臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第四四三號
原 告 甲○○訴訟代理人 陳聰能 律師被 告 彰化縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○訴訟代理人 己○○
庚○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月十九日台財訴字第○九○一三五五六九七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原處分（復查決定）及訴願決定關於補徵原告八十六年四月十一日起至八十六年四月十六日止之營業稅部分及本件罰鍰部分均撤銷。
原告其餘之餘駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告自民國八十三年十月份起經營「民營毒茶」卡拉ＯＫ，未依營業稅法第二十八條規定於開業前向主管稽徵機關申請營業登記，經彰化縣警察局員林分局（下稱員林分局）八十六年四月十一日查獲，被告以原告未依規定申請營業登記，補徵營業稅新台幣（下同）九一六、○○○元，並按所漏稅額處三倍罰鍰二、七四八、○○○元，原告不服循序提起復查、訴願，經台灣省政府八十七年三月十七日八七府訴三字第一四八三三七號訴願決定將該處分撤銷，著由被告另為處分，經重為復查補徵營業稅額更為七九八、四○○元，罰鍰變更為二、
三九五、二○○元，原告仍不服，提起訴願，經台灣省政府八十八年六月二日八八府訴二字第一五三四九八號訴願決定將該處分撤銷，著由被告另為處分，被告再重為復查，將原處分補徵營業稅額更為七六○、五一○元，罰鍰變更為二、二
八一、五○○元。原告仍不服復提起訴願，經財政部九十年十月十九日台財訴第0000000000號訴願駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：原處分（復查決定）及訴願決定關於補徵原告八十五年一月一日起至八十六年四月十六日止之營業稅之部分及罰鍰均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、本件原告之住所為彰化縣彰化市○○路○段○○○號，此有戶籍謄本可稽，且原告在彰化縣○○鎮○○里○○街○○○號經營之優仕雜誌咖啡店，已於九十年七月一日讓予訴外人陳發宗經營，並已向被告員林分處申請變更負責人，是上址已非原告之營業所，另於九十年十月二十三日收受訴願決定書之許家榮係優仕雜誌咖啡店即陳發宗之受僱人，已非原告之受僱人，原告係迨於九十一年五月十四日之後才收受訴願決定書，是本件尚未逾二個月起訴之不變期間。
二、本件原告係自八十三年十月起於該址一樓部分經營「民營毒茶」販售冷熱飲、茶點及啤酒，並自八十四年二月起於該址三樓部分增設卡拉ＯＫ，供客人點唱歌曲，然該三樓卡拉ＯＫ部分僅營業至八十四年十二月止，自八十五年初起即已停止營業，上情原告於原獲案當時即於警訊中已一再表明，並有證人即該店一樓店員丙○○、丁○○可資為證，是被告認原告於八十五年一月至八十六年四月十六日間仍有於該址三樓部分經營卡拉ＯＫ，顯與事實不符。且員林分局戊○○偵查員於八十六年四月十一日至該址查察時，該三樓卡拉ＯＫ部分大門已上鎖並未營業，此有證人戊○○可資為證，足見該三樓卡拉ＯＫ部分於八十六年四月十一日警方查獲當日確無營業之事實。
三、退步言之，縱認原告迨至八十六年四月間仍有於該址三樓經營卡拉ＯＫ之事實，然本件查獲日係八十六年四月十一日，非八十六年四月十六日，此有警訊筆錄附卷足憑，至堪認定。茲本件被告不察，誤將原告於八十六年四月十六日作警訊筆錄之日認定為查獲日，並以八十六年四月十六日作為其計算違章期間之末日，而以此為基準計算營業稅及罰鍰，自不足採。另被告認定該三樓卡拉ＯＫ部分之每日營業額為二萬元，核算每日營業淨額為一九、○四八元，無非係以原告於八十六年四月十六日、八十七年十一月十八日之警訊筆錄作為其課稅裁罰之依據。惟被告於上開筆錄中，僅擇對課稅有利之部分予以採信，並任意推認原告八十五年一月至八十六年四月份有經營卡拉ＯＫ，且該期間內之營業額與八十四年二月至八十四年十二月間之營業額相同，此顯已有違證據法則，且不符租稅正義，應不足採。
貳、被告答辯意旨略以：
一、按本件原告自八十三年十月份起即有營業行為且未辦營業登記，案經彰化縣警察局員林分局八十六年四月十六日查獲，取具負責人及其店員丁○○筆錄佐證，每日營業額二萬元，違反營業稅法規定，審查違章屬實，原處分乃對原告依營業稅法第五十一條補徵所漏營業稅九一六、○○○元外，並裁處所漏稅額三倍之罰鍰計二、七四八、○○○元。嗣經台灣省政府於八十七年三月十七日八七府訴三字第一四八三三七號訴願決定撤銷原處分，另為適法處分。被告再據經員林分局八十七年十一月十八日員警行字一九九九一號函及其所附八十七年十一月十八日筆錄及彰化地檢署八十六年度偵字第三六四六號起訴書，重核結果八十三年十月至八十四年一月改按每日營業額二、○○○元認定，重新核算應補徵營業稅額為七
九八、四○○元，處三倍罰鍰為二、三九五、二○○元。原告猶未甘服，提起訴願，訴經台灣省政府於八十八年六月二日八八府訴二字第一五三四九八號訴願決定原處分註銷，另為處分。嗣經被告另為復查決定，本件查獲每日營業額二萬元並無事證證明未內含稅額，依財政部八十七年三月十九日台財稅第000000000號函釋規定，應視為內含稅額。是重核結果計算將應補徵營業稅額更為七六○、五一○元，罰鍰更為二、二八一、五○○元，於法應無不合。
二、次按該店店員丁○○於八十六年四月十一日因違反著作權法所作之偵訊筆錄及員林分局八十七年十一月十八日員警行字第一九九九一號函復觀之，另依據該案所附之八十六年度偵字第三六四六號起訴書內容等情，則原告八十五年一月至八十六年四月十六日有經營歌唱ＰＵＢ之事實，至臻明確。另據員林分局八十六年四月十八日移送書所載本件係因違反商業登記法，於八十六年四月十六日所查獲之案件，該分局並於違章事實載明「違章人甲○○，未申請營業許可登記，擅自開設民營毒茶卡拉ＯＫ店營利，案經本分局於右記查獲時、地取締到案，違章人甲○○坦承上情不諱，．．．。」，足證員林分局就本件於八十六年四月十六日所作之偵訊調查非僅為原告八十六年四月十一日違反著作權法所為之調查，且原告於員林分局查獲取證過程中，均未曾提及其遭搜索後已無營業之情事，則被告依獲案資料計算違章期間至八十六年四月十六日（查獲日），於法並無不合。
理 由
一、按原告之住所為彰化縣彰化市○○路○段○○○號，原告原在彰化縣○○鎮○○里○○街○○○號經營之民營毒茶店，已於九十年七月一日讓予訴外人陳發宗之經營優仕雜誌咖啡店，陳發宗於九十年九月六月十九日向被告員林分處申請變更負責人，均有戶籍謄本及被告員林分處函附卷可佐，是本件於九十年十月二十三日收受訴願決定書之許家榮，送達證書雖記載受僱人，但另蓋有優仕雜誌咖啡店之店章，因此時該址已非原告之營業所，許家榮顯非原告之受僱人，應屬陳發宗之受僱人，是原告稱其迨於九十一年五月十四日之後才收受訴願決定書，尚堪採信，是本件尚未逾二個月起訴之不變期間，合先敘明。
二、按行為時營業稅法（該法於九十年七月九日名稱修正為加值型及非加值型營業稅法）第一條規定「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」；又同法第二十八條前段規定「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」；再同法第五十一條第一款規定「納稅義務人，未依規定申請營業登記而營業者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一至十倍罰鍰，並得停止其營業。」。
三、本件原告訴稱：其係自八十三年十月起於彰化縣○○鎮○○里○○街○○○號一樓部分經營「民營毒茶」販售冷熱飲、茶點及啤酒，並自八十四年二月起於該址三樓部分增設卡拉ＯＫ，供客人點唱歌曲，然該三樓卡拉ＯＫ部分僅營業至八十四年十二月止，自八十五年初起即已停止營業。又縱認原告迨至八十六年四月間仍有於該址三樓經營卡拉ＯＫ之事實，然本件查獲日係八十六年四月十一日，非八十六年四月十六日，被告誤將原告於八十六年四月十六日作警訊筆錄之日認定為查獲日，並以八十六年四月十六日作為其計算違章期間之末日，而以此為基準計算營業稅及罰鍰，自有違誤。
四、經查，本件係經案外人美華影視股份公司向台灣彰化地方法院檢察署（下稱彰化地檢署）告訴原告於彰化縣○○鎮○○里○○街○○○號一樓部分經營「民營毒茶」卡拉ＯＫ店，未經授權於該經營場所公開上映該公司代理發行之著作物，涉有違反著作權罪嫌，經員林分局警員戊○○於八十六年四月十一日持該地檢署搜索票至該址搜索，另查獲原告自八十三年十月份起即有營業行為且未辦營業登記，經本院調閱彰化地檢署八十六年度偵字第三六四六號卷宗在卷可佐。依江員至現場對該店店員丁○○所製作之筆錄及扣押證明書，莊女稱：「我在民營毒茶卡拉ＯＫ工作有四、五個月，擔任領班，負責管理店內員工及結帳工作，營業項目．．．在三樓播放歌供客人唱歌．．．該店沒有申請營業許可登記，亦無繳納稅金，每日營業額新台幣二萬元．．．民營毒茶卡拉ＯＫ自八十三年間開始營業，至今約有三年了。」，並扣有伴唱帶（許如芸演唱之「淚海」）一卷及碟影片二片。雖原告於同月十六日之警訊筆錄稱其自八十五年初起即已停止該址三樓經營卡拉ＯＫ，又丁○○於本院審理時稱該址三褸卡拉ＯＫ於八十五年初結束營業，此處僅供員工唱歌之用等云，再警員戊○○亦到庭陳稱其於八十六年四月十一日至該址持搜索票臨檢時，該址三樓並未營業，無燈光及人員，由丁○○拿三樓鑰匙供其開門等語。惟查，依丁○○警訊筆訊已詳述該址自八十三年間迄警員搜索日止有經營卡拉ＯＫ之事實，又稱其為管理結帳工作，對於每日營業額數字自當甚為清楚，再依上開偵查卷宗所附現場六張照片，該現場播放設備及桌椅擺設呈正常使用而非塵封已久之狀態，再警員搜索時間依扣押證明記載為十六時四十分，並非於晚上為之，按經營卡拉ＯＫ店於夜間一般人下班後時段方營業亦屬常見，以此情形並不能推定該址於當日之前並無營業行為。且現場所扣押之伴唱帶（許如芸演唱之「淚海」）一卷，係於八十五年四月間發行，有行政院新聞錄影節目審查合格證明書附偵查卷可稽，是原告如於當時在該址停業，而冒觸犯違反著作權之法律風險，購未經授權之伴唱帶而僅供員工休閒之用，亦違常情。復使用電力為商業行為所必需，尤其是屬需有相當營業空間及使用電力視聽器材之娛樂業ＫＴＶ，再使用電力之多寡與營業活動即營業收入有成正比之關連，此為一般事理。經本院向台灣電力公司彰化區營業處檢送原告該營業地點之八十四年二月間至八十六年四月間之各期之用電資料，據卷附之該所九十一年一月十一日函所附之用電度數及繳費資料表，該址設有二戶，原告稱該址有二電錶，但一至三樓之用電都混在一起，無法單獨計算三樓之用電等語，並依上開用電度資料，該址二用電戶於八十四年二月份用電度數為四六三八、一八一八度；八十五年二月份為五六○二、一九五四度；八十六二月份為五八六八、一九三四度，是該址於此三年之每年二月間之用電度數大致相當，如原告所稱該址三樓於八十五年初即停止經營卡拉ＯＫ，則理應用電度數大為減少，何以八十五年二月間用電量反而較八十四年二月間略增，綜上各情以觀，足認本件原告自八十四年二月起於該址三樓部分增設卡拉ＯＫ，其營業期間係迄八十六年四月十一日為警查獲之前一日即同月十日止。
五、至被告認定原告於該址三樓部分經營卡拉ＯＫ，營業期間迄八十六年四月十六日止之部分，無非係以員林分局八十七年十一月十八日員警行字第一九九九一號函及彰化地檢察八十六年度偵字第三六四六號起訴書內容資以依據，按行為人有無營業行為及違章事實之認定，應依具體事證認定，被告自不得僅以警局之移送函及檢察官之起訴書為憑。依上開所述，本件係原告於八十六年四月十一日在該址為警查獲，查獲當日原告並未有營業行為，衡諸常情，行為人如為警查獲違章事實，理應停止違章行為，如無其他積極事證，尚難証明其有繼續此行為，且原告於八十六年四月十六日警訊筆訊，亦未承稱其於同月十一日至該日止仍有經營卡拉ＯＫ之行為，是被告以上開警局移送函書及檢察官之起訴書，資以認定原告於八十六年四月十一日至同月十六日仍有經營卡拉ＯＫ，而有每日營業額二萬元，並計算其應繳營業稅，自有採證未依證據論理法則之違法。
六、綜上所述，原處分（復查決定）認原告自八十三年十月起至八十四年一月止，每日營業額有二、○○○元（含營業稅），又原告自八十四年二月起至八十六年四月十日止，於上址三樓有經營卡拉ＯＫ之事實，此段期間以每日營業額二萬元（亦含營業稅）計算，並資以補徵營業稅之部分（原告對此部分計算式於起訴時有所質疑，惟被告於卷附答辯狀第四項後段詳載計算式，原告對此並未再爭執），自屬有據，訴願決定對此部分予以維持，亦無不合，原告請求撤銷此部分原處分及訴願決定，為無理由，此部分之訴應予駁回。至被告以原告自八十六年四月十一日起至同月十六日止，於上址三樓有經營卡拉ＯＫ，此期間仍以每日營業額二萬元計算並據以補徵營業稅部分，自有違法之處，此部分亦涉及本件之罰鍰額之計算，均有未洽，訴願決定對此部分予以維持，亦有未合，此部分原告之訴為有理由，應由本院將此部分撤銷，由被告另為適法之處分，以期折服。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第九十八條第三項前段、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 四 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 四 日
法院書記官 詹 靜 宜