臺中高等行政法院判決 九十一年度簡字第九七號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年二月二十六日台財訴字第○九一一三五一一○八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國八十四年間將其所有坐落台中縣○○鎮○○路○號房地出租予裕宗汽車股份有限公司（以下簡稱裕宗公司）營業使用，並於申報當年度綜合所得稅時，申報租賃收入三四八、四八○元，租賃所得一九八、六三四元，經被告所屬東山稽徵所初查以原告申報租賃所得，顯較當地一般租金為低，遂依當地一般租金標準設算原告租賃所得為二○八、三一二元（即調增租賃所得九、六七八元），核定原告八十四年度綜合所得總額為一、九四○、五八九元，應退稅額一三、○○三元，原告不服，主張核認租金過高，設算租金與實際不合等情，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按土地法第九十七條第一項及前行政法院七十九年九月份評事聯席會議所作決議：「稽徵機關依所得稅法第十四條第一項第五類依照當地一般租金調整計算租賃收入時，如其調整結果超過土地法第九十七條第一項限制時，就其超過部分之課稅，應以能證明出租人有此項實現收入者為限。」則被告所核定租金已超過申報總年價年息百分之十，被告應舉證證明原告有此項實現收入。另被告主張沙鹿稽徵所查明系爭租賃標的物鄰近租金平均為每月每坪九二一元，財政部核備之標準租金為每月每坪五六○元云云，惟本件發生時間為八十四年，被告未說明調查時間為何，因經濟之變異及城市發展之影響，自難比較。且被告亦未提出其實地調查鄰近房屋之書面資料，使原告無從加以審閱防禦，有違當事人平等原則。
二、所得稅法第十四條第一項第五類第五款規定授權稽徵機關得調整計算租賃收入，實已侵犯憲法第十五條保障財產權之規定，且國民若確實申報租賃收入，而稽徵機關卻逕行調高，亦違反實質課稅原則，且此一法律限制國民財產權尚難謂符合憲法第二十三條比例原則之規定，自應不予援用。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件原告於八十四年一月至十二月將其所有坐落台中縣○○鎮○○路○號持分為百分之四十四之房地，出租予裕宗公司營業使用，並於申報當年度綜合所得稅時，申報租賃收入三四八、四八○元（每月每坪一○六‧八元），租賃所得一九八、六三四元，經被告初查以原告申報租賃收入，顯較當地一般鄰近租金（每月每坪介於五八六元至一、一七三元之間）為低，遂依報經財政部核備之該年度當地一般租金標準（每月每坪五六○元），依原告持有比例，設算原告租賃所得為二○八、三一二元，即調增租賃所得九、六七八元，併課原告八十四年度綜合所得稅，於法尚無不合。
二、另原告申報出租持有之房地之租金收入為三四八、四八○元，據台中縣稅捐稽徵處沙鹿分處查證後回報資料，依土地法第九十七條第一項所計算之租金收入為三
三七、八七五元，則原告實際取得租金，顯已高於土地法第九十七條第一項所計算之租金。而所得稅法第十四條第一項第五類第五款規定之立法理由，係鑒於社會經濟發展結果，房屋所有權人與承租人每藉故約定無租金，藉以規避稅負，而造成不公平現象，為簡化稽徵作業及避免擾民，遂明定將財產借予他人使用，如供營業或執行業務者使用，稽徵機關即得參照當地一般租金調整計算租賃收入，原告所稱違反憲法第十五條及第二十三條之規定，顯然對相關法律立法意旨及理由有所誤解。
理 由
一、原告未於言詞辯論期日到場，又無民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而判決，合先敘明。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第五類：租賃所得及其權利金所得：凡以財產出租之租金所得，．．．一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額．．．五、財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」、「本法第十四條第一項第五類第四款及第五款所稱當地一般租金，由當地主管稽徵機關查明報由省（直轄市）主管稽徵機關核定，並送財政部備查。」，為行為時所得稅法第十四條第一項第五類第一款、第五款及行為時同法施行細則第十六條第三項所分別明定。次按「八十三年度財產租賃收入、必要損耗及費用標準：固定資產：必要損耗及費用減除百分之四十三」，亦經財政部八十四年一月十八日台財稅第000000000號函核定在案。又「綜合所得稅租賃所得設算核定案件，納稅義務人如有異議時，稽徵機關應實地調查鄰近房屋之租金作為核課之依據，即將設算租金與鄰近租金比較，高時改課，低時維持原核定」及「土地法第九十七條第一項規定，城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限；上述條文所稱『房屋』，係指供住宅用之房屋而言，前經內政部七十一年五月二十二日七十一台內地字第八七一○三號函釋有案。稽徵機關依所得稅法第十四條第一項第五類規定設算租金時，可參照上開內政部函釋意旨辦理。」亦經財政部賦稅署七十七年十一月九日台稅一發第000000000號、財政部八十一年九月二十九日台財稅第000000000號函釋有案。
三、本件原告訴稱：依前行政法院七十九年九月份評事聯席會議所作決議：「稽徵機關依所得稅法第十四條第一項第五類依照當地一般租金調整計算租賃收入時，如其調整結果超過土地法第九十七條第一項限制時，就其超過部分之課稅，應以能證明出租人有此項實現收入者為限。」則被告機關所核定租金已超過申報總年價年息百分之十，被告應舉證證明原告有此項實現收入。並稱所得稅法第十四條第一項第五類第五款，逕行調高租賃所得之規定，已侵犯憲法第十五條保障國民之財產權及第二十三條比例原則，應不予援用，又被告對於本件租金之比較，其調查取樣及比較基準有可疑及未詳盡之處等云。
四、按土地法第九十七條，考其立法意旨，在於安定民居，防止暴利並兼顧無住屋者居住之權益，是內政部七十一年五月二十二日七十一台內地字第八七一○三號函釋，僅供住宅用之房屋，始有土地法第九十七條第一項房屋租金最高限額限制之適用；至首揭所得稅法第十四條第一項第五類第五款，其立法理由，係鑑於社會經濟發展結果，房屋所有權人與承租人每以約定較低之租金，藉以規避稅負，稽徵機關原可逕行實地調查，核定實際之租金數額，惟此逐項調查工作可能造成納稅義務人不便或苛擾情事，為減化稽徵作業，遂增定上開第五款，明定約定之租金顯較當地一般租金為低者，稽徵機關即得參照當地一般租金調整計算租金收入。從而土地法第九十七條第一項及所得稅法第十四條第一項第五類第五款，其立法目的，原係分別基於私法上保護經濟弱者及公法上公平合理課稅之不同政策衡酌，前者對租金限制係為保護承租人免受剝削，後者係針對出租人核實課稅，避免其規避稅負，兩者立法目的及適用對象均不相同。次查土地法第九十七條第一項租金最高額之限制，如未按房屋使用情形（住宅用、營業用）加以區分，均准一體適用，未免失之寬縱；因出租住宅用之房屋，在於滿足基本之住居需求，而出租作為營業使用之房屋，在於追求營業上之利潤，承租人所支付之租金，不僅為使用房屋之對價，且包含營業利益之對價及此一地段繁華之利益在內，當非普通住宅用房屋之承租可比，自不應受土地法第九十七條第一項房屋租金最高額限制之拘束（最高法院五十四年台上字第一五二八號判例意旨參照），方能符合社會公平正義及正確反應租金市場實情。否則高人潮及商機之地段，如市中心區及百貨商場之攤位，其租金如仍應受土地法該條之限制，將嚴重悖離社會經濟事實，及限縮商場上之交易動態，終非現在經濟高度發展之途。是本件系爭房屋當時係由原告出租予予裕宗公司營業使用，為兩造所不爭執，則系爭房屋既供營業使用，自不受土地法九十七條第一項規定之限制。是原告主張所得法有關逕行調高租賃所得之規定，有違憲法保障國民財產權及比例原則，自不足取。至原告所引前行政法院七十九年九月份評事聯席會議所作決議：「稽徵機關依所得稅法第十四條第一項第五類依照當地一般租金調整計算租賃收入時，如其調整結果超過土地法第九十七條第一項限制時，就其超過部分之課稅，應以能證明出租人有此項實現收入者為限。」，惟此決議意旨並未區分房屋為住宅或營業用之使用情形，，又該院亦未有與此相關之判例可資參照，自無拘束本案之效力，併予敘明。
五、綜上所述，原告之主張既不可採，被告初查依前揭法律規定及函釋意旨，以原告申報租賃收入，顯較當地一般鄰近租金（每月每坪介於五八六元至一、一七三元之間）為低，遂依報經財政部核備之該年度當地一般租金標準（每月每坪五六○元），又依原處分卷十五至廿二頁，被告所屬沙鹿稽徵所查詢之資料，已分別指明系爭房屋鄰近房屋坐落地點、坪數、出租月份及租金，並無原告所指調查取樣及比較基準有可疑及未詳盡之處，再依原告持有之比例，設算原告租賃所得為二○八、三一二元，即調增租賃所得九、六七八元，併課原告八十四年度綜合所得稅，並無違誤之處，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第二百十八條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，民事訴法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 七 月 四 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 七 月 四 日
法院書記官 詹 靜 宜