系爭房屋之買賣交易相對人陳豐山，遲未獲回覆情形下，即遽認定原告主張不可採，其認定事實顯有不依據證據之違誤。又查依原告所提八十三年十一月一日乙○○與俊國公司簽訂之協議書及同時間乙○○與陳永錡簽訂之不動產買賣契約書內容相互對照，二者內容中所約定交付之方式、金額及台支、本票之票號完全相同，且二者之簽訂日、標的物及雙方見證律師完全一致，抑且二者所載之法院訴訟案號完全一樣，而協議書第三點復載明「˙˙˙
三、甲方收到陳永錡之前揭房地第二期買賣價款時，甲、乙雙方互相撤回全部刑事自訴案件˙˙˙」等語，被告卻以該契約書之買受人為陳永錡，而系爭房屋之建築改良物登記簿所載，系爭房屋於八十三年十一月五日經乙○○以買賣方式移轉所有權予陳豐山，兩者顯有未合，且該買賣契約書內之付款表內亦僅載明第一次付款之交付（即定金部分），並無所餘價款之交付記載，亦難認該契約之交易行為是否完成，亦無法知悉被告之配偶乙○○與俊國公司有協議退屋之事實，並未進一步查明資金流程及相關人證、事證，顯與卷內資料所呈之事實有所不符。
又被告認原告於八十三年十一月一日與俊國公司簽訂協議書，同時又與陳永錡簽訂買賣合約書，在陳永錡交付款項後，八十三年十一月五日原告又與陳豐山在法院公證買賣契約，同日並將系爭房屋登記在陳豐山名下，則為何陳永錡未要求原告交付房屋？以上諸點未見被告說明何以原告主張為不可採之理由，遽行認定，顯見被告未盡查證之責。
七、次按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」為民事訴訟法第二百七十七條所規定，並為行政訴訟法第一百三十六條所準用。查稅捐之繳納義務為公法上之債務關係，就稅捐債務成立之舉證責任應由被告機關負擔，亦即稅捐主體、稅捐客體、歸屬、稅基及稅率等稅捐構成要件事實之存在，原則上均應由被告機關負舉證責任。本件財產交易所得之課稅基礎，經被告查得系爭房屋之建築改良物登記簿所載，系爭房屋於八十三年十一月五日經原告配偶乙○○以買賣方式移轉所有權予陳豐山，且附有買（陳豐山）賣（乙○○，原告配偶）雙方將房屋買賣契約書經台灣台中地方法院公證之八十三年度公字第二九五九六號公證書可稽，查不動產物權以登記為生效要件，被告據以認定原告配偶財產交易所得一一一、五四０元，固非全無所憑。惟基於租稅法定主義及舉證責任法則，課徵財產交易所得稅，須有財產交易所得始足當之，縱具備登記權利外觀效力，可推定財產交易買賣雙方相對人，倘有其他事證證明為第三人所為，仍可推翻前開論斷，改論為第三人所為或與他人成立其他法律關係，始符合租稅法定主義及實質課稅原則。本件既經原告說明俊國公司系爭房屋處理往返經過，並提出與俊國公司就系爭房屋買回事宜達成之協議書、第三人陳永錡簽發票號ＢＥ0000
000、金額二百六十三萬元之臺灣銀行台中分行支票一紙、票號ＴＳＮ0000000、ＴＳＮ0000000，金額各為一百萬元、十七萬二千七百一十一元之本票二紙為證，核與所述事實尚無不符，被告復無其他反證可資推翻，則原告主張與俊國公司間就系爭房屋達成退屋協議，而以第三人陳永錡名義買回之事實，洵堪信為真實。則依原告所提原告配偶與陳永錡所簽訂之不動產買賣契約書、與俊國公司間簽定之協議書上所載及票據金額可知，系爭房地買賣總價款計三、八０二、七一一元，另向俊國公司購入系爭房屋所支付之成本費用等證明文件核對，系爭房屋原始買進之房地總價款三、五五０、０００元（土地款一、六０
０、０００元及房屋款一、九五０、０００元）、買進系爭房地之相關費用一一
九、０六五元（契稅五五、一七六元、房屋稅五、五０七元、外水電費用一八、０七０元、瓦斯設置費一四、三七０元、代書費一五、九四二元及管理基金一０、０００元），及法院強制執行系爭房地所衍生之利息費用一五三、六四六元，共計三、八二二、七一一元。又因本案原告配偶與陳永錡之財產交易係因與俊國公司之協議行為而產生，原告配偶因向俊國公司購入系爭房地支付相關成本費用共計三、八二二、七一一元，而後將系爭房地出售予陳永錡之總價款為三、八０
二、七一一元，依前揭所得稅法第十四條規定，原告配偶出售系爭房地予陳永錡之約定出售總價款應為承擔原告配偶因向俊國公司購入系爭房地所支付之相關成本費用，則於交易價額減除相關成本費用後，應無產生財產交易所得之情形，自無課徵財產交易所得稅之稅基存在，則本件被告核定原告八十三年度有財產交易所得一一一、五四０元之處分即有違誤，訴願決定予以維持，亦有未合，原告訴請撤銷，非無理由。應由本院將原處分（復查決定）及訴願決定一併撤銷，由被告另為適法之處理，並不經言詞辯論為之。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項後段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 二十七 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 二十七 日
法院書記官 黃 靜 華