臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第二○三號
原 告 俊聯建設股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 臺中市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因房屋稅事件，原告不服臺中市政府中華民國九十一年二月四日府行訴字第○九一○○一八二○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告所有坐落台中市○區○○里○村路○段○○○號十四樓之三等一三八戶房屋，經被告核定營業用稅額新台幣（下同）五九五、八九０元，非住家非營業用稅額五七
八、二五四元，合計八十九年度房屋稅一、一七四、一四四元。原告不服，主張地下
二、三層樓係作為防空避難室兼停車場、機械房、發電室、蓄水池等多項功能使用，且停車場亦僅地下二層供營業使用，除該部分外，亦應免房屋稅，申經復查，被告機關，以本件地下二層、三層係作為停車場使用，按非住非營課稅並無違誤，未予變更，原告提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告訴之聲明：原告未於言詞辯論期日到場，據其以前到場之聲明為請求判決原處分及訴願決定均撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨略以﹕
（一）按「地下室設置儲水庫、消防栓、發電機、變電室等設備，如查明確非地上各層營利事業單位為本身業務需要而設置者，參照財政部六六台財稅第三一二五０號函﹕「各類建築物地下室僅利用原有空間設置機器房、抽水機等使用，而非營業用者，均應予免徵房屋稅。」之規定免徵房屋稅，否則，應依營業用稅率課徵房屋稅，為台北市稅捐處７４˙０７˙２３北市稽財丙字第七一三八二號函所明定。故商業大樓其在地下室所設置之儲水庫、消防栓、發電機˙˙˙等公設，只要查明確非地上各層之營利事業單位為本身業務需要而設置者，依上開釋令之規定，即應准予免徵房屋稅，殆無疑義。又關於房屋稅之課徵，係根據房屋之用途別及各用途別之實際使用面積分別免徵房屋稅及適用不同的稅率，凡此觀諸房屋稅條例第五條、第十四條、第十五條及財政部６６˙０２˙２６台財稅第三一二五０號函修訂各類建築物地下室房屋稅徵免原則第二款規定﹕「各類建築物地下室如有供營業、辦公或住家用者，應按實際使用面積分別依有關稅率課徵房屋稅。」自明。
（二）經查本件系爭大樓地下二、三層房屋，其中一部份係作為防空避難室兼停車場使用，另一部份係作為機械房、發電室、蓄水池、污水池、消防排煙設備、機電室、電錶箱等項公共設施使用，而上列不同用途之房屋，均由磚牆隔間，各自獨立，無法合併使用。尤其上列公共設施經查明確非地上各層營利事業單位為本身業務需要而設置者，故依首揭釋令之規定，該等公共設施自應准予免徵房屋稅。退步而言，即使停車場部份應予課徵房屋稅，亦應僅以停車場實際使用面積為限，列入課稅範圍，但被告竟將地下二、三層全部面積包括上述不屬於停車場之公共設施面積，一併納入課稅，自有未合。
（三）次就停車場部份而言，本件系爭地下二、三層停車場係屬大樓公共設施之一，為大樓四百多位區分所有權人所分別共有。又地下二層停車場，雖有對外開放營業，但只限於週六及週日兩天。因本地區平日人車稀少，對外開放營業尚無實益。至於地下三層停車場，自始即免費提供本大樓區分所有權人停車使用，故基於「核實課稅」原則，若停車場應課徵房屋稅，亦應只限於地下二層之週六和週日二天。然被告非但將原不屬於停車場之公設面積列入課稅範圍，核有未合，已如前述外，而且也將地下三層停車場納入課徵，尤不無違誤。
（四）再查地下二層及地下三層在建築設計上固屬同一出入口，但原告為加強停車管理及區分各層樓之用途，已在地下二層通往地下三層停車場之車道上設有管制招牌，明顯標示地下三層停車場只限本大樓區分所有權人使用。原告對此已盡管制之能事，被告實不能僅以一次派員停車於地下三層，因未被停車場管理人員勸阻，即率認系爭地下二、三層停車場未作區分使用，因而應將地下二、三層全部面積列入課稅範圍。
（五）另查本大樓之機械房、機電室˙˙˙等項設備，係屬全棟大樓之公共設施，既非地上各層營利事業單位為本身業務需要而設置者，更非專屬於地下二、三層停車場之附屬設備，故被告聲稱其為收費停車場之附屬設施云云，容有誤解，併此陳明。
（六）綜上所陳，本案被告暨訴願決定機關，認事用法，均有違誤，懇祈賜予判決如訴之聲明等語。
二、被告答辯意旨略以﹕
（一）按「房屋稅，以附著於土地之各種房屋及有關增加該房屋使用價值之建築物為課徵對象。」為房屋稅條例第三條所明定。又「一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機械房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費，而非營業者，均應予免徵房屋稅。
二、˙˙˙三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」為財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五０號函釋在案。
（二）本件原告所有坐落台中市○區○○里○村路○段○○○號十四樓之三等一三八戶房屋，經本處核定營業用稅額五九五、八九０元，非住家非營業用稅額五七
八、二五四元，合計八十九年度房屋稅一、一七四、一四四元，原告不服，主張系爭大樓之地下室二、三層係作為防空避難室兼停車位、機械房、發電室、蓄水池、機電室、電錶箱等多項用途使用，並非全部面積作為停車場使用，迄八十六年底地下二層停車場部分始由該大樓管理委員會以「中星停車場」名義向本處申請設籍課稅後對外開放營業。地下三層停車場部分迄今仍免費提供大樓區分所有權人停車使用，又上述機械房、發電室、蓄水池、機電室等設備為大樓之公共設施，確非地上各層營利單位為本身業務需要而設置。此外本大樓地下一層亦有部分面積設有機械房、消防安全管控室等設施，同屬大樓公共設施之一等，請求免分擔該部分房屋稅云云，申經本處復查決定以，系爭房屋地下二、三層均為停車場，地下二層入口處設有「中星停車場」收費取票機及收費員按車收費，且地下二、三層相通未區隔，車輛進出僅收費站惟一出入口，按車收費每小時平常日四十元、假日六十元，抑或包月承租每月租金三、五００元（聯絡電話0000000），同為廣三百貨公司特約停車場，週六、日及國定假日憑該公司購貨發票消費滿五００元則可於系爭房屋停車場停車抵費一小時，如未消費則需按時計費，以上無論按時計費、包月承租或憑廣三百貨購貨發票抵用者，各車主均可隨意自由選擇停放系爭房屋地下二、三層之停車位，並未限制停車樓層或停車位置，經於八十九年十二月六日現場實地勘查時，將其車輛停放該地下三層之停車場，有收費收據為證，足證地下二、三層之停車場顯非免費停車；又地下二、三層既屬供作營業用收費停車場，則其中作為機械房等設施部分，與首揭財政部函釋免徵房屋稅規定之要件不符等由，遂駁回其復查之申請。原告仍表不服，復執前詞外，並稱系爭房屋地下二、三層非完全作為停車場使用，其非作停車場使用之公共設施面積，依規定應屬免稅，有台北市稅捐稽徵處七十四年七月二十三日北市稽財丙字第七一三八二號函可參照云云，訴經台中市政府訴願決定，除持與本處相同之論見外，並以本棟大樓依使用執照所載各層用途，地下一層為超級市場，地下二層為停車空間，地下三層為防空避難室兼停車空間、地上三至十四層均為商場，全棟大樓均提供商業使用。就地下一層部分，該部分係由訴願人及其他區分所有權人以主建物登記方式分別共有，而有關消防控管及機械室等公共設施由該地下層一一六戶區分所有權人分攤，地上樓層所有人並未分攤。而該地下一層部分既係提供營業使用，即非前揭函釋所謂大樓公共設施範圍，應依其使用狀況或使用執照所載使用用途核課。而該處原為美食街現已停業空置，依房屋現值核計表所載，原處分機關以非住家非營業用稅率核課房屋稅並無違誤。又訴願人主張該大樓管理委員會於地下二層以「中星停車場」名義申請設籍課稅對外營業，後才提供為廣三百貨之特約停車場，主張應以開放日期及時間為準，另地下三層係提供區分所有權人免費停用，無營業情形應予免稅等。然查依財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五０號函結論以：三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。該停車場其營業之事實訴願人亦未否認，而地下二層及地下三層停車場並未區分使用，收費入場後亦未限制停車樓層及停車位置，亦經原處分機關查證屬實。則供作營業用收費停車場，及其附屬機械、電力設施部分，與前開財政部函釋僅提供停車使用而無收費或出租免徵房屋稅規定之要件不符。原處分機關據此按非住家非營業用稅率核課地下二、三層之房屋稅，於法並無不合等由，遂駁回其訴願。
（三）原告提起行政訴訟，訴稱﹕（１）系爭房屋之地下二、三層係作為防空避難室兼停車位、機械房、發電室、蓄水池、機電室、電錶箱等多項用途使用，該不同用途之房屋均由磚牆隔間，各自獨立，無法合併使用，尤其上列公共設施經查明確非地上各層營利事業單位為一身業務需要而設置者，故該等公共設施自應准予免徵房屋稅。亦即應僅以停車場實際使用面積為限，列入課稅範圍，但被告竟將地下二、三層全部面積包括不屬於停車場之公共設施面積，一併納入課稅，自有未合。（２）地下二層停車場雖有對外開放營業，但只限於週六及週日二日，至地下三層停車場，自始即免費提供本大樓區分所有權人停車使用，故基於「核實課稅」原則，若停車場應課徵房屋稅，應只限於地下二層之週六及週日二天等語。查系爭房屋地下二、三層均為停車場，地下二層入口處設有「中星停車場」收費取票機及收費員按車收費，且地下二、三層相通未區隔，車輛進出僅收費站惟一出入口，按車收費每小時平常日四十元，假日六十元，抑或包月承租每月租金三、五００元（聯絡電話0000000），同為廣三百貨公司特約停車場，週六、日及國定假日憑該公司購貨發票消費滿五００元則可於系爭房屋停車場停車抵費一小時，如未消費則需按時計費，以上無論按時計費、包月承租或憑廣三百貨購貨發票抵用者，各車主均可隨意自由選擇停放系爭房屋地下二、三層之停車位，並未限制停車樓層或停車位置。按「營業人˙˙˙應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記」「營業人依第二十八條申請營業登記之事項有變更˙˙˙或廢止時，均應於事實發生之日起十五日˙˙˙向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記」「營業人暫停營業，應於停業前向主管稽徵機關申報核備」分別由加值型及非加值型營業稅法第二十八條、三十條及三十一條就營業之設立、歇業及停業為明文規定。依此規定可知，「營業」乃期間之觀念。即營業開始至歇業或停業之期間，皆足謂之，至期間內經營者自行訂定不對外營業之時間，諸如晚間或週休數日等，均不影響該期間營業之事實。經查系爭停車場業於八十四年十二月十九日以「中星停車場」名義辦竣營業登記，登記營業項目為停車場業務之經營，營業地址為本市○村路○段○○○號地下二至三樓，另為究明實情，本處人員除前於八十九年十二月六日曾現場瞭解外，復於非屬週六、週日之九十一年一月十日（星期四）前往，將車輛停放該地下三層之停車場，並取有繳交停車費四十元之收據，均未見有警衛言明係住戶專屬停車場所，他人不得駛入並攔阻者，足證地下二、三層之停車場平時即對外開放，地下三層亦非經管制作為住戶免費停車專用；地下二、三層既屬供作營業用收費停車場，則其中作為機械房等設施部分，與首揭財政部函釋免徵房屋稅規定之要件不符。準此，系爭房屋依使用執照所載各層規劃之用途為：地下一層超級市場、地下二層停車空間、地下三層防空避難室兼停車空間、地上三至十四層均建造作為商場。實際委諸使用除地上層設有吸引力百貨、萬泰金融股份有限公司、豪意三溫暖等營業商號外，地下二、三層又有按車收費或出租供停車使用等對外營業情形，全棟既屬商業大樓，供作商場、百貨等商業目的使用，與一般住家使用並不相同，凡此均與首揭財政部函釋需原有空間「僅」設置機械房、抽水機或供停車使用之地下室並未收費或出租等適用之要件顯不相符，自不得免徵房屋稅。末按台北市稅捐稽徵處七十四年七月二十三日北市稽財丙字第七一三八二號函規定：「˙˙˙二、本案房屋所設置之設備，如查明確非地上各層營利事業單位為本身業務需要設置者，參照財政部六六台財稅第三一二五０號函：『各類建築物地下室僅利用原有空間設置機械房、抽水機等使用，而非營業用者，均應予免徵房屋稅。』之規定免徵房屋稅。否則，應依營業用稅率課爭房屋稅。」依其意旨，適用此類案件免徵房屋稅之要件，除地下室之機電房、蓄水池等設備非屬地上各層營利事業單位為本身業務需要設置外，尚需符合財政部函釋「僅」利用原有空間設置機械房、抽水機等使用，而非營業用者之規定，對照本案地上層設有豪意三溫暖，其業務性質均與地下室設備之使用有密切關連者，且未具前揭財政部函釋規定之要件，自亦不生扞格，併予敘明。
（四）綜上，原告主張無理由，請判決如被告之聲明等語。理 由
一、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百八十六條第一項所列各款情形，爰依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
二、按「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形﹔其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。」為房屋稅條例第三條及第七條所明定。又「一、各類建築物地下室僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分攤水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。˙˙˙三、各類建築物地下室供停車使用而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」財政部六十六年二月二十六日台財稅字第三一二五０號函釋有案，此函釋與房屋稅條例第三條、第七條規定並不相違，本件自得予以援用。
三、本件原告所有坐落台中市○區○○里○村路○段○○○號十四樓之三等一三八戶房屋，經被告核定八十九年度營業用稅額五九五、八九０元，非住家非營業用稅額五七八、二五四元，合計八十九年度房屋稅一、一七四、一四四元。原告不服，循序提起本件行政訴訟主張，系爭房屋之地下二、三層係作為防空避難室兼停車位、機械房、發電室、蓄水池、機電室、電錶箱等多項用途使用，該不同用途之房屋均由磚牆隔間，各自獨立，無法合併使用，尤其上列公共設施經查明確非地上各層營利事業單位為一身業務需要而設置者，故該等公共設施自應准予免徵房屋稅，亦即應僅以停車場實際使用面積為限，列入課稅範圍﹔又地下二層停車場雖有對外開放營業，但只限於週六及週日二日，至地下三層停車場，自始即免費提供本大樓區分所有權人停車使用，故基於「核實課稅」原則，若停車場應課徵房屋稅，應只限於地下二層之週六及週日二天等語資為爭議。
四、經查系爭房屋為地下三層、地上十四層大樓，其各層用途為﹕地下一層超級市場、地下二層停車空間、地下三層防空避難室間停車空間、地上一層及二層超級市場、地上三層至十四層均為商場，突出物一層為梯間、機械室、水塔、廣告塔等項，有使用執照附於原處分卷可稽。系爭房屋除地上層設有吸引力百貨、萬泰金融股份有限公司、豪意三溫暖等營業商號外，地下層樓又有按車收費或出租供停車使用等對外營業情形。則該棟大樓係一商業大樓，供作商場、超級市場等商業目的使用，與一般住家使用並不相同。再查，系爭房屋地下二、三層均為停車場，於八十四年十二月十九日以「中星停車場」名義申請營利事業登記，有營利事業設立登記查驗表及統一、稅籍編號附卷可稽。被告主張系爭房屋地下二、三層相通並未區隔，均為停車場，地下二層入口處設有「中星停車場」管理收費站，有指揮人員，並貼有週一至週五每小時四十元，週六、日例假日每小時六十元、每月租金三、五００元，同有廣三百貨公司特約停車場，週六、日及國定假日憑該公司購貨發票消費滿五００元則可抵該系爭大樓停車場停車費一小時等字樣，另據被告派員於八十九年十二月六日（星期三）、九十一年一月十日（星期四）實地勘查前情屬實，亦有被告提出之現場照片三張及停車收據附於原處分卷可稽，參諸系爭房屋地下二、三層係於八十四年十二月十九日已以「中星停車場」申請營利事業登記，且迄八十九年房屋稅開單課徵時，原告亦未依房屋稅條例第七條之規定向主管稽徵機關即被告申報變更使用情形，則被告認定該房屋地下二、三層樓於課徵八十九年度房屋稅期間係作為收費停車場使用，對於該項課稅事實之認定，並無違經驗及論理法則。原告辯稱系爭房屋地下三層之停車場係僅免費提供大樓區分所有權人停車使用，並未對外營業收取費用乙節，除與上開營利事業登記不合外，另於本件訴訟中所提出之照片，系爭房屋地下二、三層間之車道置有拒馬一只，其上標示「本地下三層為大樓區分所有權人專用停車區，嚴禁外人停放」，但依照片內容顯示該車道為雙向車道，此拒馬為臨時性放置，且照片並無拍攝日期，難認原告於八十九年間確有將系爭房屋地下二層及三層區隔為二種不同之停車區域使用，自難以此照片為有利原告之證明，原告應自負無法舉證之不利益。至原告另援引台北市稅捐稽徵處七十四年七月二十三日北市稽財丙字第七一三八二號函釋主張系爭房屋之地下二、三層係作為防空避難室兼停車位、機械房、發電室、蓄水池、機電室、電錶箱等多項用途使用，該不同用途之房屋均由磚牆隔間，各自獨立，無法合併使用，尤其上列公共設施經查明確非地上各層營利事業單位為一身業務需要而設置者，故該等公共設施自應准予免徵房屋稅，亦即應僅以停車場實際使用面積為限，列入課稅範圍部分等語；經查台北市稅捐稽徵處七十四年七月二十三日北市稽財丙字第七一三八二號函內容為：「˙˙
˙二、本案房屋所設置之設備，如查明確非地上各層營利事業單位為本身業務需要設置者，參照財政部六六台財稅第三一二五０號函：『各類建築物地下室僅利用原有空間設置機械房、抽水機等使用，而非營業用者，均應予免徵房屋稅。』之規定免徵房屋稅。否則，應依營業用稅率課爭房屋稅。」，依其意旨，適用此類案件免徵房屋稅之要件，除地下室之機電房、蓄水池等設備非屬地上各層營利事業單位為本身業務需要設置外，尚需符合首揭財政部六十六年二月二十六日台財稅字第三一二五０號函釋所謂之「僅」利用原有空間設置機械房、抽水機等使用，而非營業用者之規定，惟對照系爭房屋地上層設有豪意三溫暖，其業務性質均與地下室設備之使用有密切關連，且本件系爭房屋地下二、三層既作為收費停車場使用，自不可能「僅」係就原有空間設置機器房、抽水機等，自無得適用上開台北市稅捐稽徵處七十四年七月二十三日北市稽財丙字第七一三八二號函及財政部六十六年二月二十六日台財稅字第三一二五０號函釋，免徵房屋稅之餘地。
又系爭房屋地下二層、三層為原告所有，被告予以按非住家非營業核課房屋稅，亦無扣除是否供作公共設施使用部分面積之必要，再者，所謂「營業」乃係期間之觀念，即自營業開始迄歇業或停業之期間，皆屬之，至期間內經營者自行訂定不對外營業之時間，諸如夜間或例假日等，均不影響該期間內營業事實之判斷，則原告執其僅於週六、日營業，其房屋稅之核課應按營業日計算，自無可採。
五、綜上，被告以原告房屋地下二、三層作為停車場使用，應按非住家非營業用稅率核課房屋稅，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告所訴各節核無足採，請求撤銷原處分（復查決定）、訴願決定，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百一十八條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 二十六 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 七 月 三 日
法院書記官 黃 靜 華