臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第五二一號
原 告 鄭炳烈
即瑞興行訴訟代理人 陳克城 律師被 告 彰化縣稅捐稽徵處代 表 人 甲○○訴訟代理人 戊○○
丁○○丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月四日台財訴字第○九○○○一三六二○號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。
本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告於民國（以下同）八十三年三月十二日至八十三年十二月六日間銷售貨物（廢鐵、廢不銹鋼）予瑞銘金屬工業股份有限公司（以下簡稱瑞銘公司）等廠商，未依規定開立統一發票，而以台灣省廢棄物運銷合作社彰化分社（以下簡稱廢合社）開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，逃漏銷售額計新台幣（以下同）
一一、五五七、一九七元，經法務部調查局台北縣調查站（以下簡稱台北縣調查站）查獲，取具相關資料，以八十五年十一月十九日板法字第八五一三八一號函移送被告審理違章成立，乃核定補徵營業稅五七七、八六○元，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計二、八八九、三○○元（計至百元）。原告不服，申請復查，經被告復查決定略以本案下游廠商豐聖交通器材股份有限公司（以下簡稱豐聖公司）及瑞銘公司有部分係向西州企業有限公司（以下簡稱西州公司）進貨，非向原告進貨，該進貨金額計二、○○三、三七八元應予扣除；另原告銷貨與瑞銘公司進貨金額二、三一五、三六一元，業經被告另案處分在案，為免重複處分，此部分金額亦應予扣除，故將原處分撤銷，逃漏銷售額更正為七、二三八、四五八元，應補徵營業稅更正為三六一、九二三元，應處罰鍰更正為一、八○九、六○○元。原告猶表不服，提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
㈡陳述：
⒈查廢棄物回收，自拾荒人而小盤而中、大盤商而收集站，層層集中，最後假台
灣省廢棄物運銷合作社（以下簡稱廢合社）以社員共同運銷方式，銷售與再生工廠。由於全省拾荒者數以萬計，中、大盤商為數眾多且散佈各縣市，再生工廠又遍及全省，則辦理共同運銷自非廢合社自己獨力所能為之。因而有「司庫」之設，代表廢合社辦理共同運銷業務，除接洽購買廢棄物之廠商進行運銷業務外，並代表廢合社收受貨款。（詳廢棄物回收流程圖）；亦即將大盤商或收集站所層層集中之廢棄物以社員共同運銷方式銷售與工廠，並將參與共同運銷之社員列冊載明其運銷之數量、金額報與廢合社。廢合社則依據該名冊辦理扣繳各社員之個人一時貿易所得應繳之年度綜合所得稅，及開立該次運銷金額之統一發票予買受人作為其進項憑證。此外如買受人將貨款逕匯廢合社，則由廢合社先扣留：⑴該次買賣應繳納之營業稅（按所開發票金額百分之五計算）⑵發票金額百分之○．四手續費及百分之○．八社員福利（前者作為廢合社行政支出，後者津貼該次參與共同運銷之社員）。其餘貨款，則交司庫逐級轉與蒐集廢棄物之各階層即各盤商為收購之成本。又買受人亦得將貨款逕交司庫，則由司庫將前開廢合社應扣留之費用呈繳廢合社，自不待言。以上乃廢棄物回收共同運銷與再生工廠，及付款之作業流程，合先說明。
⒉廢合社成立前之廢棄物回收買賣，由於拾荒者為一般貧苦群眾，每日撿拾廢棄
物出售以搏蠅頭小利，不可能開發票給向其收購之小盤商，則以後之輾轉買賣，層層集中於最後大盤商或收集站銷售與再生工廠時，均因無法取得前手之銷貨憑證而未能開立發票與後手，致不得不流入黑市交易。則價格低落回收業者易受剝削而減低工作意願，不但影響環保，且減少政府營業稅收。財政部遂於八十二年鼓勵民間自組廢合社，由於廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同，乃於回收過程許以各階段買賣以及最後銷售與工廠，只需開立一次發票即可，且由廢合社負責，亦即由廢合社將收集站最後集中之廢棄物以社員共同運銷方式，由廢合社為銷貨人開立發票銷售與工廠。只因制度初創規範未臻明確，檢調單位固誤以為廢合社有販賣發票罪嫌而予以偵辦（台北地方法院檢察署八十五年偵字第一五九一五號等案號提起公訴，現仍繫屬台北地方法院八十八年度訴字第八八六號違反稅捐稽徵法一案審理中）。則各地區稅捐稽徵單位亦因各調查處站之移送而對參與買賣之司庫及出貨之大盤商以違反營業稅法施以行政處分，甚且進購廢棄物作為再生原料之公司工廠亦受波及，全國類似案件不下百起。財政部見原為輔導廢棄物回收鼓勵民間成立廢合社由其為主體之社員共同運銷制度竟遭扭曲，乃先後分別以八十四年八月二十一日台財稅第000000000號、八十六年三月十八日台財稅第000000000號、八十七年七月十四日台財稅第000000000號等函作如上說明。
⒊按財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函暨附件會議紀
錄：「結論：（一）‧‧‧如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該社支付貨款，其取得該社開立金額相符之發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合‧‧‧上開情形，如營業人係支付貨款與該社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。（二）‧‧‧司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物‧‧。」。而當時之財政部顏慶章次長更於八十八年五月二十五日立法院聯合舉辦之協調會議上二次發言具體指出：「由拾荒者到中、大盤商再到再生工廠各階段，只要有一階段開立發票則營業稅就全部追補回來‧‧‧最簡便的方式，是由廢合社代開銷貨憑證，代為管理統一發票。」又惟恐司法單位不盡明瞭政府輔導廢棄物回收之德意，再於八十八年六月二十四日去函台北地方法院對前開審理中之案件，表示財政部之意見。
⒋本件發生於000年間，即檢調單位偵辦廢合社之同時由台北縣調查站函移被
告辦理。瑞興行為廢棄物回收之最後收集站，閤家人共同經營，原告之弟媳乙○○任職司庫，因而協助其辦理將收集站蒐集之廢棄物依社員共同運銷方式銷售與瑞銘公司等廠商。一切均依照廢棄物回收流程及前揭財政部函示辦理，被告竟誤認違反法規而補徵營業稅及罰鍰等行政處分。
⒌按行為時營業稅法第四十三條第一項第五款規定，係對漏開或短開統一發票金
額始需予以補徵銷售金額百分之五營業稅。而第五十一條第一項第三款規定之罰鍰，亦係指短報或漏報銷售額者而言。惟本件原告出售廢鐵已以廢合社開立之發票交與買受人，廢合社亦已依發票金額百分之五繳納營業稅，並無漏報或短報情形，於國家稅收不生影響。
⒍依財政部八十四年十月二十一日台財稅字第八四一六四三八三六號函：「合作
社之個人社員將收集之廢棄物交該社辦理共同運銷‧‧‧准免辦營業登記並免徵營業稅‧‧。」查該函所謂「收集之廢棄物交該社‧‧。」，應包括經過各回收階段層層集中後而言，並非由社員個人交付，否則，拾荒者數以萬計，合作社豈能一一收受？⒎原告所經營瑞興行為廢棄物回收之大盤商，原為家父鄭煌主持，當時報請廢合
社委派弟媳乙○○為司庫。因屬一家人工作不分彼此，乙○○之司庫職務遂由原告代理。本件即係原告本於司庫職責，將瑞興行收集之廢鐵依社員共同運銷方式銷售與瑞銘公司等廠商，並報請廢合社開立銷貨發票，原無不合。原處分之所以認係原告自己售出，無非以進貨之瑞銘公司給付之貨款支票十三張，八張抬頭為瑞興行，五張為鄭炳烈。福大公司之貨款支票抬頭亦為瑞興行，及帥億公司負責人除坦稱係向原告進貨外其給付之貨款支票係由原告兌領。惟被告對銷售之物確係廢棄物廢鐵一節並不否認，即稽之前揭財政部函示及顏慶章次長在會議上之指示節錄，亦認為買受之營業人自得將貨款交付與司庫，且基於廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係社員共同運銷之廢棄物。（按即由無數拾荒者撿拾售與小盤商經各階段買賣加工整理層層集中後之物）則被告仍以系爭廢鐵為原告所出售認有違稅法規定而加以行政處分，顯有誤會。
二、被告部分：㈠聲明：原告之訴駁回。
㈡陳述：
⒈按「營業人銷售貨物或勞務，應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開
立統一發票交付買受人。」「營業人‧‧，不論有無銷售額，應‧‧，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。‧‧。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：
一、‧‧五、漏開統一發票‧‧。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時‧‧給與他人原始憑證，如銷貨發票。‧‧。」為營業稅法第三十二條、第三十五條、第四十三條第一項第五款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條所規定。次按「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅額外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業。三、短報或漏報銷售額者。‧‧。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，‧，應就其未給與憑證、‧‧，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為營業稅法第五十一條第三款及稅捐稽徵法第四十四條所明定。又依「‧‧‧（一）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。至於該合作社之個人社員透過該合作社銷售廢棄物部分，依本部八十四年八月二十一日台財稅第000000000號函規定，免辦理營業登記惟應依法課徵綜合所得稅。‧‧‧（四）至於台灣省廢棄物運銷合作社之社員以外之營業人銷售廢棄物，未依法開立統一發票繳納營業稅者，應依稅捐稽徵法第四十四條及第五十一條第三款規定處理；涉及租稅行為罰、漏稅罰併罰問題部分，應依本部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函及八十五年六月十九日台財稅第000000000號函辦理。」及「‧‧『‧‧如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫亦有適用。台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部八十六年三月十八日之函送會議結論（一）之適用。」亦分別為財政部八十六年三月十八日台財稅字第000000000號函釋及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函附會議紀錄明示在案。
⒉原告於八十三年三月十二日至八十三年十二月六日間銷售貨物予瑞銘公司等廠
商，未依規定開立統一發票，而以廢合社發票充作銷貨憑證交付予買受人，逃漏銷售額計一一、五五七、一九七元，違反行為時營業稅法第三十二條暨第三十五條規定，經台北縣調查站查獲，取具相關資料函送被告，審查違章屬實，爰經原處分依法補徵營業稅五七七、八六○元，並按所漏稅額核處五倍罰鍰計
二、八八九、三○○元。原告不服，申請復查，因本案下游廠商豐聖公司及瑞銘公司有部分係向西州公司進貨，非向原告進貨，該進貨金額計二、○○三、三七八元應予扣除；另原告銷貨與瑞銘公司其中金額二、三一五、三六一元，業經被告另案處分在案，為免重複處分，此部分金額亦應予扣除，故將原處分撤銷，逃漏銷售額更為七、二三八、四五八元，應補徵營業稅更為三六一、九二三元，應處罰鍰更為一、八○九、六○○元。原告仍不服，提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
⒊本案前經被告函請台中縣、新竹縣、台中市稅捐稽徵處，提供其轄內下游廠商
（即買受人）之違章處分書或復查決定書、訴願決定書等相關資料參辦，嗣經該等稅捐稽徵處檢附相關資料到處，因上開家數眾多，而各家廠商或因未申請復查已確定，或維持原處分已確定，或行政救濟中不盡相同，惟違章事實係向原告或其負責人鄭炳烈進貨，卻取得廢合社所開立之發票。
⒋查本轄下游廠商「瑞銘公司」負責人張豐隆於八十六年三月二十七日被告北斗
分處談話筆錄中供稱：「其不認識鄭記商行及黃慧珠，但八十三、八十四年間向鄭炳烈購買廢鐵‧‧‧付款方式係以支票付款，其票據銀行為彰化銀行北斗分行，帳號：一二四五一之八。‧‧因鄭炳烈聲稱為廢合社社員。‧‧。」查瑞銘公司支付與原告貨款之支票計十三張，其中有八張係指名付款對象為「瑞興行」，且其中有四張禁止背書轉讓，另五張受款人亦填為鄭炳烈（瑞興行）。另其下游廠商福大鑄造股份有限公司以支票支付貨款予原告，支票之抬頭皆書明受款人為原告；帥億興業股份有限公司亦均坦承向原告進貨，支票亦指名付款予原告，足證係為原告與瑞銘公司等之營業行為。
⒌查原告與廢合社之間之資金往來情形，發現原告以前揭彰化市第五信用合作社
東芳分社支票存款：○○五八四｜一｜○帳號，支付手續費及營業稅部分計有三筆如下：八十三年七月十三日票款四三、○七三元，八十三年九月十二日票款四九、二九三元、八十三年十一月三日票款一三九、一七四元（有支票影本附案可稽）。查前揭各期付款及匯款金額與調查站移送「有限責任台灣省廢棄物運銷合作社代收發票營業稅及手續費對帳表」中「營業稅」、「手續費」欄合計數相符。足證原告與廢合社之間僅支付營業稅及手續費，並無任何支付貨款之實。又查原告另支付與廢合社之人頭社員稅款千分之八，自八十三年三月至八十三年十二月其轉入廢合社負責人之胞弟吳瑞祥在合作金庫南京東路支庫活期存款：0000000000000帳號，其金額亦完全相符。另據廢合社經理吳招治八十五年五月十三日之談話筆錄（略以）：「‧‧‧我們廢合社‧‧‧或司庫僅付我們發票金額百分之五營業稅及百分之○．四的手續費，如有使用我們介紹的社員攤提一時貿易所得，據以開立發票使用，則加付發票金額百分之○．八之費用。」、廢合社彰化分社會計溫美華八十五年二月二日談話筆錄（略以）：「‧‧‧合作社販售發票提供社員方式，可分為正常提供之發票，在八十四年十月底前，社員需支付百分之五稅金外，尚需支付百分之○．四的手續費，在八十四年十一月起依社員代表大會決議將手續費降為百分之○．三五，此係以發票面額來計算。販售發票者，則另於稅金、手續費外再加收發票面額之百分之○．八。正常的作業程序，購買發票者應將稅金、手續費面額百分之五．三五之金額以匯款匯入彰化分社在彰化二信中山分社（現已合併變更為彰化第七商業銀行）之帳戶內，至於其餘的百分之○．八則匯入合作社總社宋麗琳之配偶吳瑞祥（吳招治胞弟）在台北市之台灣省合作金庫南京支庫帳號。此百分之○．八部分，‧‧利用之人頭所販售發票的百分之○．八。‧‧。」另原告鄭炳烈八十五年五月二十日之談話筆錄：「‧‧每二個月廢合社會寄給我們這二個月來之對帳單帳目，我們則由黃慧珠依對帳單上所列開立統一發票之金額，依百分之六．二計算費用，支付予廢合社及吳瑞祥帳戶，這百分之六．二之費用包括營業稅百分之五，百分之○．四的代辦手續費，另尚須支付百分之○．點八之社員稅款。百分之五及百分之○．四之部份直接以電匯方式匯給廢合社，另百分之○．八之社員稅款部分則直接電匯予吳瑞祥於合作支庫南京東路支庫之帳戶。‧‧。」上開吳招治、會計溫美華、鄭炳烈等關係人於談話筆錄中均供認販售發票，與被告查核原告資金往來匯款情形，原告僅支付營業稅（百分之五）、手續費（百分之○．四或百分之○．三五）、人頭稅費（百分之○．八），並無支付任何貨款與廢合社。且瑞銘公司等之支票付款對象均為「瑞興行」或鄭炳烈，更顯見瑞銘公司等之實際交易對象為原告而非廢合社，其與廢合社之間匯款（百分之六．二含百分之五稅金、百分之○．四的手續費、及百分之○．八人頭稅費）與廢合社彰化分社會計溫美華供述販售發票情形不謀而合。本案原告係向廢合社購入發票，而將發票轉交與其銷貨對象瑞銘公司等，至臻明確。
⒍查原告鄭炳烈並不具司庫之身分，而實際司庫為乙○○，乃鄭炳烈之弟媳，本
案核無財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函送會議紀錄結論暨八十七年七月十四日台財稅第000000000號會議結論規定之適用，原處分依法補徵營業稅，並處以罰鍰，核無不合。
⒎綜上所述，本案原告提起行政訴訟顯無理由，請依法予以駁回，以維稅政。
理 由
一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應‧‧，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第三十二條、第三十五條及第四十三條第一項、第四款、第五款、第五十一條第三款所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票或給與他人原始憑證，如銷貨發票，給與他人憑證，應依次編號並自留存根或副本。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辨法第二十一條第一項前段所規定。又「（一）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。
至於該合作社之個人社員透過該合作社銷售廢棄物部分，依本部八十四年八月二十一日台財稅第000000000號函規定，免辦理營業登記惟應依法課徵綜合所得稅。‧‧（四）至於台灣省廢棄物運銷合作社之社員以外之營業人銷售廢棄物，未依法開立統一發票繳納營業稅者，應依稅捐稽徵法第四十四條及第五十一條第三款規定處理；涉及租稅行為罰、漏稅罰併罰問題部分，應依本部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函及八十五年六月十九日台財稅第000000000號函辦理。」及「『（一）‧‧如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫亦有適用。（二）台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他其體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭本部八十六年三月十八日之函送會議結論（一）之適用。」亦分別為財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函釋及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函附會議紀錄在案。
二、本件原告於八十三年三月十二日至八十三年十二月六日間銷售貨物（廢鐵、廢不銹鋼）予瑞銘公司等廠商，未依規定開立統一發票，而以廢合社開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，逃漏銷售額計一一、五五七、一九七元，經台北縣調查站查獲，取具相關資料，移送被告審理違章成立，乃核定補徵營業稅五七七、八六○元。原告不服，申經被告復查決定，將原處分撤銷，逃漏銷售額更正為七、二三八、四五八元，應補徵營業稅更正為三六一、九二三元，應處罰鍰更正為
一、八○九、六○○元，有廢合社彰化分社之專案申請調檔統一發票查核清單、系爭統一發票、貨款支票、電匯單、廢合社代收發票營業稅及手續費對帳表、原告及廢合社彰化分社於金融機構之對帳單（提存款明細）、廢合社總經理吳招治及原告分別於調查局台北縣調查站、彰化縣調查站之談話筆錄及買受人瑞銘公司等負責人之談話筆錄附原處分卷可稽，核無不合，均堪信為真實。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張略以：廢棄物回收與一般貨物買賣，在性質上有不同之考量，故政府鼓勵成立廢合社，並許以回收過程各階段買賣只開一次發票，且准由廢合社代開，廢合社設司庫代表廢合社辦理共同運銷業務，除負責接洽購買廢棄物之廠商進行運銷業務外，並代表廢合社收受貨款。原告所經營之瑞興行為廢棄物回收之大盤商，因係家族事業故報請廢合社委派原告弟媳乙○○為司庫，並由原告代理乙○○執行司庫之職務。本件即係原告本於司庫職責，將瑞興行收集之廢鐵依社員共同運銷方式銷售與瑞銘公司等廠商，並報請廢合社開立銷貨發票，並無不合云云。
四、惟按合作社法第一條規定：「本法所稱合作社，以共同經營方法謀社員經濟之利益。」又「合作社社員，應具有左列資格之一：年滿二十歲。未滿二十歲而有行為能力者。」「法人僅得為有限責任或保證責任合作社社員，但其法人以非營利者為限。」同法第十一條及第十二條第一項分別定有明文。查瑞興行為營利事業，自不得為合作社之社員，其所出售之廢棄物，不能認係廢合社所為之交易。原告主張瑞興行為廢棄物回收之大盤商，其所蒐集之廢鐵得由司庫代表廢合社出售，並由廢合社開立發票云云，核與上開規定不符，不足採取。
五、原告於本院九十一年度訴字第五二一號瑞銘公司違反營業稅法事件作證時證稱：「‧‧‧不管是三家商行（指瑞興行、西州公司及鄭記商行）或是司庫收集來的，我是實際負責人，乙○○是司庫，實際買賣都是我在處理‧‧‧」「都是車子出去載，也有自己送來的，營業地點在我的戶籍地磚里磚莊三十六號。」（均見該案九十一年十一月十五日準備程序筆錄）原告並自陳：「（問：有何證據能證明乙○○委託你代理？）都是我太太處理申請司庫的事，收集站即是司庫，借用乙○○的名字做的，當初以為自己是公司行號的負責人就不能當司庫，沒有給乙○○任何報酬，交給廢合社的錢她沒有過問，賣給瑞銘金屬工業股份有限公司時沒有說是代表廢合社賣的，瑞銘公司只知道我這個人，我用乙○○的名義加入廢合社，‧‧‧」又證人乙○○到庭結證略以：伊於八十三、八十四年間已搬來台中居住，沒有參與廢棄物回收業務，不清楚鄭炳烈所處理之廢棄物相關業務，伊當時不知道自己是廢合社之司庫，後來鄭炳烈始行告之，伊全權交由鄭炳烈代理，用何人名義出售廢鐵，伊均不知情等語（見九十一年十一月十五日本件及同日本院九十一年度訴字第五四八號準備程序筆錄）。可見原告所稱之司庫乙○○僅係人頭，從未參與廢合社及廢鋼鐵蒐集業務，且係事後始經告知已被登記為廢合社之司庫等情，業據乙○○證述明確均如前述，乙○○既係瑞興行等使用之人頭，不負責司庫業務，自不能認為具有司庫之身份，難認其已取得司庫之職權，自無從為代理權之授與，依理亦無表見代理之適用。原告雖另主張系爭出售之廢鋼鐵有部分是廢合社的，惟其未能舉證以實其說，空言主張難資憑信。
六、廢合社依據其章程及合作社法相關規定，應吸收非公司組織之拾荒業者加入成為社員，以共同運銷方式銷售廢棄物，其作業流程為社員在收集廢棄物後，集中於廢合社所設之收集站（司庫），由收集站轉售再生工廠後，通知廢合社事務人員依銷貨內容開立統一發票予再生工廠做為進項憑證，依上開程序，廢合社應先有社員交貨，收集站轉售之事實，方可據以開立統一發票。然廢合社為圖得不法利益及幫助公司、行號等從事廢棄物買賣者逃漏稅捐，竟以人頭社員（非實際從事廢棄物收集者）製造不實交貨紀錄，據以開立統一發票出售。另廢合社會計邱美雲、李秋芬等為協助廢合社社員逃漏稅捐，大量提供不具參與社員資格之人頭社員予廢合社，此外游慧英、盧萬生等人，亦大量將親友身分資料分別提供予林淑娟、邱美雲二人，作為廢合社人頭社員，據以開立發票供社員逃漏稅捐。又鄭炳烈為公司、行號之實際負責人，明知所營公司行號係經營廢棄買賣業務，非共同運銷性質，卻利用廢合社提供之人頭社員，分別以所需發票金額百分之五．四及
六．二之代價購得廢合社統一發票，做為所屬公司進項憑證或於銷貨時提供予銷貨對象做為憑證，以逃漏稅捐等情，廢合社總經理吳招治及鄭炳烈等人涉違反稅捐稽徵法等罪，業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以八十五年偵字第一五九一五號、八十七年偵字第九一七一號、第二○七四五號、二四五四八號起訴書起訴在案，亦有起訴書附原處分卷可參。
七、查買受人瑞銘公司交付原告之彰化銀行北斗分行十二張支票，其指定受款人均為瑞興行（鄭炳烈），其中有四張禁止背書轉讓，且該十二張支票均轉入原告在彰化市第五信用合作社支票存款第○○五八四｜八○帳號，有上開支票及對帳單附原處分卷足稽，類此情形其餘各買受人之貨款均非交付予廢合社，亦非交付予司庫乙○○，卻交付予原告，其交付支票者亦由原告之帳戶兌現。原告主張代理司庫乙○○，實際銷貨人為廢合社，惟均未能與舉證證明其所收受之款項有轉交實際銷貨人情事，核其此部分主張非但與一般交易常情不符，且與財政部首揭解釋之意旨有間，本案實際銷貨人為瑞興行，灼然甚明。次查，原告於彰化縣調查站之調查筆錄中曾表示：「（問：你如何與廢合社結算並支付費用？支付之費用包括那些？）每二個月廢合社會寄給我們這二個月來之對帳單帳目，我們則由黃慧珠（其配偶）依對帳單上所列開立統一發票之金額，依百分之六．二計算費用，支付予廢合社及吳瑞祥帳戶，這百分之六．二之費用包括營業稅百分之五，百分之○．四的代辦手續費，尚須支付百分之○．八之社員稅款。百分之五及百分之○．四之部分直接以電匯方式匯給廢合社，百分之○．八之社員稅款部分則直接電匯予吳瑞祥於合作支庫南京東路支庫之帳戶。」另被告查核瑞興行與廢合社資金往來情形，經核對調查站移送之「有限責任台灣省廢棄物運銷合作社代收發票營業稅及手續費對帳表」及「營業稅」、「手續費」欄合計數結果，亦與瑞興行鄭炳烈所述支付營業稅百分之五、手續費百分之○．四或○．三五之情節相符，足資證明瑞興行與廢合社之間僅曾支付營業稅、手續費及人頭社員稅款等費用，並無任何支付貨款之實。而瑞興行支付與廢合社之人頭社員稅款百分之○．八，與廢合社總經理吳招治、廢合社彰化分社會計溫美華等，於調查站之調查筆錄中所供認販售發票之情節相互切合，益證原告鄭炳烈假藉司庫身分，非法取得廢合社發票交付各買受人。而各買受人取得不實之統一發票，經稽徵機關補稅科罰者，大部分亦已確定，亦經各稅捐稽徵處函復被告綦詳，並附處分書、復查及訴願決定書等之影本於原處分卷可參，均堪憑認。
八、本件原告係瑞興行之負責人，又非司庫，並無共同運銷之事實，自無財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函送會議紀錄結論暨八十七年七月十四日台財稅第000000000號會議結論有關免罰規定之適用。綜上所述，本件原告銷售貨物予下游廠商，未依規定開立統一發票，而以廢合社開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，致逃漏銷售額七、二三八、四五元，被告復查核定補徵營業稅三六一、九二三元，並無不合。至罰鍰部分，原告未依法開立統一發票繳納營業稅者，違反稅捐稽徵法第四十四條及行為時營業稅法第五十一條第三款規定，被告復查決定按首揭說明依財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函及八十五年六月十九日台財稅第000000000號函釋意旨，擇一從重依行為時營業稅法第五十一條第三款規定，處罰鍰一、八○九、六○○元，亦無違誤。原告訴請撤銷均無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 二十六 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 許 金 釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 二十六 日
法院書記官 蔡逸媚